探討新能源汽車補貼會計和稅收處理

楊立挺　周猛軍

就新能源汽車補助財建[2013]551號文件明確了補助對象是消費者，消費者按銷售價格扣減補貼后支付，中央財政補貼資金將直接撥付給新能源汽車生產(chǎn)企業(yè)；國家稅務(wù)總局2013年1月8日發(fā)布了國稅公告2013年第3號及其文件解讀，明確了從中央財政獲得的補貼不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。由于新文件的發(fā)布，筆者與大家探討，新能源汽車補助的會計和稅收處理。

一、目前存在的幾種財稅處理方法

（一）按全價開具發(fā)票，但按照扣除財政補貼后的金額付款

例1：ABC新能源汽車銷售公司銷售一臺新能源汽車給ABC汽車租賃公司，汽車全價234萬元（含稅），汽車廠采購成本117萬元（含稅），客戶為了反映車輛的真實成本，在銷售合同中要求全價開票，但從車款中扣除中央財政補貼的50萬元后支付給ABC新能源汽車銷售公司。

1.ABC新能源汽車銷售公司的會計處理為：

銷售時：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司2340 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入2 000 000

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340 000

收到貨款時：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補貼時：

借：銀行存款500 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司500 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC新能源汽車銷售公司應(yīng)交增值稅：（234-117）/1.17×0.17=17（萬元），實現(xiàn)利潤：（234-117）/1.17=100（萬元），應(yīng)交所得稅：（234-117）/1.17×25%=25（萬元）。

2.ABC汽車租賃公司的會計處理（假設(shè)ABC汽車租賃公司不是增值稅一般納稅人）：

采購汽車時：

借：固定資產(chǎn)2000 000

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）340000

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

資本公積500 000

支付貨款時：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）――折舊費184 000

貸：累計折舊184 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC汽車租賃公司將中央財政補貼視同國家對其推廣使用純電動汽車的投入，確認(rèn)50萬元為資本公積，年度折舊也按全價進行直線法計提折舊。

（二）按全價扣除財政補貼的金額開具發(fā)票，銷售（生產(chǎn)）單位按照汽車全價扣除政府補貼后確認(rèn)汽車銷售收入，政府補貼確認(rèn)營業(yè)外收入

例2：接案例1，銷售合同約定按照扣除補貼后的金額184萬元開票，中央財政補貼的50萬元由財政部門直接撥付ABC新能源汽車銷售公司。

1.ABC新能源汽車銷售公司的會計處理為：

銷售時：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

其他應(yīng)收款――應(yīng)收補貼款500 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入1572650

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）267350

營業(yè)外收入――政府補助500 000

收到貨款時：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補貼款時：

借：銀行存款500 000

貸：其他應(yīng)收款――應(yīng)收補貼款500 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC新能源汽車銷售公司應(yīng)交增值稅：（184-117）/1.17×0.17=9.74（萬元），實現(xiàn)利潤：（184-117）/1.17+50=107.26（萬元），應(yīng)交所得稅：[（184-117）/1.17+50]×25%=26.82（萬元）。

2.ABC汽車租賃公司的會計處理為：

采購汽車時：

借：固定資產(chǎn)1572650

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）267350

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

支付貨款時：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）――折舊費157265

貸：累計折舊157265

該筆業(yè)務(wù)，ABC汽車租賃公司依照扣除補貼后支付的價款確認(rèn)固定資產(chǎn)入賬價值并計提折舊。

（三）按全價扣除財政補貼的金額開具發(fā)票，銷售（生產(chǎn)）單位按照汽車全價確認(rèn)汽車銷售收入，增值稅銷項按照扣除補貼后金額計算提取

案例接例2

1.ABC新能源汽車銷售公司的會計處理：

銷售時：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

其他應(yīng)收款――應(yīng)收補貼款500 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入――XX產(chǎn)品1572650

主營業(yè)務(wù)收入――新能源補貼收入500 000

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）267350

收到貨款時：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補貼款時：

借：銀行存款500 000

貸：其他應(yīng)收款――應(yīng)收補貼款500 000

2.ABC汽車租賃公司的會計處理。

采購汽車時：

借：固定資產(chǎn)1840 000

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

支付貨款時：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用――折舊費184 000

貸：累計折舊184 000

二、筆者就此說幾點

以上三種處理方法在實務(wù)中都有運用，對相關(guān)各方的財務(wù)報表項目產(chǎn)生了不同的影響，雖然是同一業(yè)務(wù)實質(zhì)但不同處理方法對財務(wù)報表項目的影響是明顯的，筆者認(rèn)可第三種處理方法，具體理由如下：

1.財建[2013]551號、甬財政發(fā)〔2015〕305號文件（浙江寧波文件）已經(jīng)明確補助對象為消費者；寧政辦發(fā)〔2015〕108號文（浙江寧波寧海文件）規(guī)定：對購買符合國家和寧海相關(guān)規(guī)定的新能源汽車，按中央財政補貼資金1∶1比例的額度給予補助，從字面理解補助對象為消費者。補助對象為消費者非新能源汽車生產(chǎn)（銷售）單位，筆者理解新能源汽車生產(chǎn)（銷售）單位收到款項均為汽車銷售款。

2.如生產(chǎn)（銷售）單位將收到財政補貼確認(rèn)營業(yè)外收入，隨著國家對新能源汽車政策支持力度的加大，該企業(yè)的當(dāng)期利潤表中的營業(yè)利潤數(shù)額會大幅下降甚至出現(xiàn)虧損，營業(yè)外收入數(shù)額大幅上升，雖然利潤總額不變，影響了報表使用人對新能源汽車企業(yè)經(jīng)營獲利能力的判斷。

3.購買單位（消費者）車輛入賬價值的確認(rèn)。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》第七條、第八條規(guī)定，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量，外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。因此，購買單位（消費者）購入新能源汽車應(yīng)當(dāng)以購買的價款（即車輛全價扣除財政補貼后的價值）入賬。