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    關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理研究

    2016-11-15 00:45姜雪梅劉光軍王浩
    商業(yè)會計 2016年16期
    關(guān)鍵詞:企業(yè)所得稅

    姜雪梅+劉光軍++王浩

    摘要:文章以企業(yè)所得稅為視角,以資產(chǎn)損失后續(xù)管理為主題,分別從管理重心轉(zhuǎn)變、人員綜合素質(zhì)、后續(xù)監(jiān)管機制以及中介機構(gòu)監(jiān)管等方面,系統(tǒng)分析了資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理存在的主要問題及原因,并提出了相關(guān)建議,以期給稅收管理部門就資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理以及其他企業(yè)所得稅后續(xù)監(jiān)管提供很好的參考和借鑒。

    關(guān)鍵詞:資產(chǎn)損失 企業(yè)所得稅 后續(xù)管理

    基金項目:國家社科基金項目(項目編號:11BGL048);中央高校基本科研業(yè)務(wù)費專項資金項目

    (項目編號:JBK15O7147)的階段性研究成果

    中圖分類號:F275 文獻標識碼:A 文章編號:1002-5812(2016)16-0011-03

    一、 引言

    2011年3月31日,國家稅務(wù)總局出臺的《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(2011年第25號公告)明確指出企業(yè)資產(chǎn)損失改為自行申報扣除。這一變化體現(xiàn)了簡政放權(quán)的宗旨,簡化了行政審批,方便了納稅人。但是簡化并不等于放寬,而是管理重心由事前監(jiān)控改為后續(xù)管理,這對后續(xù)管理工作提出了更高的要求。在地方層面上,上海市國稅局、地稅局于2011年9月29日聯(lián)合下發(fā)《上海市企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除申報事項操作規(guī)程(試行)》(滬國稅所[2011]101號),陜西省地稅局也制定了《企業(yè)所得稅后續(xù)管理辦法(試行)》(陜地稅發(fā)[2012]64號),這些地方政策使企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除更具操作性。2013年,國家稅務(wù)總局又下發(fā)《關(guān)于加強企業(yè)所得稅后續(xù)管理指導(dǎo)意見》(國稅發(fā)[2013]55號),就加強后續(xù)管理工作提出指導(dǎo)性意見。十八屆五中全會指出:“必須按照完善和發(fā)展中國特色社會主義制度、推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的全面深化改革總目標,加快完善各方面體制機制,進一步轉(zhuǎn)變政府職能,為發(fā)展提供持續(xù)動力?!?/p>

    所以,深化行政管理體制改革,進一步轉(zhuǎn)變政府職能,持續(xù)推進簡政放權(quán)、放管結(jié)合、優(yōu)化服務(wù),提高政府效能,激發(fā)市場活力和社會創(chuàng)造力,是稅款征收管理必須調(diào)整和面對的政策性指導(dǎo)方向,但也對加強稅收業(yè)務(wù)事項后續(xù)監(jiān)管、防范稅收風(fēng)險提出了新任務(wù)?,F(xiàn)僅就資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理現(xiàn)狀及存在的問題進行系統(tǒng)分析,并提出相應(yīng)的建議。

    二、 資產(chǎn)損失后續(xù)管理現(xiàn)狀及存在的問題

    (一)監(jiān)管重心的轉(zhuǎn)變導(dǎo)致后續(xù)監(jiān)管難度增大。資產(chǎn)損失作為審批事項時,企業(yè)在準備列支資產(chǎn)損失時,無論是在事項確認、資料準備方面,都嚴格按照稅收法律、法規(guī)相關(guān)規(guī)定,精心準備,以達到稅務(wù)機關(guān)要求。改為自行申報后,雖然要到大廳辦理相關(guān)手續(xù),但是納稅人無論從思想認識上還是從資料準備上,都較以往申報審批時大有下降,直接導(dǎo)致后續(xù)監(jiān)管難度加大,具體表現(xiàn)在:

    1.申報資料不齊全。企業(yè)申報扣除各項資產(chǎn)損失時,沒有按照規(guī)定,準確提供能夠證明資產(chǎn)損失確屬已實際發(fā)生的合法證據(jù),稅務(wù)機關(guān)的窗口人員難以逐項核實清楚,往往會造成申報資料不夠齊全。

