淺談新企業(yè)所得制度下的所得稅納稅籌劃

摘 要：隨著新企業(yè)所得制度的實(shí)行，企業(yè)作為所得稅的主要納稅義務(wù)人，其所得稅納稅籌劃在企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動中，非常有必要，因?yàn)樗灤┯诩{稅人從戰(zhàn)略管理到生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)方面。本文從企業(yè)所得稅納稅籌劃的內(nèi)涵和基本方法出發(fā)，運(yùn)用綜合分析法，剖析了企業(yè)所得稅納稅籌劃中存在的普遍問題，并結(jié)合案例提出了相應(yīng)的納稅籌劃思路，對于企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃有一定的幫助。

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅 納稅籌劃 籌劃思路

一、相關(guān)概念

1.企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅是指對取得應(yīng)稅所得、實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的境內(nèi)企業(yè)或者組織，就其生產(chǎn)、經(jīng)營的純收益、所得額和其他所得額征收的一種稅。企業(yè)所得稅的征稅對象是納稅人每一納稅年度內(nèi)來源于中國境內(nèi)、境外的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得。 企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，應(yīng)繳納的所得稅是應(yīng)納所得額乘以適用的所得稅稅率。

應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-以前年度虧損

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率

2.納稅籌劃。不同的學(xué)者對納稅籌劃的理解不同，本文所認(rèn)為的納稅籌劃是企業(yè)在稅收法律法規(guī)的許可范圍內(nèi)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體效益最大化，盡可能的節(jié)約稅負(fù)或遞延納稅，對自身的生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)務(wù)管理活動進(jìn)行事先的規(guī)劃和安排。

二、新企業(yè)所得制度下企業(yè)所得稅籌劃中存在的問題

1.重視度不夠，未能充分享受稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)所得稅是直接稅，具有不易轉(zhuǎn)嫁的特點(diǎn)，部分企業(yè)認(rèn)為只要有利潤就要繳納所得稅。所得稅的征收客觀上減少了企業(yè)可以自由支配的財(cái)富，它是國家對企業(yè)所創(chuàng)造的經(jīng)營成果的部分無償占有，納稅人有權(quán)利在稅收法律允許的條件下科學(xué)、合法的進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃，換句話來講就是在稅法允許的條件下，進(jìn)行的合理避稅，不是偷稅或者漏稅，它更有利于企業(yè)未來的發(fā)展，以此為國家形成長期的稅源。

2.未能正確考慮納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)。在進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)，企業(yè)納稅人不能正確的分清合理的避稅與逃稅、偷稅的概念，最終導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)違法行為和一定的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這主要是企業(yè)納稅人對于稅法知識的理解不夠深入，專業(yè)素質(zhì)不夠高等造成的，再者納稅籌劃本身就是在稅收法律的邊緣上進(jìn)行合理的避稅，很容易誤入歧途，納稅籌劃不僅沒有成功反而出現(xiàn)逃稅、偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。并且，納稅籌劃離不開企業(yè)的經(jīng)營活動，市場經(jīng)濟(jì)的變動，會引起企業(yè)的經(jīng)營活動的變動。

3.忽略從企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)決策中考慮納稅籌劃。企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅籌劃時(shí)，必須把企業(yè)的整體經(jīng)營決策以及所得稅納稅籌劃兩者結(jié)合起來，很多企業(yè)在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃時(shí)，雖然所得稅稅負(fù)得到一定程度的減輕，但是整體的經(jīng)營決策卻受到影響，企業(yè)不能按照原有的經(jīng)濟(jì)決策有計(jì)劃、有安排的發(fā)展。這對企業(yè)來說毫無益處，反而增加了不少風(fēng)險(xiǎn)。存貨計(jì)價(jià)法也是一個(gè)例子，企業(yè)短期內(nèi)有可能選擇某種計(jì)價(jià)方法而獲得一定的稅收收益，但是如果從長遠(yuǎn)的眼光來看，這種籌劃方式很可能是對公司不利的。并且存貨計(jì)價(jià)法在稅法上一經(jīng)確定，就不可以再次改變。

4.納稅籌劃操作性不強(qiáng)。大部分企業(yè)對于所得稅納稅籌劃的深度、廣度、拓展相當(dāng)缺少，知識水平欠缺，受外界的影響較大，一方面企業(yè)比較關(guān)心優(yōu)惠政策的使用，另一方面企業(yè)為了達(dá)到使應(yīng)收賬款和存貨提高，減少壞賬準(zhǔn)備的目的，運(yùn)用一定的手段將票據(jù)的時(shí)間和開票的方式集進(jìn)行修改。這些做法不僅僅產(chǎn)生了一定的損失，而且導(dǎo)致與客戶溝通的障礙，使顧客產(chǎn)生反感的情緒，甚至限制籌劃活動的進(jìn)一步展開和深入，對于企業(yè)來說得不償失。

