我國(guó)遺產(chǎn)稅征收的法律思考

毛阿玲

摘要：遺產(chǎn)稅問(wèn)題是我國(guó)社會(huì)上廣泛關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題，本文從遺產(chǎn)稅的概念入手，把我國(guó)遺產(chǎn)稅稅制模式的選擇和與課稅要件稅率、免征額、扣除項(xiàng)目相關(guān)法律問(wèn)題作為研究重點(diǎn)，并就遺產(chǎn)稅配套制度建立及完善相關(guān)法律法規(guī)提出自己的建議。

關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅構(gòu)成；要件配套制度

伴隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，國(guó)民收入增加的同時(shí)，收入差距也在逐步的擴(kuò)大。為解決這一問(wèn)題，遺產(chǎn)稅的征收作為防止貧富差距懸殊的有效手段之一，越來(lái)越受到社會(huì)公民關(guān)注。

一、遺產(chǎn)稅的概念

遺產(chǎn)稅是對(duì)被繼承人死亡時(shí)所遺留財(cái)產(chǎn)課征的一種稅，本杰明·富蘭克林曾說(shuō)：“在這個(gè)世界上，除稅收和死亡外，沒(méi)有什么是確切已知的?！雹?/p>

二、我國(guó)遺產(chǎn)稅構(gòu)成要件分析

（一）遺產(chǎn)稅制模式

1、遺產(chǎn)稅制模式的分析。目前世界各國(guó)大致存在三種稅制，其中總遺產(chǎn)稅制容易控制稅源、征收阻礙小，稅務(wù)行政管理較為簡(jiǎn)單，②但征稅標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于單一，顯失公平；分遺產(chǎn)稅制則綜合思量到社會(huì)的各類情形，顯得更加公正、合理，但其缺點(diǎn)也比較突出，難以確定繼承人與死亡者之間的親疏關(guān)系以及繼承遺產(chǎn)的多少由此導(dǎo)致稅收征收難度大；混合遺產(chǎn)稅制表面上結(jié)合了二者的優(yōu)點(diǎn)，但極易引起重復(fù)征稅、加重納稅負(fù)擔(dān)等問(wèn)題，且在實(shí)踐中采取該稅制程序繁瑣，技術(shù)要求高，征收成本大。

2、我國(guó)遺產(chǎn)稅制模式的選擇?；谖覈?guó)的稅收征管近況，采用總遺產(chǎn)稅制最為符合。這是由于目前有關(guān)的法律規(guī)范和制度體系還不健全，例如家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)、財(cái)產(chǎn)登記制度不完善，稅收征管制度還比較落后，全民的納稅意識(shí)還比較淡薄。并且自新中國(guó)成立以來(lái)，我國(guó)根本沒(méi)有征收遺產(chǎn)稅的經(jīng)驗(yàn)，尚處于初步探索階段。因此在這種制度下開(kāi)征遺產(chǎn)稅，稅制程序不宜繁瑣，采用總遺產(chǎn)稅制可以降低征管難度，操作簡(jiǎn)單，稅收成本也相對(duì)較低?？傔z產(chǎn)稅制通過(guò)采用先征稅后分割遺產(chǎn)的辦法，大大降低了征管難度，并且有效防止了分遺產(chǎn)稅制中繼承人虛假分配遺產(chǎn)而造成的損失。

（二）遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計(jì)

1、有關(guān)遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)計(jì)。稅率是財(cái)稅法構(gòu)成的基本要件之一，應(yīng)征稅額的大小受到稅率高低的影響，同時(shí)稅率也決定著遺產(chǎn)稅的課稅程度和納稅人的承擔(dān)水平。遺產(chǎn)稅草案中規(guī)定了遺產(chǎn)稅的五級(jí)稅率。

