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    中澳政府會計準(zhǔn)則演進、制定與體系的比較

    2017-02-23 08:59:05李梅沈維華鄒牧云等
    商業(yè)會計 2016年19期
    關(guān)鍵詞:政府會計比較

    李梅 沈維華 鄒牧云等

    摘要:中澳兩國經(jīng)濟體制與具體會計環(huán)境不同,兩國政府會計準(zhǔn)則在制定模式和體系方面也存在差異。文章對中澳政府會計準(zhǔn)則的定義、發(fā)展歷程、制定情況進行比較,為我國政府會計準(zhǔn)則的改革與發(fā)展提供借鑒,以期我國政府會計準(zhǔn)則能夠更好地對實際政府會計工作進行指導(dǎo)和規(guī)范。

    關(guān)鍵詞:政府會計 中國與澳大利亞 模式與體系 比較

    一、政府會計準(zhǔn)則的涵義

    在我國,“政府會計準(zhǔn)則”是指政府和事業(yè)單位會計人員從事確認、計量、記錄政府受人民委托管理國家公共事務(wù)和國家資源、國有資產(chǎn)的情況,報告政府公共財務(wù)資源管理的業(yè)績及履行受托責(zé)任情況的專門會計的行為準(zhǔn)則。因為對澳大利亞政府會計工作的規(guī)定包含在澳大利亞會計準(zhǔn)則中,而澳大利亞對會計準(zhǔn)則又沒有完整準(zhǔn)確的定義,多為翻譯國際會計準(zhǔn)則的定義,因此澳大利亞政府會計準(zhǔn)則也沒有完整準(zhǔn)確的定義。本文暫將澳大利亞政府會計準(zhǔn)則描述為由特定人員及機構(gòu)根據(jù)特定程序而制定的政府會計業(yè)務(wù)的實踐規(guī)范,是規(guī)范政府部門資產(chǎn)負債以及經(jīng)濟活動的準(zhǔn)則。

    二、中澳政府會計準(zhǔn)則的演進

    (一)我國政府會計準(zhǔn)則的演進歷程

    在過去很長一段時間里,我國政府會計體系是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)進行核算的預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)體系。該體系主要包括財政總預(yù)算制度、行政單位會計制度以及事業(yè)單位會計準(zhǔn)則等制度。雖然這一體系的建立是為了適應(yīng)財政預(yù)算管理的相關(guān)要求,并對運行和管理政府財政資金和制定宏觀經(jīng)濟決策起到了基礎(chǔ)性作用,但是隨著經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展,原有的預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)體系已經(jīng)難以適應(yīng)新環(huán)境、新形勢對政府會計管理提出的更高層次的要求,其弊端也逐漸顯露出來。隨著各方對積極推進政府會計體系改革的呼聲漸高,再加上國外一些發(fā)達國家也都在不同程度上進行了引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會計改革,并取得了較好成果,我國也開始了對政府會計的改革探索。

    黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》。這項決定提出了“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的觀點,同時指明了我國政府會計改革的方向和新要求。首先,該決定提出了對以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計制度進行改革的必要性,并明確了相應(yīng)的改革方向。其次,該決定對政府綜合財務(wù)報告的編制和相關(guān)制度的設(shè)立提出了要求,不只是簡單地將預(yù)算會計制度從概念上拓展和延伸為財務(wù)報告制度,而是從本質(zhì)上對現(xiàn)有預(yù)算會計體系的預(yù)算、反映和監(jiān)督職能進行改革,強化了財務(wù)報告和政府會計信息服務(wù)于政府決策和高效管理的職能,從而滿足政府報告的信息使用者在政府績效控制、政府預(yù)算控制和政府財務(wù)管理方面逐漸增長的信息需求。該決定對我國政府會計的改革方向、改革目標(biāo)和改革任務(wù)提出了相應(yīng)的具體要求,推動了我國政府會計向權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的腳步。新《預(yù)算法》也明確對各級政府財政部門編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的年度政府綜合財務(wù)報告提出了要求。