三、新企業(yè)所得制度下企業(yè)所得稅納稅籌劃的思路

近年來，在依靠國家政策的支持以及外部環(huán)境的條件下，企業(yè)不斷發(fā)展的同時(shí)，科學(xué)合理的利用各項(xiàng)優(yōu)惠政策，結(jié)合自身的營運(yùn)方式和特點(diǎn)，為謀求最大的經(jīng)濟(jì)效益，必須為自己制定最優(yōu)的所得稅納稅籌劃方案。因此，根據(jù)國家的財(cái)政優(yōu)惠證政策，企業(yè)重點(diǎn)從以下幾方面進(jìn)行所得稅稅收籌劃：

1.銷售收入。利用收入確認(rèn)時(shí)間點(diǎn)的選擇來進(jìn)行納稅籌劃，企業(yè)選擇不同的銷售方式，對于企業(yè)資金的流入和企業(yè)收益的實(shí)現(xiàn)有著不同的影響。銷售方式的不同，在稅法上確認(rèn)收入的時(shí)間點(diǎn)也會不相同。企業(yè)要想在經(jīng)營活動中獲得遞延納稅的稅收效益，需要選擇不同的銷售方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間點(diǎn)，科學(xué)合理的歸屬所得年度。其次，選擇合適的結(jié)算方法，可以達(dá)到推遲納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間，這方面的籌劃方式主要是采取利用賒銷和分期收款方式和委托代銷方式銷售貨物的方式。例如：某公司2015年6月將商品全部發(fā)出，共計(jì)貨款（不含稅）5000萬元的銷售收入，有3200萬元已經(jīng)貨款兩清，剩余的800萬元、250萬、450萬，300萬、分別兩年后一次付清、一年半后付、一年后付、兩年后還清?，F(xiàn)在有兩種方案，方案一是采取直接收款的方式；方案二是采取分期賒銷的方式。

方案一：直接收款一次付清：確認(rèn)收入5000萬元

但是對于賒銷的1800萬元，并沒有收到，這在一定程度上增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。而且已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了銷售，還要按規(guī)定繳納增值稅，假如對賒銷貨款不記賬，就違反了稅收法律，就是偷稅。

方案二：采取賒銷和分期收款的結(jié)算方式，在貸款結(jié)算中核算：

當(dāng)年確認(rèn)收入3200萬元，兩年后確認(rèn)收入1100萬元，一年半后確認(rèn)收入250萬元，一年后確認(rèn)收入450萬元，雖然企業(yè)所得稅應(yīng)納總額沒有減少，但是時(shí)間上遞延了，為企業(yè)爭取了適用資金的時(shí)間。

由上可知，賒銷和分期收款方式的選擇，使得企業(yè)節(jié)約了大量的流動資金，取得了不錯(cuò)的節(jié)稅效果。

2.成本費(fèi)用開支 。想要達(dá)到稅前列支的成本費(fèi)用最大化，進(jìn)而使所得稅支出最小化，就必須對成本費(fèi)用進(jìn)行納稅籌劃，合理的安排成本費(fèi)用支出，對企業(yè)納稅籌劃工作具有重要的影響，稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的例如成本、費(fèi)用、稅金等與收入有關(guān)的實(shí)際發(fā)生的支出，在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)可以得以沖減。首先，對于企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)，準(zhǔn)予扣除的部分為不超過職工資薪金的14%；其次，與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的0.5%。還有符合實(shí)際的企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以扣除的部分為不超過當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的15%，如果有超過部分，則允許結(jié)轉(zhuǎn)，在以后年度扣除。企業(yè)可以利用這些政策，在所得稅納稅籌劃過程中，根據(jù)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)，科學(xué)合理的安排廣告宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)。在適當(dāng)范圍內(nèi)，合理的、充分的規(guī)劃各項(xiàng)費(fèi)用，最大化的扣除想滾稅費(fèi)，最大程度的提升納稅籌劃的空間，使得企業(yè)的稅后利潤實(shí)現(xiàn)最大化。

例如：2015年某企業(yè)實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入288197萬元，廣告費(fèi)支出為44756.55萬元，2015年實(shí)現(xiàn)稅前會計(jì)利潤33053萬元。

廣告費(fèi)最大扣除額度：288197×15%=43229.55（萬元）

廣告費(fèi)超支：44756.55-43229.55=1527（萬元）

應(yīng)納稅所得額：33053+1527=34580（萬元）

應(yīng)納所得稅額：（33053+1527）×15%=5187（萬元）

籌劃思路是企業(yè)可以成立一個(gè)獨(dú)立核算的銷售子公司，企業(yè)將產(chǎn)品以14000萬元賣給子公司，子公司以15000萬元售出，兩個(gè)公司的廣告費(fèi)用為1800萬元、1200萬元，兩個(gè)公司都單獨(dú)核算，并且兩家公司都沒有超過扣除限額，可以全部扣除，這種方式下就在稅法的允許下，科學(xué)合理的將廣告費(fèi)用全部扣除了，這種方案下實(shí)現(xiàn)節(jié)稅（44756.55-43229.55）×15%=229.05（萬元）

