個人所得稅納稅單位的探討

萬佩 李雅馨

摘要：個人所得稅與居民收入息息相關(guān)，受到納稅人廣泛關(guān)注。近年來，關(guān)于個人所得稅納稅單位選擇的探討也逐漸升溫。分析現(xiàn)行的個人所得稅稅制，權(quán)衡不同征收單位方式下利弊，發(fā)現(xiàn)以個人與家庭混合制為納稅單位的個稅征收比較符合目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要。但實(shí)行混合制納稅存在一定的困難，給出幾點(diǎn)關(guān)于混合制課征個稅的建議。

關(guān)鍵詞：個人所得稅；納稅單位；混合制

個人所得稅納稅單位有三種方式，一類是個人為納稅單位，一類是以家庭為納稅單位，第三類是個人與家庭混合制。納稅人的納稅能力不僅受個人收入影響，還會受到家庭中其他成員收入、家庭支出的多因素影響。目前我國現(xiàn)行的是以個人為單位征繳個稅，未把納稅人婚育、配偶收入、房屋支出、子女教育以及贍養(yǎng)等因素考慮進(jìn)去，從稅收公平原則來看，并沒有起到“劫富濟(jì)貧”作用。

一、現(xiàn)行以個人為納稅單位存在的弊端

我國自從實(shí)行個稅三十多年來，采用個人納稅單位，分11項(xiàng)課征不同收入的個人所得稅，采用源泉代扣代繳方式為主，年收入12萬以上自行申報(bào)的方式。具有一定的征收效率與籌集財(cái)政收入作用，然而隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展、個人收入差距加大，仍按先前個人稅制模式運(yùn)行，不僅難以衡量納稅人真實(shí)的納稅能力，并喪失個稅公平原則，更難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，弊端主要體現(xiàn)如下：

第一，以個人為單位分類征收易導(dǎo)致稅負(fù)不公平。這種征收模式?jīng)]有全面考慮納稅人家庭結(jié)構(gòu)情況，不能真實(shí)衡量納稅人納稅能力。

收入相同納稅人可能由于收入結(jié)構(gòu)不同承擔(dān)不同的稅負(fù)；收入不同納稅人可能由于采用的費(fèi)用扣除、稅率不同導(dǎo)致高收入者稅負(fù)低于低收入者。筆者以工資薪金說明，如表1。

從表1可以看出，不同家庭工資總收入相同，由于不同收入結(jié)構(gòu)而承擔(dān)不同的稅率。采用這種“一刀切”方式會出現(xiàn)不公平納稅現(xiàn)象。在現(xiàn)實(shí)生活中，即使稅收負(fù)擔(dān)率相同，但未綜合考慮納稅人及其家庭情況（如婚育、配偶收入、贍養(yǎng)人口、教育、醫(yī)療支出等），都會導(dǎo)致稅負(fù)不公、起不到調(diào)節(jié)收入再分配的作用。

第二，以個人為單位分類征收易導(dǎo)致納稅人避稅、逃稅。隨著多元化的收入產(chǎn)生，“分類計(jì)征，分項(xiàng)扣除”使得不同性質(zhì)收入費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不同，無法統(tǒng)一征稅口徑，納稅人分散收入可多次扣除費(fèi)用達(dá)到避稅、逃稅目的，同時也加大了征管難度。例如張三將自己城農(nóng)村的4套小戶型房子，對外出租給上班族，他每個月可收取共7000元租金，按照稅法規(guī)定該租金應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)租賃收入”繳納個稅，但實(shí)際稅務(wù)很難以監(jiān)管到，張三的該部分收入于是就沒有納稅，也就所謂的灰色收入。因此，多樣化收入來源的富人部分收入可能由于稅收監(jiān)管不完善使得其稅負(fù)水平低于一般工薪階層。