    2014年12月,國務(wù)院批準(zhǔn)了由財政部制定的《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》,該《改革方案》確立了我國政府會計改革的指導(dǎo)思想、基本原則、總體目標(biāo)、主要任務(wù)、配套措施、具體內(nèi)容、實施步驟以及組織保障。從《改革方案》可以看出,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告制度的改革是根據(jù)政府會計規(guī)則進行的重要改革,改革是以構(gòu)建科學(xué)、規(guī)范和統(tǒng)一的政府會計準(zhǔn)則體系為前提和基礎(chǔ)的,這就包括政府會計基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的制定和不斷完善政府會計制度。財政部對政府會計準(zhǔn)則的建設(shè)工作給予了高度重視,在開展國際經(jīng)驗交流活動、人才培養(yǎng)以及政府會計理論的研究等方面積極開展了一系列工作。除此之外,財政部還采取了修訂行政事業(yè)單位會計準(zhǔn)則制度以及政府會計改革試點等措施,為政府會計準(zhǔn)則體系的建設(shè)發(fā)展奠定了堅實的基礎(chǔ)。2015年10月,《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的出臺,標(biāo)志著政府會計建設(shè)的規(guī)范化,既是政府會計改革的成功,也是政府會計深入改革的新起點,具有里程碑式的意義。2016年7月,財政部根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》制定了《政府會計準(zhǔn)則第1號——存貨》等四項具體政府會計準(zhǔn)則,并于2017年1月1日起施行。2016年8月1日,財政部辦公廳下發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和會計報表(征求意見稿)》及起草說明。我國政府會計準(zhǔn)則已經(jīng)從頂層規(guī)范落地到制度規(guī)范,政府會計改革已經(jīng)深入到了實務(wù)層面。

    (二)澳大利亞政府會計準(zhǔn)則的演進歷程

    為了順應(yīng)社會經(jīng)濟環(huán)境的變化,澳大利亞政府會計與公共預(yù)算的改革將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到了澳大利亞政府預(yù)算的編制、執(zhí)行和監(jiān)督等各個具體環(huán)節(jié)中,具有鮮明的實踐特征。健全的制度建設(shè)、法律保障和運行機制為澳大利亞公共財政管理提供了高質(zhì)量的、全面的并且準(zhǔn)確及時的預(yù)算及政府會計信息。

    早在20世紀(jì)80年代,新公共管理在全球范圍內(nèi)普及時,權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的政府會計改革浪潮就已經(jīng)開始形成了。而后,越來越多的國家以及國際組織開始了對權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府會計的探索、研究和改革。它們采取不同的改革方式和路徑將權(quán)責(zé)發(fā)生制融入到預(yù)算和財務(wù)報告中。20世紀(jì)末,作為最先引入以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會計的國家之一,澳大利亞因其改革的深度、廣度和持續(xù)時長、成效好被許多國家當(dāng)作典范。

    從1994—1995財年開始,權(quán)責(zé)發(fā)生制被澳大利亞聯(lián)邦政府會計引入作為計量基礎(chǔ),要求政府部門編制審計財務(wù)報表須以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。1999年,澳大利亞聯(lián)邦政府在預(yù)算改革方面采取了兩項措施:第一,權(quán)責(zé)發(fā)生制取代收付實現(xiàn)制成為新的計量基礎(chǔ);第二,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的報告需要在成果和產(chǎn)出框架下進行編制。從1999—2000財年起,權(quán)責(zé)發(fā)生制也被澳大利亞聯(lián)邦政府引入年度預(yù)算中并一直沿用至今。

    三、中澳政府會計準(zhǔn)則制定模式及體系比較

    (一)中澳政府會計準(zhǔn)則制定模式的比較

    按照政府和企業(yè)會計準(zhǔn)則關(guān)系的不同,我國政府會計準(zhǔn)則制定模式傾向于國際公立單位模式,政府會計準(zhǔn)則內(nèi)容的制定部分參考企業(yè)會計準(zhǔn)則的內(nèi)容,部分相似的業(yè)務(wù)大體上參照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定,而在政府部門特殊事項的處理上采用專門制定的準(zhǔn)則。

    澳大利亞政府會計準(zhǔn)則的制定模式為政府部門和企業(yè)共同使用一套會計準(zhǔn)則,而對于公共部門特殊事項的管理則要依據(jù)準(zhǔn)則體系中相應(yīng)的特定的幾個準(zhǔn)則。澳大利亞會計準(zhǔn)則主要包括澳大利亞會計準(zhǔn)則(AAS)、四項會計概念公告(SAC)和緊急問題小組的意見。澳大利亞會計準(zhǔn)則中又包括三個專門針對公共部門設(shè)立的準(zhǔn)則,分別是:《澳大利亞會計準(zhǔn)則第27號文件——地方政府財務(wù)報告》(AAS 27)、《澳大利亞會計準(zhǔn)則第29號文件——政府部門財務(wù)報告》(AAS 29)和《澳大利亞會計準(zhǔn)則第31號文件——政府財務(wù)報告》(AAS 31)。