3.存貨計(jì)價(jià)方法。眾所周知，企業(yè)的產(chǎn)品由材料構(gòu)成，產(chǎn)品的成本受材料價(jià)格的影響，二者一般情況下成正比例關(guān)系，那么，企業(yè)材料費(fèi)用以何種方式計(jì)入企業(yè)產(chǎn)品的成本，就必然會對當(dāng)期成本價(jià)格的大小產(chǎn)生一定的影響，接著由成本影響到當(dāng)期的利潤，而利潤直接與所得稅相關(guān)聯(lián)。材料成本的計(jì)入方法在我國主要有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法，企業(yè)成本，利潤、以及納稅受到計(jì)價(jià)方法的影響，不同的存貨計(jì)價(jià)法對企業(yè)所得稅的影響，主要表現(xiàn)在：一是發(fā)出存貨計(jì)價(jià)越高，當(dāng)期收益越少，企業(yè)所得稅越少。

4.公益、救助性捐贈。納稅人除了金融保險(xiǎn)業(yè)外，用于救濟(jì)性、公益性的捐贈，在稅法上規(guī)定企業(yè)通過縣級以上人民政府及其部分，或者公益性的社會團(tuán)體，屬于公益性事業(yè)的捐贈支出，允許在年度利潤總額的12%以內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)可以扣除，如果有超過部分，則不得扣除。公益性事業(yè)的捐贈支出，是國家稅法規(guī)定下，具體包括：體育事業(yè)、社會公共設(shè)施建設(shè)、救助災(zāi)害、環(huán)境保護(hù)、文化、衛(wèi)生、科學(xué)等向公益性事業(yè)的捐贈支出；年度利潤總額，是在國家統(tǒng)一的會計(jì)制度的規(guī)定下，企業(yè)計(jì)算的年會計(jì)利潤。利用好這項(xiàng)優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃的最大目標(biāo)，就是把促進(jìn)社會發(fā)展、進(jìn)步的福利事業(yè)和其他公共事，對救濟(jì)性和公益性的捐贈全部扣除。

例如：某中小企業(yè)2013年和2014年預(yù)計(jì)利潤總額均為100萬元，企業(yè)所得稅率為25%，該企業(yè)為提高其產(chǎn)品知名度及競爭力，樹立良好的社會形象，決定向貧困地區(qū)捐贈20萬元。該企業(yè)應(yīng)該怎樣籌劃？

提出三套方案，第一套方案是2013年底直接捐給某貧困地區(qū)；第二套方案是2014年底通過省級民政部門捐贈給貧困地區(qū)；第三套方案是2013年底通過省級民政部門捐贈10萬元，2014年初通過省級民政部門捐贈10萬元，從納稅籌劃角度來分析，應(yīng)選擇方案幾？

方案一：該企業(yè)2013年直接向貧困地區(qū)捐贈20萬元不得在稅前扣除，當(dāng)年應(yīng)納企業(yè)所得稅為25萬元（100x25%=25）；

方案二：該企業(yè)2013年通過省級民政部門向貧困地區(qū)捐贈20萬元，只能在稅前扣除12萬（100x12%），超過12萬元的部分不得在稅前扣除，當(dāng)年應(yīng)納企業(yè)所得稅為22萬元[100—100x12%]x25%；

方案三：該企業(yè)分兩年進(jìn)行捐贈，由于2013年和2014年的會計(jì)利潤均為100萬元，因此每年捐贈的10萬元均沒有超過扣除限額12萬元，均可在稅前扣除，2008年和2009年每年應(yīng)納企業(yè)所得稅均為22.5萬元[（100一10）x25%]。

通過比較，該企業(yè)采取第三種方案最好，盡管都是對外捐贈20萬元，但方案三與方案二相比可以節(jié)稅2萬元（8x25%），與方案一比較可節(jié)稅5萬（20x25%）。

企業(yè)所得稅納稅籌劃是為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的一個(gè)重要手段，必須是在不違背國家稅收法律、法規(guī)、規(guī)章的前提下，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的利益最大化。我國現(xiàn)階段對于稅收籌劃還處于起步階段，社會主義市場經(jīng)濟(jì)體質(zhì)的建立和完善，在為企業(yè)帶來廣闊空間的同時(shí)，為企業(yè)盡可能獲得最大收益，與此同時(shí)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中也面臨者非常激烈的競爭，企業(yè)競爭的核心部分是財(cái)務(wù)成本，財(cái)務(wù)成本的核心之一又是稅收成本，所以稅收籌劃對每一個(gè)企業(yè)都很有必要。

參考文獻(xiàn)：

[1]溫慧媛.張素梅.魏敏，淺談企業(yè)稅收籌劃[J].企業(yè)研究.2014（05）

[2]翟繼光.新稅法下企業(yè)納稅籌劃[M].電子工業(yè)出版社.2014（02）

[3]劉兆華.納稅籌劃實(shí)務(wù)與案例[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社.2015（03）

作者簡介：高揚(yáng)（1985—），女，河南商丘人，講師，中原工學(xué)院信息商務(wù)學(xué)院會計(jì)系，研究方向：稅務(wù)會計(jì)方向。