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    淺談公允價(jià)值在我國(guó)投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用

    2015-10-21 10:53:57張星
    2015年15期
    關(guān)鍵詞:利潤(rùn)操縱投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值

    張星

    摘 要:由于我國(guó)會(huì)計(jì)應(yīng)用中公允價(jià)值這一計(jì)量屬性越來(lái)越受重視,因此我國(guó)新制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)──公允價(jià)值計(jì)量》再一次規(guī)范了“公允價(jià)值”的內(nèi)容,完善了其在我國(guó)的會(huì)計(jì)應(yīng)用中的內(nèi)容。本文就此探討了公允價(jià)值在我國(guó)投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用現(xiàn)狀和存在的問(wèn)題,如可靠性受到質(zhì)疑,利潤(rùn)操縱現(xiàn)象,專業(yè)人員的匱乏等,并針對(duì)這些問(wèn)題提出了相關(guān)建議。

    關(guān)鍵詞:公允價(jià)值;投資性房地產(chǎn);可靠性;利潤(rùn)操縱

    根據(jù)2014年1月26日財(cái)政部最新公布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)──公允價(jià)值計(jì)量》,公允價(jià)值是市場(chǎng)參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中,出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格,即脫手價(jià)格。具體體現(xiàn)在投資性房地產(chǎn),企業(yè)合并以及金融工具確認(rèn)和計(jì)量等。本文即對(duì)其中的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行了詳細(xì)地描述,同時(shí)指出了其在會(huì)計(jì)應(yīng)用中出現(xiàn)的問(wèn)題并給予提高可靠性,避免利潤(rùn)操縱,提升會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平的意見(jiàn)。

    一、公允價(jià)值在我國(guó)投資性房地產(chǎn)中應(yīng)用的相關(guān)規(guī)定

    根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)──投資性房地產(chǎn)》的規(guī)定,公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用主要體現(xiàn)在以下五個(gè)方面:一是投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量。外購(gòu)的采用公允價(jià)值模式計(jì)量的,按實(shí)際成本計(jì)入投資性房地產(chǎn)成本中。自建的,如果公允價(jià)值能夠確定,按公允價(jià)值計(jì)量;公允價(jià)值不能確定,按成本模式計(jì)量,待確定時(shí)按公允價(jià)值計(jì)量。與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出中,若為資本化的后續(xù)支出可以采用公允價(jià)值模式。二是投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,才可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的,不計(jì)提折舊或攤銷,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量。三是投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。四是投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)時(shí),非投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量,非投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值與原投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值的差額記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí),投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的借方差額記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”,貸方差額計(jì)入“其他綜合收益”科目。五是投資性房地產(chǎn)的處置。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)算。按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額計(jì)量。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng),若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入其他綜合收益的金額,也一并結(jié)轉(zhuǎn)。

    二、公允價(jià)值在我國(guó)投資性房地產(chǎn)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

    (一)公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)計(jì)量中的可靠性受到質(zhì)疑

    就我國(guó)目前的情況來(lái)看,雖然我國(guó)已經(jīng)建立了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制,但仍處于轉(zhuǎn)型期,不完善的地方還有很多,正如房地產(chǎn)市場(chǎng),難以真實(shí)地反映其價(jià)格,且其絕大多數(shù)的公平市場(chǎng)的價(jià)值是很難獲得的。雖然在沒(méi)有活躍市場(chǎng)時(shí),可以用技術(shù)估計(jì)公允價(jià)值的方法來(lái)確定投資性房地產(chǎn)的現(xiàn)值,可是這個(gè)階段的未來(lái)現(xiàn)金流和折現(xiàn)率是缺乏的信息,這需要會(huì)計(jì)師除了有豐富的知識(shí)和清晰的知識(shí)結(jié)構(gòu),同時(shí)也要提升分析能力和與商業(yè)決策相關(guān)的有用信息處理信息的能力。此外,對(duì)于投資性房地產(chǎn),我國(guó)準(zhǔn)則中未對(duì)其確定方法進(jìn)行規(guī)定,因此在實(shí)踐中,企業(yè)的確定方法也不盡相同,有些企業(yè)在確定公允價(jià)值時(shí)參考的是房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)給出的專業(yè)評(píng)估價(jià)格;有些依據(jù)的是除企業(yè)的第三方公布的調(diào)查報(bào)告;有的則自行確定,利用的是類似的市場(chǎng)價(jià)格。即使這些方法都衡量了市場(chǎng)因素的影響,但還是會(huì)受到人為因素的阻礙,尤其是第三種自行確定的公允價(jià)值,其主觀性較強(qiáng),由此公允價(jià)值可靠性仍然值得商榷。