    2.申報金額不準確。個別企業(yè)在向稅務(wù)機關(guān)申報時,確定資產(chǎn)損失金額,但在實際列支時,卻結(jié)合企業(yè)實際經(jīng)營情況,隨意增大資產(chǎn)損失列支金額,減少應(yīng)納稅所得額,造成少繳或不繳企業(yè)所得稅。

    3.人為調(diào)節(jié)申報時間。個別企業(yè)為延伸優(yōu)惠政策的享受期限,違背權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,將發(fā)生的資產(chǎn)損失不在發(fā)生當(dāng)期申報扣除,而是人為地調(diào)節(jié)所屬年度利潤,調(diào)節(jié)不同年度間的應(yīng)納稅所得額,以達到擴大享受優(yōu)惠的目的。

    (二)稅務(wù)人員綜合業(yè)務(wù)能力制約了對納稅人的有效監(jiān)管。由于新政策資產(chǎn)損失范圍擴大、稅法與會計之間的差異,以及引入中介機構(gòu)評估等,對稅務(wù)部門人員綜合業(yè)務(wù)能力和素質(zhì)提出了新的要求,加大了后續(xù)監(jiān)管難度。

    1.新政策資產(chǎn)損失范圍、概念擴大,增大了后續(xù)監(jiān)管難度。國家稅務(wù)總局2011年第25號公告第二條界定,資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動相關(guān)的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(包括應(yīng)收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來款項)等貨幣性資產(chǎn)、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn),以及債權(quán)性投資和股權(quán)(權(quán)益)性投資。相比財稅[2009]57號文件第一條的規(guī)定,該條款放寬了對資產(chǎn)的界定,去掉了與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的要求,提出了實際資產(chǎn)損失與法定資產(chǎn)損失的概念。

    (1)新政策將無形資產(chǎn)并入稅前扣除資產(chǎn)損失的范圍,增加了事后核查的困難。無形資產(chǎn)計價方式的特殊性和使用期限的靈活性,決定了會計核算的復(fù)雜性,事前審核或許能立竿見影,而事后核查困難重重,增加了征納雙方的風(fēng)險。

    (2)新政策允許關(guān)聯(lián)方借款損失在稅前扣除且范圍較寬,事后核查比較復(fù)雜。25號公告規(guī)定“企業(yè)按獨立交易原則向關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)而發(fā)生的損失,或向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供借款、擔(dān)保而形成的債權(quán)損失,準予扣除,但企業(yè)應(yīng)作專項說明,同時需要中介機構(gòu)出具專項報告及其相關(guān)的證明材料”。以前對于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款形成的損失是否允許扣除是不明確的,稅務(wù)機關(guān)一般的執(zhí)行口徑是不允許扣除,管理相對輕松,現(xiàn)在則比較復(fù)雜,而且又是事后核查,潛在風(fēng)險增大。

    (3)提出了實際資產(chǎn)損失與法定資產(chǎn)損失概念。實際資產(chǎn)損失是企業(yè)在實際處置、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理損失。法定資產(chǎn)損失是指企業(yè)雖未實際處置、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),但符合規(guī)定條件計算確認的損失。這些新概念的出現(xiàn),也給稅務(wù)管理部門,尤其是一線員工熟悉資產(chǎn)損失范圍和概念提出了新要求。

    2.稅收與會計資產(chǎn)損失計量差異以及中介機構(gòu)評估等,增加了后續(xù)管理的復(fù)雜性。稅務(wù)大廳人員對稅務(wù)與會計計量差異,專業(yè)技術(shù)鑒定報告或法定資質(zhì)中介機構(gòu)出具的專項報告等知識知之甚少,不清楚或不熟悉如何恰當(dāng)處理。

    由于新興行業(yè)和產(chǎn)業(yè)層出不窮,各類性質(zhì)經(jīng)濟主體大量涌現(xiàn),稅務(wù)部門監(jiān)管的納稅人戶數(shù)高速增長,稅收收入總量也快速增加,稅收工作任務(wù)加劇。而基層一線人員力量增長有限,人員年齡結(jié)構(gòu)、學(xué)歷學(xué)位結(jié)構(gòu)并沒有得到優(yōu)化和有效調(diào)整。同時,資產(chǎn)損失所得稅申報一般都在大廳進行,基層一線人員受時間精力、業(yè)績考核、納稅人投訴等限制或壓力,受理申報時把關(guān)不嚴;個別大廳人員不懂政策規(guī)定,對不符合申報條件的企業(yè)卻仍然受理申報;大廳人員對企業(yè)所得稅政策強、規(guī)定多、變化快的要求不適應(yīng),對申報資料審核不全的現(xiàn)象時有發(fā)生。稅務(wù)人員,尤其是基層一線員工綜合素質(zhì)制約了后續(xù)監(jiān)管。