第三，費(fèi)用扣除制度不完善。目前我國采用統(tǒng)一費(fèi)用扣除制度，未考慮物價水平與不同地區(qū)的經(jīng)濟(jì)差異，相同的起征點(diǎn)與固定費(fèi)用扣除方式明顯缺乏彈性。由此可見，我國個人所得稅中個人納稅單位暴露問題不能如實(shí)反映居民真實(shí)生活，更不能吻合經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求與推進(jìn)稅制現(xiàn)代化，所以對于個稅的納稅單位改革意義重大。

二、以家庭為納稅單位效果的分析

家庭是現(xiàn)代生活基本單元，以家庭為納稅單位衡量能夠更好反映居民生活水平，有效調(diào)節(jié)收入再分配問題，體現(xiàn)稅收制度人性化。

首先，家庭為納稅單位有利于稅收公平。若以家庭為單位，可以解決表1由于收入結(jié)構(gòu)不同產(chǎn)生稅負(fù)不公平現(xiàn)象。在家庭課稅下，能充分考慮家庭差異性（贍養(yǎng)老人、教育、醫(yī)療等），將個人收入與家庭支出結(jié)合起來，真正體現(xiàn)稅收橫向公平。同時也能降低納稅人分散所得避稅的動機(jī)。

其次，以家庭為納稅單位減少經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的干預(yù)，符合稅收效率原則，同時實(shí)現(xiàn)家庭福利最大化。夫妻雙方根據(jù)家庭自身情況選擇一方外出一方照顧家庭還是兩人同時工作，利于市場秩序自行均衡，也利于配比工作與閑暇功能實(shí)現(xiàn)家庭經(jīng)濟(jì)效率，構(gòu)建和諧社會關(guān)系。

然而，家庭課稅也有一定缺陷。家庭課稅制對婚姻造成干預(yù)，如婚前收入差距大兩人結(jié)合，婚后聯(lián)合申報(bào)降低稅負(fù)；但婚前收入接近雙方結(jié)合，婚后稅負(fù)可能會增加稅負(fù)，由此對婚姻造成影響。其次我國“家庭”結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜，雖然以三口之家為主流，但三代、四代同堂比例也不少，傳統(tǒng)的風(fēng)俗習(xí)慣、養(yǎng)老模式對于家庭單元定位有一點(diǎn)難度。同時，家庭申報(bào)不利于保護(hù)家庭成員隱私，對稅務(wù)機(jī)關(guān)征收信息能力有要求，不可否認(rèn)目前難以達(dá)到以家庭為單位申報(bào)的個稅改革。

三、混合制納稅單位效果分析

混合制將個人納稅單位與家庭納稅單位相結(jié)合，一般可以個人作為單獨(dú)納稅單位，同時家庭聯(lián)合申報(bào)也是認(rèn)可的。適用于單身者、夫妻以及家庭狀況不同的納稅人，給予納稅人更多的選擇空間，針對不同情形選用恰當(dāng)?shù)亩惵逝c扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，具有更大彈性，使得稅制更好造福于民。目前美國、加拿大就是采取這種征收模式。

然而缺陷也是存在的，稅制的設(shè)計(jì)就變得復(fù)雜，增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的實(shí)際工作難度，必然增加稅負(fù)征收成本。并且大部分納稅人稅務(wù)專業(yè)知識都是比較欠缺的，主觀、客觀造成多報(bào)、漏報(bào)稅的情況不可避免，所以聘請稅務(wù)師協(xié)助完成納稅申報(bào)工作，另外稅務(wù)機(jī)關(guān)也得同步培訓(xùn)相關(guān)專業(yè)人才與購買匹配的設(shè)備等，這些都無疑增加了稅收成本。

四、選擇混合制納稅單位模式

對于個人所得稅制的實(shí)施過程中，如何選擇納稅單位會收到諸多因素影響，如適用稅率、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、征收程序管理、稅收效率、公平性等。筆者將從“調(diào)節(jié)收入公平力度”、“經(jīng)濟(jì)變化的適應(yīng)情況”、“征管程序難易度”、“婚姻影響”四個維度分析對比這三種納稅模式的選擇。見表2。