    (二)公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用中易發(fā)生利潤(rùn)操縱現(xiàn)象

    成為利潤(rùn)操縱工具的公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用中可能有三方面因素:即企業(yè)管理層和會(huì)計(jì)人員故意為之,審計(jì)人員職業(yè)道德的缺失,失效的市場(chǎng)監(jiān)管。正如投資性房地產(chǎn),根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其既可以是成本模式也可以用公允價(jià)值計(jì)量模式。這意味著該企業(yè)在測(cè)量過(guò)程中有兩種選擇,當(dāng)有必要調(diào)整這兩種模式的利潤(rùn)時(shí)便可以選擇。由于確定不同評(píng)估方法的公允價(jià)值將得到不同的結(jié)果,變化的凈利潤(rùn)將增加公允價(jià)值的波動(dòng)幅度,因此不論哪個(gè)因素起作用都將起到利潤(rùn)操縱的效果。如當(dāng)企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)預(yù)計(jì)出現(xiàn)虧損的時(shí)候,將投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式改為公允價(jià)值模式,這樣就會(huì)利用之前被隱藏起來(lái)的那部分增值變成企業(yè)當(dāng)期的凈利潤(rùn)來(lái)彌補(bǔ)主營(yíng)業(yè)務(wù)虧損。由此,公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用時(shí)的利潤(rùn)操縱現(xiàn)象是很容易發(fā)生的。

    (三)稀缺的高素質(zhì),高技能會(huì)計(jì)從業(yè)人員

    因?yàn)楣蕛r(jià)值獲取以及獲取方法本身的難度就相對(duì)較大,特別是在不活躍的投資性房地產(chǎn)中,所以對(duì)會(huì)計(jì)人員本身的專業(yè)知識(shí)和其職業(yè)判斷能力就必然會(huì)有更高的要求。目前而言,大多數(shù)中國(guó)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員,由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的轉(zhuǎn)換有很大的差距。會(huì)計(jì)人員的相關(guān)信息處理能力及其相應(yīng)的綜合能力,難以正確理解并應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,了解具體的什么樣的投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)人員占多數(shù),但如何衡量,在哪里可以找到一個(gè)參照,仍處于力不從心的狀態(tài),其結(jié)果為以公允價(jià)值計(jì)量的數(shù)據(jù)更主觀,由此變得更加不可靠,極大地影響了財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量。投資產(chǎn)房地產(chǎn)的公允價(jià)值本質(zhì)上是需要會(huì)計(jì)師主觀判斷的估計(jì),但是有主觀判斷,必然要受到不同程度影響。企業(yè)目前的治理結(jié)構(gòu)仍有很多方面需要改進(jìn)的地方,巨大的誘惑給會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了金錢和權(quán)力,他們因此往往會(huì)失去原有的道德標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)良知。在這樣的背景下,必然要面臨道德風(fēng)險(xiǎn)對(duì)會(huì)計(jì)人員的挑戰(zhàn)。正因?yàn)槿绱耍鸥枰咚刭|(zhì),高技能的會(huì)計(jì)從業(yè)人員。

    三、對(duì)公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用提出建議

    (一)提高公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)計(jì)量中的可靠性

    首先,將符合我國(guó)國(guó)情的與投資性房地產(chǎn)相關(guān)的法律法規(guī)進(jìn)行完善,清晰地界定公允價(jià)值模式的應(yīng)用條件。然后,結(jié)合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)狀況謹(jǐn)慎地確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值適用范圍和限制條件,保證公允價(jià)值可以持續(xù)可靠地取得,盡管對(duì)于使用公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)給出相關(guān)描述,但由于房地產(chǎn)市場(chǎng)匱乏的交易信息,投資性房地產(chǎn)中的活躍市場(chǎng)或者同類相似的信息很難確定,實(shí)際操作中還需要做出專業(yè)的判斷,在會(huì)計(jì)人員經(jīng)歷的專業(yè)判斷情況還比較稀缺的情況下,我們需要更多完善的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論系統(tǒng)以及使用細(xì)節(jié)給予規(guī)定或指令,從而減少對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾之類的行為,這樣也有利于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)性質(zhì)的操作。其次,我們應(yīng)該以現(xiàn)值技術(shù)為突破口,學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)際的研究成果,為現(xiàn)值技術(shù)單獨(dú)編制專屬的應(yīng)用指南和切實(shí)可行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并且應(yīng)該詳細(xì)地介紹其定義、性質(zhì)、方法和公式,努力完善其理論研究,使其即使在我國(guó)這種發(fā)展中的社會(huì)主義投資性房地產(chǎn)市場(chǎng)上,也能夠獲得真實(shí)可靠的公允價(jià)值。最后,還需要進(jìn)一步完善公允價(jià)值的確定方法,尤其是在投資性房地產(chǎn)市場(chǎng)不活躍的情況下如何對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行估值,建立更加具體的標(biāo)準(zhǔn),提高公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)計(jì)量中的可靠性。