    (三)沒有建立健全的資產(chǎn)損失后續(xù)監(jiān)管機制。資產(chǎn)損失實行審批扣除時,是由負責(zé)審批的稅務(wù)機關(guān)在收到企業(yè)資產(chǎn)損失的資料后,對納稅人按規(guī)定提供的申報資料與法定條件進行符合性審查。改為企業(yè)申報扣除后,企業(yè)在進行企業(yè)所得稅年度匯算清繳申報時,可將資產(chǎn)損失申報材料和納稅資料作為企業(yè)所得稅年度申報表的附件一并向稅務(wù)機關(guān)報送。企業(yè)到大廳遞交申報資料時,大廳人員應(yīng)對納稅人報送資料種類齊全、填寫內(nèi)容完整、簽章齊全規(guī)范性進行審核后受理申報。但目前的后續(xù)監(jiān)管機制仍存在一些問題。

    1.個別窗口對資料的審核把關(guān)不嚴,直接受理申報。尤其是企業(yè)對申報資產(chǎn)損失的金額沒有嚴格按照規(guī)定進行列支,如有的企業(yè)直接列支在管理費用、營業(yè)外支出、投資收益(損失)等相關(guān)科目,會直接導(dǎo)致后續(xù)管理中提取數(shù)據(jù)不準確,無法進行有力的監(jiān)管。

    2.稅務(wù)征管部門思想認識不到位。稅務(wù)機關(guān)對資產(chǎn)損失后續(xù)管理工作的理念、思路、作用等方面缺乏認識,認為資產(chǎn)損失是企業(yè)自行申報行為,其真實性和法定性發(fā)生問題應(yīng)由企業(yè)自行承擔(dān),稅務(wù)機關(guān)不承擔(dān)相關(guān)責(zé)任,放松了把關(guān)要求。

    3.稅務(wù)部門管理手段相對滯后。對納稅人申報表中列支資產(chǎn)損失的金額進行提取或依據(jù)登記臺賬金額進行提取,政策管理部門人員少,往往采用的方法是交由分局來做此項工作,本部門做政策指導(dǎo),如果企業(yè)填報不規(guī)范,或者臺賬登記不齊全,部分數(shù)據(jù)就無法得到核實。個別主管稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部管理不嚴格,出現(xiàn)大廳受理申報后,沒有及時將損失名單匯總登記,造成后續(xù)監(jiān)管不及時。

    (四)中介機構(gòu)鑒證報告質(zhì)量參差不齊。國家稅務(wù)總局2011年第25號公告明確提出,企業(yè)自行申報資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除項目時,需要提供具有法律效力的外部證據(jù)和特定事項的企業(yè)內(nèi)部證據(jù),而中介機構(gòu)提供的經(jīng)濟鑒定證明就是一項重要證明力的外部證據(jù),且通常情況下外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)更具有證明力。中介機構(gòu)的鑒證報告,是指稅務(wù)師事務(wù)所等具有法定資質(zhì)的社會中介機構(gòu)按照獨立、客觀、公正原則,在充分調(diào)查研究、論證和計算基礎(chǔ)上,進行職業(yè)判斷和客觀評價,對企業(yè)某項經(jīng)濟事項發(fā)表的專項鑒證報告或鑒定意見。高質(zhì)量的鑒證報告對提高匯算質(zhì)量能夠起到積極作用。如果中介機構(gòu)為了保持與客戶的長期合作關(guān)系以及眼前利益,就會出具損害國家稅收管理部門利益的鑒證報告,最終導(dǎo)致稅源流失。實際工作中,個別中介機構(gòu)以追求業(yè)務(wù)量為目的,順從企業(yè)的不當(dāng)要求,對資產(chǎn)損失原因等涉稅事項避而不談,甚至為企業(yè)出謀劃策,出具的報告粗糙失實,參考價值不高、質(zhì)量也參差不齊。