基于三種納稅單位模式對比分析，混合制是個人與家庭課稅制的結(jié)合與創(chuàng)新，某種意義上兼具個人與家庭課稅制優(yōu)點(diǎn)，兩者的完美結(jié)合?；旌现颇苡行д{(diào)節(jié)收入分配，符合個稅橫向與縱向公平的雙標(biāo)準(zhǔn)；同時給予納稅人多種選擇，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)變化的彈性，更加體現(xiàn)稅收人性化、現(xiàn)代化、精細(xì)化。筆者認(rèn)為我國個稅改革可選擇混合制模式，即現(xiàn)行個人單獨(dú)申報(bào)基礎(chǔ)上增加家庭聯(lián)合申報(bào)?？紤]到我國現(xiàn)階段國情，完全取消個人納稅單位、統(tǒng)一按家庭單位征收不可能實(shí)現(xiàn)，而選擇增加“家庭”可以一定程度上調(diào)節(jié)收入分配差距問題。

但混合制突出難點(diǎn)就是稅務(wù)機(jī)關(guān)管理成本上升。以下提出幾點(diǎn)混合制課征的對策建議。

第一，完善混合制納稅單位運(yùn)行機(jī)制。以公安機(jī)關(guān)戶口簿登記在冊為一個家庭，主要以“一對夫妻+一個小孩”結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，再考慮其他因素（贍養(yǎng)老人、多個小孩、夫妻離異等），采用源泉代扣代繳和自行申報(bào)相結(jié)合方式。在1～12月夫妻雙方工資收入由單位代扣，次年1月1日至3月31日由戶主持戶口本到稅務(wù)局年終匯算清繳。按照各自全年綜合征收項(xiàng)目計(jì)征，同時考慮家庭為單位費(fèi)用扣除。

第二，混合制費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)化。隨著生活水平提高，考慮納稅人生活開支與現(xiàn)行社會，健全家庭生計(jì)費(fèi)用扣除，不僅僅是3500元，還需考慮贍養(yǎng)人口（戶口登記為主）、子女教育（九年義務(wù)教育限額扣除）、醫(yī)療費(fèi)用、各地經(jīng)濟(jì)差異情況等。若戶主在年終進(jìn)行納稅申報(bào)時，家里有殘疾或重癥病人（無生活能力）可以憑借提供合法有效經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核憑證進(jìn)行扣除。同時，還需考慮通貨膨脹因素，對費(fèi)用扣除指數(shù)化，做到費(fèi)用扣除平滑穩(wěn)定化處理。

第三，銀行信息、房地產(chǎn)信息、戶籍信息以及工商部門信息都可以與稅務(wù)部門共享，推進(jìn)稅收信息化進(jìn)程。個人所得稅納稅單位的改革應(yīng)當(dāng)跨區(qū)域、部門（稅務(wù)、銀行、保險、工商、房管、醫(yī)療）信息聯(lián)系起來，實(shí)時共享與監(jiān)控納稅人真實(shí)信息，同時也方便納稅人把納稅申報(bào)、稅款征收、稅款入庫等過程透明化，有效提高了稅務(wù)征收的效率，也提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)的服務(wù)意識。

第四，完善個人收入源泉管理制度，借鑒國外成功經(jīng)驗(yàn)對居民實(shí)行統(tǒng)一的納稅身份證號碼制度，逐漸實(shí)現(xiàn)有效的稅務(wù)監(jiān)控機(jī)制，從部分城市試點(diǎn)再推及全國。

因此，基于我國國情、地區(qū)差異、文化因素、物價上漲等，混合制納稅單位的改革要循序漸進(jìn)、先試點(diǎn)后推廣、先易后難、分步實(shí)施，以達(dá)到個人與家庭混合制下征收管理，實(shí)現(xiàn)稅收公平化與效率化。當(dāng)然在稅率設(shè)計(jì)、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、征管程序等規(guī)定上還需要進(jìn)一步完善，我國個人所得稅改革是一個任重道遠(yuǎn)的過程。

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