2、我國(guó)遺產(chǎn)稅稅率的分析。我國(guó)遺產(chǎn)稅稅率采用的是超額累進(jìn)稅率。原因有以下兩點(diǎn)：（1）考慮到遺產(chǎn)繼承所得屬于偶然的、非勞動(dòng)所得，所以遺產(chǎn)稅的稅率應(yīng)略高于我國(guó)個(gè)人所得稅稅率才比較合理。③（2）但遺產(chǎn)稅稅率的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)也不宜過(guò)高，考慮到社會(huì)大眾的接受程度，創(chuàng)造財(cái)富的積極性以及征收的可執(zhí)行性等問(wèn)題，開(kāi)征初期應(yīng)當(dāng)采取較低的稅負(fù)結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)公民依法納稅。基于此，我國(guó)采用10%、20%、30%、40%、50%五級(jí)超額累進(jìn)稅率是合理的。

（三）遺產(chǎn)稅的免征額

1、我國(guó)規(guī)定的免征額。免征額是指財(cái)稅法中規(guī)定的課稅對(duì)象所有金額中免予征稅的數(shù)額。我國(guó)《遺產(chǎn)稅暫行條例（草案）》把遺產(chǎn)稅的免征額規(guī)定為20萬(wàn)元。

2、關(guān)于遺產(chǎn)稅免征額的分析。遺產(chǎn)稅免征額的確定，理當(dāng)綜合考慮居民的收入、消費(fèi)程度以及城鄉(xiāng)之間、地域之間的收入和消費(fèi)程度差異，設(shè)立不統(tǒng)一的免征額，而不是國(guó)家一概而論，無(wú)視這些差異性的存在。通過(guò)規(guī)定扣除項(xiàng)目和免征范圍，將遺產(chǎn)稅免征額地方化，按照地方居民的消費(fèi)水平制訂合理具體的遺產(chǎn)稅免征額。

考慮到中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，以及開(kāi)征遺產(chǎn)稅有著調(diào)節(jié)貧富差距、促進(jìn)社會(huì)公平的作用，征稅對(duì)象主要針對(duì)那些高收入群體?；谡{(diào)節(jié)過(guò)高收入，保障一般公民利益的稅收目的，稅收的征收面也應(yīng)適當(dāng)控制在1%-3%的范圍內(nèi)，根據(jù)社會(huì)科學(xué)院專家給出的數(shù)據(jù)，我國(guó)目前已經(jīng)存在1千萬(wàn)個(gè)財(cái)產(chǎn)超過(guò)1千萬(wàn)元的富翁，基于此，將我國(guó)遺產(chǎn)稅的免征額規(guī)定為300萬(wàn)元人民幣左右是合理的選擇。

（四）遺產(chǎn)稅的扣除項(xiàng)目

1、我國(guó)規(guī)定的遺產(chǎn)稅扣除項(xiàng)目?？鄢?xiàng)目是指從應(yīng)納稅的遺產(chǎn)總額中扣除的必要費(fèi)用，我國(guó)《遺產(chǎn)稅暫行條例（草案）》第六條規(guī)定了在應(yīng)征稅總額中扣除的范圍。

2、關(guān)于遺產(chǎn)稅扣除項(xiàng)目的分析。有關(guān)遺產(chǎn)稅扣除項(xiàng)目中的第七項(xiàng)規(guī)定即關(guān)于房產(chǎn)的問(wèn)題頗受關(guān)注，在遺產(chǎn)稅的立法中我們要在保障公民的基本生活需要的同時(shí)兼顧效率公平原則。（1）對(duì)于留給繼承人用以保障其基本生活需要的房產(chǎn)可以免于征收遺產(chǎn)稅，因?yàn)榫臀覈?guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和社會(huì)生存現(xiàn)狀來(lái)看，對(duì)于普通工薪階層而言，購(gòu)買(mǎi)房產(chǎn)仍然是生活消費(fèi)支出的全部負(fù)擔(dān)所在，隨著房?jī)r(jià)持續(xù)走高的趨勢(shì)，存在背負(fù)巨額債務(wù)的可能性也大大提高。如果對(duì)這樣的房產(chǎn)征稅明顯與遺產(chǎn)稅開(kāi)征縮小貧富差距的初衷相去甚遠(yuǎn)。（2）對(duì)于已購(gòu)買(mǎi)多套房產(chǎn)或者利用房產(chǎn)進(jìn)行投資、交易買(mǎi)賣(mài)的人來(lái)說(shuō)，這種消費(fèi)已遠(yuǎn)超居民的基本生活需要，基于這種情況，為了更好實(shí)現(xiàn)稅收公平原則以及開(kāi)征遺產(chǎn)稅的功能，對(duì)于保障基本生活需要以外的住房應(yīng)課征遺產(chǎn)稅。