    1.中澳政府會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)設(shè)置比較。

    我國政府會計準(zhǔn)則的制定采用的是政府制定模式。財政部會計準(zhǔn)則委員會作為我國會計準(zhǔn)則的咨詢機構(gòu),同時也為我國政府會計準(zhǔn)則方面的問題提供咨詢意見和建議。財政部會計準(zhǔn)則委員會之下還設(shè)有三個專業(yè)委員會,分別是企業(yè)會計專業(yè)委員會、會計理論專業(yè)委員會以及政府及非營利組織會計專業(yè)委員會。而其中的政府及非營利組織會計專業(yè)委員會對政府及非營利組織會計準(zhǔn)則的研究提供相關(guān)咨詢意見和建議。根據(jù)政府會計改革的需要,2015年12月16日,財政部政府會計準(zhǔn)則委員會正式成立。政府會計準(zhǔn)則委員會是指導(dǎo)我國政府會計改革、建設(shè)和實施政府會計準(zhǔn)則體系的協(xié)調(diào)機制,其目的是協(xié)調(diào)推進政府會計改革,建立健全政府會計。

    澳大利亞政府會計準(zhǔn)則是由受政府部門直接監(jiān)管的澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(AASB)以及公共部門會計準(zhǔn)則委員會(PSASB)制定的,并由大規(guī)模成熟的職業(yè)團體負責(zé)評價和監(jiān)督政府會計準(zhǔn)則的制定過程,在一定程度上確保了政府會計準(zhǔn)則制定的全面性和專業(yè)性。

    澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(AASB)是由聯(lián)邦政府主辦,根據(jù)澳大利亞證券交易委員會法案建立,該委員會負責(zé)發(fā)布與公司法相關(guān)的會計準(zhǔn)則。公共部門會計準(zhǔn)則委員會(PSASB)是在澳大利亞會計研究基金會指導(dǎo)下成立的,該委員會負責(zé)發(fā)布例如澳大利亞公共部門會計準(zhǔn)則等專業(yè)會計準(zhǔn)則,這些準(zhǔn)則適用于澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(AASB)制定的準(zhǔn)則不能覆蓋到的公共部門組織和私營部門中的非營利組織等。

    經(jīng)過公司法與經(jīng)濟改革后,澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(AASB)也開始對公共部門以及非公司法管理下的實體的會計準(zhǔn)則進行規(guī)范。此外,澳大利亞政府會計準(zhǔn)則制定相關(guān)機構(gòu)還包括澳大利亞會計研究基金會(AARF),其下設(shè)有三個機構(gòu),分別為審計準(zhǔn)則委員會(AUSB)、法律評價委員會(LRB)和緊急情況小組(UIG)。審計準(zhǔn)則委員會負責(zé)審計實務(wù)公告與審計實務(wù)概念框架的發(fā)布;法律評價委員會負責(zé)監(jiān)督有關(guān)公司的立法是否與會計準(zhǔn)則相一致;緊急情況小組對會計實務(wù)中出現(xiàn)的緊急事項提出相應(yīng)的指導(dǎo)意見;澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會對緊急情況小組的決定有表決權(quán)。如下頁圖2所示。

    2.中澳政府會計準(zhǔn)則制定程序比較。如表1所示。

    我國會計準(zhǔn)則的制定過程分為立項階段、起草階段、公開征求意見階段和發(fā)布階段。(1)立項階段:在社會上廣泛征求意見和建議,增強政府會計準(zhǔn)則制定程序的透明度;(2)起草階段:財政部會計司根據(jù)項目起草組負責(zé)制,負責(zé)草擬政府會計準(zhǔn)則;(3)公開征求意見階段:草擬完畢的政府會計準(zhǔn)則由討論稿、征求意見稿、草案和送審稿組成;(4)發(fā)布階段:發(fā)布會計準(zhǔn)則。如需進行重大修訂的已發(fā)布及已實施的會計準(zhǔn)則的修訂程序遵循步驟(1)—(4)。

    澳大利亞政府會計準(zhǔn)則制定程序如下:(1)根據(jù)政府日常會計工作中發(fā)現(xiàn)的普遍問題擬定討論稿。該討論稿包含了與該項目有關(guān)的理論和實務(wù),通常是由澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會中的一名成員或者是受該委員會委托的一名外部成員擬定;(2)擬定好的討論稿借助網(wǎng)絡(luò)媒體和相關(guān)出版物等媒介公開發(fā)布,從而廣泛征集社會意見和建議;(3)歸納匯總征集而來的社會意見和建議,修改討論稿。起草完成的重要決定征集意見稿上交到澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會;(4)澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會對發(fā)布的征求意見稿進行協(xié)商討論,討論的結(jié)果最終以征求意見稿的形式反饋回擬定者,并再次對外界公布新的征求意見稿;(5)通過修改征求意見稿,使相關(guān)政府會計準(zhǔn)則在各方達成廣泛共識后,修改形成最終的會計準(zhǔn)則;(6)由澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會為代表,頒布最終準(zhǔn)則。

