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    房地產(chǎn)企業(yè)增值稅計算與核算的案例分析

    2017-03-30 21:12:56蔡戈
    中國市場 2017年8期
    關(guān)鍵詞:案例分析房地產(chǎn)企業(yè)增值稅

    蔡戈

    [摘要]文章以L房地產(chǎn)公司案例,具體分析了房地產(chǎn)企業(yè)增值稅銷項稅額、進(jìn)項稅額、進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出和應(yīng)納稅額的計算,如何正確作出相應(yīng)業(yè)務(wù)的涉稅會計分錄,讓讀者通過案例分析得到啟迪,真正掌握房地產(chǎn)業(yè)增值稅的計算與核算。

    [關(guān)鍵詞]房地產(chǎn)企業(yè);增值稅;案例分析

    [DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2017.08.242

    自2016年5月1日起,營業(yè)稅改增值稅試點將在全國范圍內(nèi)全面鋪開,營業(yè)稅將成為歷史。作為建筑業(yè)的房地產(chǎn)企業(yè),從征收營業(yè)稅轉(zhuǎn)為增值稅,與商品生產(chǎn)與流通企業(yè)比較,其計算與會計處理比較復(fù)雜而且有具體規(guī)定。本案例結(jié)合國家稅法分析房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅計算方法,結(jié)合會計法分析涉稅業(yè)務(wù)的會計核算。

    1案例描述

    位于廣州市區(qū)的L房地產(chǎn)開發(fā)有限公司(以下簡稱L公司)為增值稅的一般納稅人,主營建筑、房地產(chǎn)開發(fā)與銷售業(yè)務(wù),以下是該企業(yè)2016年9月發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)(假設(shè)所有收付業(yè)務(wù)均通過銀行轉(zhuǎn)賬)。

    一是把位于郊區(qū)一套自主開發(fā)的商品房屋無償給予A公司,這套房屋成本價共計400萬元,最近8月銷售同類商品房屋的平均含稅價格確定價值為559萬元。

    二是采取預(yù)收賬款方式銷售房屋給P公司,收到P公司預(yù)付賬款4000萬元,沒開出發(fā)票。

    三是銷售在2016年4月20日之前取得《建筑工程施工許可證》的位于市區(qū)住宅,客戶入住手續(xù)已辦理,共收款4400萬元。

    四是向甲公司購買一輛建筑運輸專用卸貨工具車,取得增值稅專用發(fā)票,價款為31萬元,增值稅稅額為5.27萬元,貨款未付。

    五是從一間建筑公司購入一臺通風(fēng)設(shè)備,取得增值稅專用發(fā)票,價款為3000萬元,增值稅稅額為330萬元,貨款已付。

    六是支付房地產(chǎn)開發(fā)項目S花園設(shè)計費742萬元,收到設(shè)計公司開來的增值稅專用發(fā)票,價款為700萬元,增值稅稅額為42萬元。

    七是以包工包料方式將S花園項目通過公開招標(biāo)出包,美的建筑有限公司中標(biāo)承建該工程項目,工程結(jié)算價款為9990萬元,取得增值稅專用發(fā)票,價款為9000萬元,增值稅稅額為990萬元,貨款已支付。

    八是公司因為承建業(yè)務(wù)取得中華公司工程質(zhì)量優(yōu)質(zhì)獎勵121萬元;發(fā)生運輸費支出101萬元,取得增值稅專用發(fā)票,注明增值稅稅額為11.11萬元,沒付款。

    九是公司承包永達(dá)公司建筑工程項目,全部材料和設(shè)備由永達(dá)公司自行采購。工程結(jié)算價款為1130萬元(含稅),未收到貨款。

    十是按承包合同約定的日期收到佛山S建筑公司的預(yù)付賬款83600萬元,工程沒完工,開出發(fā)票。

    2案例要求

    第一,分析L公司2016年9月每筆業(yè)務(wù)的銷項稅額、進(jìn)項稅額和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出(結(jié)果保留到小數(shù)點后三位數(shù))。

    第二,作業(yè)務(wù)(1)到(12)的會計分錄(金額單位:萬元)。

    第三,計算L公司2016年9月應(yīng)納的增值稅。

    3案例分析

    3.1分析方法

    本案例既考核了營改增相關(guān)知識,又考核了會計基本功。關(guān)鍵要掌握有關(guān)房地產(chǎn)和建筑企業(yè)稅法,掌握增值稅一般方法計算公式和簡易計算方法,一定要分清銷項稅、進(jìn)項稅額、預(yù)交稅額。銷項稅額要分清哪些是正常銷售、哪些是視同銷售行為。要區(qū)分進(jìn)項稅額、進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出與準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額。要區(qū)別稅率的適用分為11%、5%、3%三種情況,一般辦法用11%,簡易辦法用5%和3%。