三、建立和完善遺產(chǎn)稅配套制度

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速的發(fā)展，社會(huì)貧富差距拉大、收入不公、兩極分化問(wèn)題日益嚴(yán)重，開(kāi)征遺產(chǎn)稅成為必然趨勢(shì)，但是我國(guó)制度體系不健全，公民納稅意識(shí)淡薄，建立和完善遺產(chǎn)稅配套制度迫在眉睫。

（一）完善相關(guān)法律規(guī)范。任何制度都不可能孤立存在，而要與其他制度密切聯(lián)系才能發(fā)揮其效用。遺產(chǎn)稅開(kāi)征亦如此，例如為與遺產(chǎn)稅開(kāi)征相配套，“《繼承法》中應(yīng)明確規(guī)定遺產(chǎn)的分割、繼承應(yīng)在繳納稅款后進(jìn)行，并對(duì)法定繼承中的繼承權(quán)及繼承份額予以詳細(xì)規(guī)定，以便處理財(cái)產(chǎn)糾紛，有利于遺產(chǎn)稅的監(jiān)管?！雹?/p>

（二）建立家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度。家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度有益于確定公民遺產(chǎn)的內(nèi)容，防止公民偷稅漏稅，從申報(bào)的主體、申報(bào)的范疇、申報(bào)的受理機(jī)構(gòu)、違反申報(bào)的責(zé)任制度幾方面入手設(shè)計(jì)家庭財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度。

（三）贈(zèng)與稅的課征。為保證稅收征管具有嚴(yán)密性及稅收制度具有完整性，為了有效的避免財(cái)產(chǎn)所有人生前以贈(zèng)與行為逃避遺產(chǎn)稅，贈(zèng)與稅與遺產(chǎn)稅必須同步開(kāi)征，贈(zèng)與稅是基于遺產(chǎn)稅的補(bǔ)充或者配套措施而設(shè)立的。

（四）完善金融實(shí)名制度。2000年4月1日我國(guó)就開(kāi)始實(shí)行了儲(chǔ)蓄存款實(shí)名制，它為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征奠定了基礎(chǔ)。金融實(shí)名制有助于查明公民的已有財(cái)產(chǎn)，起到防范偷稅漏稅現(xiàn)象的發(fā)生。

總之，開(kāi)征遺產(chǎn)稅的過(guò)程中還存在一些問(wèn)題，例如我國(guó)制度體系不健全，遺產(chǎn)稅起征點(diǎn)、免征額的確定不合理等，我們應(yīng)該克服不利因素，完善相應(yīng)的法律制度，為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征掃清障礙。（作者單位：西北政法大學(xué)）

注釋：

① [美]詹姆斯.美國(guó)式民主.譚君久譯.中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，1993：843.

② 孫鈺明.各國(guó)遺產(chǎn)稅之比較.吉林師范大學(xué)學(xué)報(bào)，2004（2）：43.

③ 婁愛(ài)花.開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的設(shè)想.特區(qū)經(jīng)濟(jì)，2005（6）.

④ 曹一鳴.我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅立法問(wèn)題研究.中國(guó)政法大學(xué)碩士學(xué)位論文，2006.

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[5]曹一鳴.我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅立法問(wèn)題研究.中國(guó)政法大學(xué)碩士學(xué)位論文，2006.

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