    三、加強資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理的建議

    后續(xù)管理跟不上,將直接影響所得稅的征管質(zhì)量。國家稅務(wù)總局明確規(guī)定,企業(yè)所得稅資產(chǎn)損失后續(xù)管理應(yīng)通過信息資料的登記、比對、分析、核查等系列管理行為,把握管理的關(guān)鍵點和風(fēng)險點,對企業(yè)所得稅資產(chǎn)損失進行跟蹤管理,構(gòu)建企業(yè)所得稅后續(xù)管理的長效機制,以達到規(guī)范管理和連續(xù)管理的目的。

    (一)加強對納稅人后續(xù)管理的宣傳力度。盡管資產(chǎn)損失所得稅由事前監(jiān)控改為后續(xù)管理,簡化了辦理流程、縮短了辦理時限,還權(quán)、還責(zé)于納稅人,但責(zé)權(quán)利是相輔相成、相互補充的有機整體,三者統(tǒng)一于納稅人,納稅人既是權(quán)利的擁有者和利益的享受者,同時也是責(zé)任的承擔(dān)者。自行申報不等于放棄監(jiān)管,所以,納稅人不得回避責(zé)權(quán)利對等原則,稅務(wù)機關(guān)可以針對資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理政策和知識,加大對納稅人宣傳力度。同時,牢固樹立“放權(quán)不等于放棄監(jiān)督”的理念,關(guān)注重點稅源、提前介入輔導(dǎo),強化企業(yè)自行申報。結(jié)合以往年度審批時比較容易申報資產(chǎn)損失的企業(yè)名單,提前介入、了解情況,針對企業(yè)每年的實際情況,提前做好輔導(dǎo)服務(wù),確保資產(chǎn)損失金額較大的企業(yè)不出問題,強化放管結(jié)合。

    (二)建立高素質(zhì)后續(xù)監(jiān)管隊伍,提高稅務(wù)人員的綜合業(yè)務(wù)能力和管理水平。相關(guān)人員應(yīng)熟練掌握稅收業(yè)務(wù)知識、會計核算及資產(chǎn)評估基本知識,這是加強資產(chǎn)損失后續(xù)監(jiān)管工作的關(guān)鍵。因此,應(yīng)定期或不定期地組織對資產(chǎn)損失所得稅相關(guān)崗位稅收政策、財務(wù)會計、資產(chǎn)評估以及信息技術(shù)等基本知識的學(xué)習(xí)和培訓(xùn),提升稅源管理和大廳工作人員的綜合技能;通過經(jīng)常性的工作經(jīng)驗交流活動,總結(jié)、梳理和歸納實際工作思路和技巧方法。這樣,不斷提升相關(guān)人員綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)和管理能力,逐步適應(yīng)新形勢需要。

    (三)建立資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)監(jiān)管機制,不斷提升后續(xù)監(jiān)管水平。建立以風(fēng)險識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對為基礎(chǔ)的資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)監(jiān)管機制,稅務(wù)征管部門加強資產(chǎn)損失的日常監(jiān)管,一線人員進一步梳理、規(guī)范資產(chǎn)損失申報資料的管理,所得稅管理處建立健全(電子)臺賬,稅務(wù)各職能處室各司其職,信息共享、相互佐證,及時反饋和交流,共同提升資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理水平。

    運用風(fēng)險管理優(yōu)化資產(chǎn)損失后續(xù)管理,開發(fā)風(fēng)險防控集中系統(tǒng)。各職能處室把資產(chǎn)損失后續(xù)管理中相關(guān)臺賬、數(shù)據(jù)信息以風(fēng)險控制的形式,對數(shù)據(jù)進行檢索、歸類,找出企業(yè)所得稅管理風(fēng)險點,有的放矢實施風(fēng)險識別和評估。同時,總結(jié)資產(chǎn)損失風(fēng)險管理的方法,分行業(yè)、按規(guī)模建立行業(yè)風(fēng)險預(yù)警指標體系,定期提取數(shù)據(jù),及時開展核查、評估、稽查等系列管理行為,把握管理的風(fēng)險點,增強企業(yè)所得稅后續(xù)管理的針對性。據(jù)此,篩選出可能存在資產(chǎn)損失所得稅風(fēng)險的監(jiān)管對象,提交風(fēng)險控制中心實施風(fēng)險應(yīng)對。風(fēng)險控制中心實施分類分級管理,按照高、中、低風(fēng)險的不同要求和風(fēng)險核查制度,下派后續(xù)監(jiān)管對象,稅務(wù)征管部門實施核查,通過核查及時發(fā)現(xiàn)和糾正資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理中存在的問題,消除風(fēng)險,總結(jié)風(fēng)險管理經(jīng)驗,并提供后續(xù)管理工作中的信息反饋與交流。