    3.2具體分析

    3.2.1業(yè)務(wù)(1)分析

    此項業(yè)務(wù)要按照視同銷售處理。L公司屬于建筑行業(yè)一般納稅人,適用稅率為11%,房屋贈要按照L公司最近時期8月同類商品銷售價格計算銷售額和銷項稅額。計算公式為:銷項稅額=不含稅銷售額×11%=含稅銷售額÷(1+11%)×11%。取得的559萬元收入屬于含稅收入,因此業(yè)務(wù)(1)的銷項稅額=559÷(1+11%)×11%=55.396萬元。

    ①結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入分錄:

    借:銷售費用559

    貸:主營業(yè)務(wù)收入503.604

    應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅額55.396

    ②結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本分錄:

    借:主營業(yè)務(wù)成本400

    貸:庫存商品400

    3.2.2業(yè)務(wù)(2)分析

    房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目,適用一般計稅方法計稅的,公司按照取得的全部價款和價外費用,扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。因此,L公司本業(yè)務(wù)銷售額是含稅收入,購入的土地價款允許抵扣銷售額,但是土地價款要按照銷售建筑面積占可供銷售面積之比計算分?jǐn)?。因此業(yè)務(wù)(2)銷項稅額=(79400-50000×40000÷90000)÷(1+11%)×11%=5666.288萬元。

    購入地價分錄:

    借:無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)50000

    貸:銀行存款50000

    本月分?jǐn)偟貎r(50000×40000÷90000)分錄:

    借:在建工程22222.222

    貸:無形資產(chǎn)22222.222

    結(jié)轉(zhuǎn)銷售分錄

    借:銀行存款79400

    貸:主營業(yè)務(wù)收入73733.734

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)5666.266

    3.2.3業(yè)務(wù)(3)分析

    營改增后,房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收房款,沒開發(fā)票,未達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時間,只是需要在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅。L公司本月本業(yè)務(wù)屬于預(yù)收銷售,所以采用適用3%的征收率計算。因為L公司適用一般稅率11%,所以預(yù)收房款理解為含稅(11%)收入,需要還原為不含稅收入計稅。因此本業(yè)應(yīng)預(yù)繳增值稅=4000÷(1+11%)×3%=108.108萬元。

    收到預(yù)收貨款時分錄

    借:銀行存款4000

    貸:預(yù)收賬款4000

    在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅時分錄

    借:應(yīng)繳稅費——未交增值稅108.108

    貸:銀行存款108.108

    3.2.4業(yè)務(wù)(4)分析

    根據(jù)國家稅務(wù)總局第18號公告第八條規(guī)定,《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目是房地產(chǎn)老項目,一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目,可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。本業(yè)務(wù)中,L公司9月銷售在2016年4月20日之前的住宅,屬于上述政策規(guī)定4月30日范圍,應(yīng)該按照5%征收率簡易計提增值稅稅額。因此,本業(yè)務(wù)應(yīng)計提增值稅額=4400÷(1+5%)×5%=209.524萬元。

    會計分錄:

    借:銀行存款4400

    貸:主營業(yè)務(wù)收入4190.476

    應(yīng)交稅費——未交增值稅-簡易計稅方法209.524

    3.2.5業(yè)務(wù)(5)分析

    屬于正常的一般購進(jìn)業(yè)務(wù),購入流動資產(chǎn),進(jìn)項稅額=5.27萬元。

    會計分錄為:

    借:固定資產(chǎn)31

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)5.27

    貸:應(yīng)付賬款36.27

    3.2.6業(yè)務(wù)(6)分析

    根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈不動產(chǎn)進(jìn)項稅額分期抵扣暫行辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第15號)第二條規(guī)定,增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn),其進(jìn)項稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣,第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%。因此,本業(yè)務(wù)購入的通風(fēng)設(shè)備屬于固定資產(chǎn),進(jìn)項稅額330萬元中,60%的部分(198萬元)于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項稅額中抵扣;40%的部分(132萬元)為待抵扣進(jìn)項稅額,于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個月(即2017年9月)從銷項稅額中抵扣。業(yè)務(wù)(6)確定的2016年9月準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額=330×60%=198萬元;待抵扣進(jìn)項稅額為=330×40%=132萬元。

    會計分錄:

    2016年9月分錄

    借:固定資產(chǎn)3000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)198

    應(yīng)交稅費——待抵扣進(jìn)項稅額132

    貸:銀行存款3330

    2017年9月會計分錄

    借:應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)132

    貸:應(yīng)交稅費——待抵扣進(jìn)項稅額132

    3.2.7業(yè)務(wù)(7)分析

    屬于一般采購業(yè)務(wù),進(jìn)項稅額=42

    支付設(shè)計費分錄:

    借:開發(fā)成本——前期工程費700

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)42

    貸:銀行存款742

    3.2.8業(yè)務(wù)(8)分析

    屬于正常流動資產(chǎn)采購業(yè)務(wù),進(jìn)項稅額=990萬元。

    會計分錄:

    借:開發(fā)成本——建筑安裝工程9000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)990

    貸:銀行存款——美的建筑公司9990

    3.2.9業(yè)務(wù)(9)分析

    取得增值稅專用發(fā)票可以抵扣進(jìn)行稅額,進(jìn)項稅額=187萬元。取得增值稅普通發(fā)票100萬元,不得抵扣稅額。已抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)貨物,發(fā)生用于集體福利的購進(jìn)貨物的,應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項稅額。本題購入工程物資用于職工宿舍,屬于集體福利,進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出=120×0.17=20.4萬元。本題準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額=187-20.4=166.6萬元。

    會計分錄為:

    購入工程物資分錄

    借:原材料1200

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)187

    貸:銀行存款1387

    工程物資用于職工宿舍分錄

    借:在建工程——職工宿舍140.4

    貸:原材料120

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)20.4

    3.2.10業(yè)務(wù)(10)分析

    取得工程質(zhì)量優(yōu)質(zhì)獎屬于價外含稅收入,產(chǎn)生的銷項稅額=121÷(1+11%)×11%=11.991萬元;交通運輸服務(wù),稅率為11%,運費產(chǎn)生的進(jìn)項稅額=101×11%=11.11萬元。

    取得優(yōu)質(zhì)獎分錄

    借:銀行存款121

    貸:主營業(yè)務(wù)收入109.009

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)11.991

    沒付運費分錄

    借:原材料101

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)11.11

    貸:應(yīng)付賬款112.11

    3.2.11業(yè)務(wù)(11)分析

    一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù),可以選擇適用簡易計稅方法計稅。本題是清包工方式,L公司可以選擇簡易計稅辦法按3%計稅。本業(yè)務(wù)未交增值稅=1130÷(1+3%)×3%=32.913萬元。

    會計分錄為:

    借:應(yīng)收帳款——永達(dá)公司1130(萬元)

    貸:工程結(jié)算1097.087(萬元)

    應(yīng)交稅費—未交增值稅-簡易計稅方法32.913(萬元)

    3.2.12業(yè)務(wù)(12)分析

    財稅2016年36號文件規(guī)定,納稅義務(wù)發(fā)生時間,先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當(dāng)天。因為是預(yù)收,在不動產(chǎn)所在地預(yù)交增值稅=83600÷1.11×3%=2259.459萬元。因為開具了發(fā)票,應(yīng)在機(jī)構(gòu)所在地申報增值稅,雖然未確認(rèn)營業(yè)收入,但應(yīng)計提銷項稅額=83600÷1.11×0.11=8284.68萬元。

    預(yù)收工程款,開出發(fā)票分錄

    借:銀行存款83600

    貸:預(yù)收賬款——S公司83600

    在不動產(chǎn)所在地佛山預(yù)交稅分錄

    借:應(yīng)交稅費——未交增值稅2259.459

    貸:銀行存款2259.459

    在市區(qū)機(jī)構(gòu)所在地申報納稅時分錄

    借:其他應(yīng)收款——預(yù)交增值稅8284.68

    貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)8284.68

    3.3計算L公司2016年9月應(yīng)納增值稅

    3.3.1適用一般計稅方法計算

    (1)銷項稅額合計=55.396+5666.266+11.991+8284.68=14018.333(萬元)

    (2)準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額合計=5.27+198+42+990+187-20.4+11.11=1412.98(萬元)

    (3)應(yīng)納增值稅=銷項稅額-準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額=14018.333-1412.98=12605.353(萬元)

    3.3.2適用簡易計稅方法計算

    應(yīng)納增值稅=209.524+32.913=242.437(萬元)

    3.3.3已預(yù)交增值稅

    已預(yù)交增值稅=108.108+2259.459=2367.567(萬元)

    3.3.4應(yīng)納增值稅匯總

    2016年9月應(yīng)納增值稅=按一般方法計算應(yīng)納稅額+按簡易方法應(yīng)納稅額-已預(yù)交增值稅=12605.353+242.437-2367.567=10480.223(萬元)。

    4結(jié)論

    營改增后房地產(chǎn)企業(yè)全面征收增值稅,這就要求企業(yè)會計必須適應(yīng)從營業(yè)稅到增值稅的改革發(fā)展趨勢,將增值稅稅法與會計法有機(jī)結(jié)合,同時掌握有關(guān)增值稅業(yè)務(wù)的計算和會計核算。

    參考文獻(xiàn):

    [1]唐曉川.建筑企業(yè)“營改增”稅負(fù)增加原因分析及應(yīng)對策略[J].財經(jīng)界:學(xué)術(shù)版,2016(7).

    [2]馬悅.“營改增”對交通運輸業(yè)的影響——以中國國航為例[J].財經(jīng)界:學(xué)術(shù)版,2016(7).

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