財務(wù)舞弊的分析與識別

王立云

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財務(wù)舞弊的分析與識別

王立云

摘要：企業(yè)為使披露的財務(wù)信息達到預(yù)期效果，會采取財務(wù)舞弊手段來提高經(jīng)營業(yè)績或虛增資產(chǎn)，分析財務(wù)舞弊的做法對于識別和制止財務(wù)舞弊及保證會計信息披露的真實性有重要意義。

關(guān)鍵詞：財務(wù)舞弊；經(jīng)營業(yè)績；虛增資產(chǎn)；關(guān)聯(lián)交易；資產(chǎn)重組

財務(wù)舞弊是為了欺騙財務(wù)報告使用者而對財務(wù)報告中列示的數(shù)字進行故意錯報或忽略。常用財務(wù)舞弊方法有：粉飾業(yè)績、虛增資產(chǎn)降低資產(chǎn)負債率、虛假資產(chǎn)重組。以下是對這3種財務(wù)舞弊做法所進行的詳細分析。

一、粉飾業(yè)績的財務(wù)舞弊

1.借助特殊關(guān)系的第三方，將關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化

公司的關(guān)聯(lián)方較為普遍的是受同一方控制的其他企業(yè)，公司為虛增自身的經(jīng)營成果，常將產(chǎn)品或服務(wù)銷售給關(guān)聯(lián)公司，而關(guān)聯(lián)公司通常會高價購買產(chǎn)品或服務(wù)，但在企業(yè)會計準則的要求下，關(guān)聯(lián)方交易必須在財務(wù)報表附注中詳細披露，而關(guān)聯(lián)交易對財務(wù)報表使用者做出的判斷影響很大，在這種情況下，公司會設(shè)定特殊關(guān)系的第三方，第三方與公司不存在受同一方控制的關(guān)系，也就是與公司不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，公司將產(chǎn)品或服務(wù)銷售給第三方，再由關(guān)聯(lián)公司從第三方將產(chǎn)品或服務(wù)購入，完成關(guān)聯(lián)交易的非關(guān)聯(lián)化，公司的經(jīng)營成果就轉(zhuǎn)化為面向市場的經(jīng)營成果，而不是關(guān)聯(lián)交易形成的經(jīng)營成果。

2.提前確認收入

公司為了粉飾當期財務(wù)報表通常會提前確認收入，把當年沒有銷售出去的產(chǎn)品也計入當期的收入中。

（1）公司把本來是存貨的產(chǎn)品提前開具銷售發(fā)票銷售給有特殊關(guān)系的采購商，將未來的收入提前實現(xiàn)。

（2）公司在出售房屋、土地使用權(quán)、股權(quán)的交易中，在相關(guān)資產(chǎn)未辦理交接過戶手續(xù)、資產(chǎn)控制存在重大不確定性的情況下提前確認了收入。

（3）銷售的大型設(shè)備需要安裝和檢驗，在未安裝和檢驗完畢前不應(yīng)確認收入，但企業(yè)為了增加收入對大型設(shè)備在未完成安裝和檢驗的情況下提前確認收入。

（4）濫用完工百分比法，施工單位的預(yù)算部門為了配合財務(wù)部門，對未完工程出具工程進度確認單，但是卻多確認了工程進度，以致企業(yè)對提前確認收入有了依據(jù)。

3.虛構(gòu)客戶，虛擬銷售或制造陰陽合同

公司虛擬銷售對象及交易，對不存在的銷售業(yè)務(wù)，按正常銷售程序進行運轉(zhuǎn)，包括偽造顧客訂單、偽造發(fā)運憑證、偽造銷售合同、開具稅務(wù)部門認可的銷售發(fā)票等。由于客戶和交易是虛擬的，所以顧客訂單、發(fā)運憑證、銷售合同是虛假的，但銷售發(fā)票一般是真實的。雖然開具發(fā)票會多繳納稅金，企業(yè)認為也是值得的。

還有一些利用陰陽合同虛構(gòu)收入，如公開合同上注明貨款是1000萬，但秘密合同上約定實際貨款為500萬元，另外500萬元作為應(yīng)收賬款，這樣虛增了500萬元的收入。這種情況下即使通過向購貨方函證，購貨方也會按公開合同的金額簽認，因為雙方已事先商定了這種做法。

4.費用不及時入賬或減少利息費用化金額

（1）有些公司預(yù)付賬款多年無動態(tài)，其實支付的費用早已經(jīng)發(fā)生，出于利潤的考慮，一直要求客戶推遲開具發(fā)票的時間，在此期間不確認費用。

（2）有些在建工程已經(jīng)完工并投入使用，但仍長期列入在建工程，不轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，在建造工程達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的借款費用作為資產(chǎn)的入賬價值，投入使用后發(fā)生的借款利息作為財務(wù)費用記入當期損益。在建工程不轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)就將利息費用多記入資產(chǎn)，虛增了利潤。