    (二)中澳政府會計準(zhǔn)則體系比較

    1.我國政府會計準(zhǔn)則體系。(1)政府會計基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則及相應(yīng)的應(yīng)用指南。政府會計基本準(zhǔn)則對政府會計主體、政府會計目標(biāo)、政府會計核算基礎(chǔ)和政府會計信息質(zhì)量要求進行規(guī)范,同時還對政府會計要素的確認、定義以及計量方法等事項進行規(guī)范。2015年,財政部已經(jīng)發(fā)布了《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》。具體準(zhǔn)則是在基本準(zhǔn)則的指導(dǎo)下制定的,主要功能是為政府會計實務(wù)問題制定相關(guān)處理原則,例如規(guī)范與政府工作相關(guān)的會計處理方法,詳細規(guī)定由經(jīng)濟業(yè)務(wù)引起的會計要素變動的確認、計量、記錄和報告。應(yīng)用指南是規(guī)范具體準(zhǔn)則實際應(yīng)用下的相關(guān)操作性規(guī)定。(2)政府財務(wù)報告編制辦法與政府財務(wù)報告操作指南。政府財務(wù)報告編制辦法的職責(zé)是對政府財務(wù)報告的內(nèi)容、編制要求、職責(zé)分工、報送流程和數(shù)據(jù)質(zhì)量審查進行規(guī)范。而政府財務(wù)報告編制操作指南的職責(zé)是規(guī)范政府財務(wù)報告的編制方法以及財務(wù)信息分析辦法。(3)政府財務(wù)報告審計與公開制度。政府財務(wù)報告審計制度對審計主體、對象、內(nèi)容、程序和法律責(zé)任提出具體要求;而政府財務(wù)報告公開制度則對公開的主體、對象、形式、內(nèi)容以及法律責(zé)任等提出具體要求。

    2.澳大利亞政府會計準(zhǔn)則體系。澳大利亞會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同戰(zhàn)略成功實施后,澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會宣布從2005年1月1日起,澳大利亞會計準(zhǔn)則主要包括澳大利亞會計準(zhǔn)則(AAS)、四項會計概念公告(SAC)和緊急問題小組的意見。澳大利亞會計準(zhǔn)則中的《澳大利亞會計準(zhǔn)則第27號文件——地方政府財務(wù)報告》(AAS 27)規(guī)定了地方政府編制財務(wù)報告的要求和相關(guān)會計要素確認和計量的要求;《澳大利亞會計準(zhǔn)則第29號文件——政府部門財務(wù)報告》(AAS 29)對澳大利亞政府會計主體、目標(biāo)、核算基礎(chǔ)和信息質(zhì)量要求做出規(guī)定,同時還對政府會計要素的確認和計量方法等事項進行規(guī)定;《澳大利亞會計準(zhǔn)則第31號文件——政府財務(wù)報告》(AAS 31)規(guī)定了政府部門作為報告主體編制財務(wù)報告的要求。

    我國政府會計包含一整套單獨的體系制度,而澳大利亞政府會計沒有獨立的體系制度,其政府會計準(zhǔn)則是包含在澳大利亞會計準(zhǔn)則體系中的。

    四、總結(jié)

    澳大利亞獨有的公共環(huán)境造就了澳大利亞政府會計準(zhǔn)則,而我國的公共環(huán)境又與澳大利亞有所不同,因此我們不能簡單復(fù)制澳大利亞的政府會計準(zhǔn)則。我們可以通過研究澳大利亞政府會計準(zhǔn)則及其改革發(fā)展歷程,取其精華,去其糟粕,并與我國具體國情相結(jié)合,為我國政府會計改革和政府會計準(zhǔn)則的制定與完善提供借鑒。近年來,我國企業(yè)財務(wù)信息的透明度逐漸增強,但是政府財務(wù)信息的公開程度還不是很高,我國政府會計正值改革與轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時期,完善政府會計制度對我國經(jīng)濟政治均有很大益處。S

    參考文獻:

    [1]賈春霞.我國政府會計準(zhǔn)則制定模式選擇[J].商業(yè)會計,2013,(05).

    [2]財政部國庫司.五項內(nèi)容構(gòu)建澳大利亞政府財務(wù)報告框架[N].中國會計報,2015-06-25.

    作者簡介:

    李梅,江蘇大學(xué)后勤服務(wù)集團計劃財務(wù)部,會計師。

    沈維華,天健會計師事務(wù)所,注冊會計師。

    鄒牧云、張媛,江蘇大學(xué)財經(jīng)學(xué)院,MPAcc碩士。

    李靠隊,男,江蘇大學(xué)財經(jīng)學(xué)院副教授,MPAcc導(dǎo)師;研究方向:政府會計、人力資源會計。

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