    加強資產(chǎn)損失的日常監(jiān)管。主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)在日常管理中,加強對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況的了解,對有資產(chǎn)損失事項的,提前介入,做好企業(yè)申報前的輔導(dǎo);在企業(yè)申報后,通過對申報表及臺賬及時對比分析,進一步加強對企業(yè)所得稅資產(chǎn)損失列支項目進行動態(tài)管理,善于從企業(yè)報送的財務(wù)會計報表等資料中查找問題,并及時指出,使企業(yè)降低稅收風(fēng)險,如果發(fā)現(xiàn)有問題較為嚴重,及時把發(fā)現(xiàn)的問題向相關(guān)部門匯報,開展評估或者稽查,確保征管質(zhì)量。

    規(guī)范資產(chǎn)損失申報資料的管理。企業(yè)申報資料由大廳受理后,對納稅人申報的有關(guān)紙質(zhì)資料、報表、原始單證、證明文件(均為復(fù)印件)的完整性、合法性、有效性以及與稅法標準的一致性審核后,確認歸檔,以備核查,便于后續(xù)跟蹤管理。

    建立健全(電子)臺賬。臺賬包括基礎(chǔ)臺賬、一戶式臺賬和跨年度臺賬。在建立和完善納稅基礎(chǔ)臺賬和一戶式臺賬的基礎(chǔ)上,主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按戶建立《企業(yè)所得稅分年度后續(xù)管理臺賬》,對納稅人跨年度的后續(xù)管理項目登記在臺賬上,核實確認的資產(chǎn)損失金額,分項登記結(jié)轉(zhuǎn)扣除臺賬,準確記錄扣除金額,通過與申報表、其他臺賬比對分析,進一步加強對企業(yè)所得稅項目的動態(tài)管理。

    (四)建立中介機構(gòu)備選庫和退出機制,大膽嘗試部分服務(wù)外包。為加強中介機構(gòu)鑒證意見的公允性和客觀性,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)嚴格審查中介機構(gòu)資質(zhì)、建立中介機構(gòu)備選庫。納稅人需要出具資產(chǎn)損失鑒證報告時,稅務(wù)機關(guān)有權(quán)隨機從本行政區(qū)劃中介機構(gòu)備選庫中選擇中介機構(gòu),并認可該機構(gòu)出具的鑒證報告,如果出現(xiàn)鑒證意見與實際嚴重不符情況,實施一票否決制和退出機制,從源頭上確保中介機構(gòu)鑒證意見的客觀性和公允性。同時,規(guī)定同一中介結(jié)構(gòu)3年內(nèi),不得連續(xù)為同一企業(yè)資產(chǎn)損失提供鑒證報告。為此,加強對中介機構(gòu)涉稅鑒證報告質(zhì)量的審核,逐步加大鑒證報告在后續(xù)管理中的應(yīng)用力度;條件成熟時可以大膽嘗試服務(wù)外包,將海量申報數(shù)據(jù)常規(guī)性篩選和程序性核查服務(wù)外包給中介機構(gòu)。

    四、加強當(dāng)前資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理展望

    綜上所述,簡政放權(quán)是國家大政方針,行政審批將逐漸減少,稅務(wù)機關(guān)的事前監(jiān)控逐步過渡到后續(xù)管理,推進納稅服務(wù)現(xiàn)代化管理將是大勢所趨。盡管方便了納稅人業(yè)務(wù)辦理、納稅申報等程序,但卻給稅務(wù)機關(guān)提出了新的挑戰(zhàn)、提出了更高的期許和要求,如何轉(zhuǎn)換思路、提升后續(xù)管理仍將是一個不斷探索和持續(xù)研究的課題。而研究資產(chǎn)損失所得稅后續(xù)管理問題,也必將對企業(yè)所得稅優(yōu)惠備案、增值稅一般納稅人認定、增值稅專用發(fā)票升版增量等后續(xù)監(jiān)管提供很好的借鑒和參考。X

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