5.少計提應(yīng)收款項的壞賬準備

應(yīng)收款項的實際賬齡已達3年以上，應(yīng)計提壞賬準備，但企業(yè)為了不減少利潤，通常會存入一筆現(xiàn)金，沖減該應(yīng)收款項，再支付相同金額的現(xiàn)金，增加了該應(yīng)收款項，該應(yīng)收款項的余額未變，但賬齡卻因有動態(tài)變?yōu)?年以內(nèi)，使不計提壞賬準備也有了依據(jù)，虛增了利潤。

6.人為調(diào)節(jié)研發(fā)支出-資本化支出

研發(fā)支出包括資本化支出和費用化支出，雖然企業(yè)會計準則規(guī)定了兩項支出的界限，但企業(yè)在需要粉飾利潤時常把研發(fā)支出中的費用化支出資本化，以減少費用并增加利潤。

二、虛增資產(chǎn)降低資產(chǎn)負債率

1.將評估價值高于賬面價值的資產(chǎn)對外投資

企業(yè)對外投資通常會進行資產(chǎn)評估，按投出資產(chǎn)的評估價值確認長期投資的價值，評估價值與投出資產(chǎn)賬面價值的差額記入營業(yè)外收入，長期投資按資產(chǎn)評估價值入賬，這樣就增加了企業(yè)的資產(chǎn)和所有者權(quán)益。

2.將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

企業(yè)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的情況下，債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額記人營業(yè)外收入，減少了負債增加了所有者權(quán)益，降低了資產(chǎn)負債率。

3.取得勞務(wù)服務(wù)的成本不及時入賬

企業(yè)日常維修等勞務(wù)支出一般不形成有形資產(chǎn)，即使不及時入賬也不易被發(fā)現(xiàn)，企業(yè)通常會延后勞務(wù)支出的結(jié)算，尤其是在年末，這種做法會經(jīng)常發(fā)生。

4.虛假債務(wù)重組

企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方承擔債務(wù)，簽訂債務(wù)重組協(xié)議，將應(yīng)付第三方的債務(wù)轉(zhuǎn)由關(guān)聯(lián)方承擔，并沖銷應(yīng)付款項，確認營業(yè)外收入，使所有者權(quán)益增加，降低資產(chǎn)負債率。

三、虛假資產(chǎn)重組

1.關(guān)聯(lián)方向擬上市公司低價注入優(yōu)良資產(chǎn)

擬上市公司為了包裝上市，與其有特殊關(guān)系的關(guān)聯(lián)公司往往將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)低價出售給擬上市公司，增加擬上市公司未來的業(yè)績。

2.上市公司轉(zhuǎn)嫁不良資產(chǎn)

上市公司出現(xiàn)業(yè)績滑坡時，為避免不良資產(chǎn)帶來的虧損，常將不良資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給關(guān)聯(lián)公司，以達到賬面止虧的目的。例如，將不良的長期投資轉(zhuǎn)讓給集團公司，特別是在難以收回投資成本的情況下，為提升上市公司的業(yè)績，按協(xié)議價格出售長期投資，這樣上市公司不僅可以收回投資成本，還可能因買賣差價獲得一定數(shù)額的投資收益。

3.上市公司人為調(diào)節(jié)股權(quán)投資比率

根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，上市公司對于持有股權(quán)比率在20%以下及50%以上的公司一般采用成本法核算；對于持有股權(quán)比率在20%-50%之間的公司采用權(quán)益法核算。采用成本法核算的公司收益必須在分紅時才能確認為上市公司的收益。同樣，采用成本法核算公司的虧損也不會反映在當期上市公司的報表中；而采用收益法核算的收益，在當期按上市公司持有的股份比率確認為投資收益。因此對于被投資方連年虧損的情況，上市公司會通過轉(zhuǎn)讓部分股權(quán)給其關(guān)聯(lián)方，使其股權(quán)比率減持至19%，以暫時隱藏該項虧損；而對于盈利狀況較好的公司，如果股權(quán)比率在20%以下，上市公司一般會向關(guān)聯(lián)方買入該股權(quán)，使該股權(quán)比率提高到20%以上，以確認投資收益增加經(jīng)營業(yè)績。

通過對以上財務(wù)舞弊的列舉與分析，我們應(yīng)該對企業(yè)的收入業(yè)務(wù)、投資業(yè)務(wù)、債務(wù)重組業(yè)務(wù)、資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)重點關(guān)注，不應(yīng)僅關(guān)注業(yè)務(wù)形式是否遵守了企業(yè)會計準則，更要關(guān)注業(yè)務(wù)的實質(zhì)和動機，尤其對關(guān)聯(lián)方交易的識別，不能認為表面不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系就認定不存在關(guān)聯(lián)交易，必須關(guān)注交易對方幕后真實控制人與企業(yè)的關(guān)系，才能有效識別和規(guī)避財務(wù)舞弊帶來的風險。

（作者單位：大慶油田總醫(yī)院）