    (二)避免公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用過(guò)程中產(chǎn)生的利潤(rùn)操縱

    首先,投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值需要制度保障,加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督,包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所,監(jiān)管機(jī)構(gòu),證券交易所,專業(yè)媒體,以嚴(yán)格遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,使公允價(jià)值在有規(guī)則的情況下實(shí)施。中國(guó)證監(jiān)會(huì)和會(huì)計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)當(dāng)針對(duì)存在的諸多問(wèn)題制定相關(guān)的法律法規(guī)或者行業(yè)準(zhǔn)則,一是規(guī)制新生的各種問(wèn)題,二是懲處違法違規(guī)行為。然后,監(jiān)管力度應(yīng)該加大,審計(jì)質(zhì)量要提高,保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)在投資性房地產(chǎn)評(píng)估過(guò)程中客觀、公正、公平。最后,加強(qiáng)審計(jì)的監(jiān)督,同時(shí)深化體制改革,從而大力提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和商業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn),擴(kuò)大督察隊(duì)伍,充分發(fā)揮委員會(huì)的作用,國(guó)家審計(jì)部門也要加大監(jiān)管力度,同時(shí),外部獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)也要加強(qiáng),在審計(jì)過(guò)程中審計(jì)師要恪守職業(yè)道德,來(lái)揭露企業(yè)為進(jìn)行盈虧管理而利用房地產(chǎn)的行為。各監(jiān)管部門應(yīng)加強(qiáng)協(xié)調(diào),對(duì)于企業(yè)要嚴(yán)格監(jiān)督濫用公允價(jià)值的人員,不斷完善相關(guān)法律和與之相關(guān)的公允價(jià)值會(huì)計(jì)方法,以避免公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用過(guò)程中產(chǎn)生的利潤(rùn)操縱。

    (三)培養(yǎng)高素質(zhì)、高技能的會(huì)計(jì)人才

    公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的計(jì)量主要依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力,因此要提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷主要應(yīng)從從兩個(gè)方面著手:第一,職業(yè)道德教育的加強(qiáng),法制教育深化,要求會(huì)計(jì)人員在處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)必須在不違反法律法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上進(jìn)行;還有誠(chéng)信建設(shè)的提高,職業(yè)良知的深入人心,樹(shù)立牢固的求真務(wù)實(shí)道德觀念。第二是通過(guò)后續(xù)教育加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn),培養(yǎng)具有企業(yè)價(jià)值管理與創(chuàng)新理念,職業(yè)素質(zhì)和道德素質(zhì)高的會(huì)計(jì)從業(yè)人員,加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)處理方法和程序的熟悉以及掌握新的會(huì)計(jì)處理方法和程序的教育。以此來(lái)培養(yǎng)高素質(zhì)、高技能的會(huì)計(jì)人才。

    綜上所述,雖然公允價(jià)值在我國(guó)投資性房地產(chǎn)中應(yīng)用的內(nèi)容尚不成熟,但只要加強(qiáng)其理論研究,將重心放在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用上,不斷提高可靠性,避免利潤(rùn)操縱,提升會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平,這樣公允價(jià)值的計(jì)量在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用內(nèi)容將更加完善。(作者單位:延邊大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院)

    參考文獻(xiàn):

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    [2] 孫佳琳.關(guān)于公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)用的會(huì)計(jì)問(wèn)題探討[J].財(cái)經(jīng)縱橫,2015.

    [3] 林潔瑩.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的運(yùn)用探究[J].經(jīng)濟(jì)視野,2014.

    [4] 周香玉.基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的公允價(jià)值應(yīng)用分析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì),2015.

    [5] 張?zhí)?公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用研究[D].2014.

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