基于會(huì)計(jì)角度探析孿生小企業(yè)問(wèn)題與對(duì)策

吳有慶

【摘 要】 隨著社會(huì)的發(fā)展，大公司關(guān)聯(lián)方及其關(guān)聯(lián)方交易受到社會(huì)的普遍重視。但近年來(lái)，孿生小企業(yè)數(shù)量越來(lái)越多，因?yàn)樗鼘儆谛∑髽I(yè)范疇，監(jiān)管問(wèn)題往往被人所忽視，逐漸暴露出不少弊端。文章從孿生小企業(yè)產(chǎn)生的原因、稅務(wù)弊端等方面進(jìn)行分析，進(jìn)而提出規(guī)范孿生小企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為、促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定發(fā)展的合理化措施。

【關(guān)鍵詞】 孿生; 小企業(yè); 稅務(wù)籌劃

中圖分類號(hào)：F230 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A ?文章編號(hào)：1004-5937（2015）07-0018-03

孿生小企業(yè)是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上相同或者相似行業(yè)的不同名稱的小企業(yè)，這些企業(yè)間存在較強(qiáng)的關(guān)聯(lián)性，實(shí)質(zhì)上同受一個(gè)投資者控制。

一、孿生小企業(yè)產(chǎn)生的原因

（一）準(zhǔn)入門檻低

近年來(lái)，我國(guó)為了鼓勵(lì)民營(yíng)資本創(chuàng)業(yè)，開(kāi)始降低開(kāi)辦企業(yè)的門檻，將最低注冊(cè)資本限額降為3萬(wàn)元，有些地方政府還為一些剛畢業(yè)的大學(xué)生提供無(wú)息資金進(jìn)行創(chuàng)業(yè)資助。國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)于2013年10月25日主持召開(kāi)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，部署推進(jìn)公司注冊(cè)資本登記制度改革，降低創(chuàng)業(yè)成本，激發(fā)社會(huì)投資活力。改革將放寬成立公司的注冊(cè)資本登記條件，推進(jìn)注冊(cè)資本由實(shí)繳登記制改為認(rèn)繳登記制，降低開(kāi)辦公司成本等，取消有限責(zé)任公司最低注冊(cè)資本3萬(wàn)元、一人有限責(zé)任公司最低注冊(cè)資本10萬(wàn)元、股份有限公司最低注冊(cè)資本500萬(wàn)元的限制;不再限制公司設(shè)立時(shí)股東（發(fā)起人）的首次出資比例和繳足出資的期限。

新注冊(cè)資本登記制度出臺(tái)后，國(guó)務(wù)院改革方案規(guī)定，除了法律、行政法規(guī)以及國(guó)務(wù)院決定對(duì)采取募集方式設(shè)立的股份有限公司、金融行業(yè)、直銷行業(yè)、勞務(wù)派遣行業(yè)等27類公司繼續(xù)實(shí)行注冊(cè)資本登記實(shí)繳制外，其他公司注冊(cè)資本登記制度實(shí)行認(rèn)繳制，公司法人（包括有限責(zé)任公司、一人有限公司、股份有限公司）成立不再規(guī)定最低注冊(cè)資本限額，取消首期出資比例限制，取消貨幣出資額占總注冊(cè)資本最低比例限制，取消出資期限的限制等。公司實(shí)收資本不再作為工商登記事項(xiàng)，公司登記時(shí)，無(wú)需提交驗(yàn)資報(bào)告。

正因?yàn)樽?cè)資本登記制度由實(shí)繳制變成認(rèn)繳制，市場(chǎng)準(zhǔn)入門檻降低了，所以小企業(yè)如雨后春筍，數(shù)量不斷增多，但也為一些投機(jī)者提供了鉆空子的機(jī)會(huì)。少數(shù)投機(jī)分子看到辦企業(yè)入門條件降低，同時(shí)，企業(yè)成立后無(wú)需再交納工商管理費(fèi)，于是，就辦起兩個(gè)或者多個(gè)的孿生企業(yè)，進(jìn)而牟利。

（二）管理要求低

小企業(yè)規(guī)模小，業(yè)務(wù)量不多，稅收收入低，在稅務(wù)部門與工商管理部門看來(lái)，這些小企業(yè)遠(yuǎn)沒(méi)有大企業(yè)特別是上市公司重要，管理部門對(duì)孿生小企業(yè)監(jiān)督管理相對(duì)較松。同時(shí)，因?yàn)樾∑髽I(yè)涉及很少社會(huì)投資者的利益，所以社會(huì)對(duì)孿生小企業(yè)的關(guān)注度也遠(yuǎn)不如上市公司。

（三）會(huì)計(jì)相關(guān)費(fèi)用低

《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身?xiàng)l件與特點(diǎn)，設(shè)立會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員，對(duì)于規(guī)模較小的企業(yè)，可以不設(shè)專門會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員，可以聘請(qǐng)有條件有資格的機(jī)構(gòu)和人員從事代理記賬。由于近年來(lái)代理記賬市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，致使代理記賬成本較低，通常一個(gè)小企業(yè)代理記賬成本一個(gè)月才200元至800元。另外，國(guó)家為了鼓勵(lì)社會(huì)開(kāi)辦企業(yè)，取消了工商管理費(fèi)的征收。正因?yàn)槠髽I(yè)的一些運(yùn)行成本降低了，所以不少投資者愿意開(kāi)辦兩個(gè)或者多個(gè)孿生小企業(yè)。

（四）規(guī)避稅費(fèi)

對(duì)更多投機(jī)者來(lái)說(shuō)，他們開(kāi)辦孿生小企業(yè)，很大程度上是為了規(guī)避稅費(fèi)。為了達(dá)到規(guī)避稅費(fèi)的目的，他們通常將這兩個(gè)或者多個(gè)小企業(yè)開(kāi)設(shè)為符合下列條件的孿生小企業(yè)：

1.同屬某一行業(yè)或者互為上下游相關(guān)行業(yè);

2.一家企業(yè)為小微企業(yè)，幾乎虧本，而另一家為一般盈利企業(yè);

3.一家企業(yè)為小規(guī)模納稅人，另一家企業(yè)為一般納稅人。

這樣，孿生小企業(yè)主就可以充分利用小微企業(yè)稅收優(yōu)惠以及一般納稅人與小規(guī)模納稅人增值稅率差異等來(lái)進(jìn)行稅費(fèi)規(guī)避。

二、孿生小企業(yè)規(guī)避稅費(fèi)案例分析

（一）通過(guò)增值稅發(fā)票虛開(kāi)直接少交稅費(fèi)

由小規(guī)模納稅人開(kāi)具增值稅發(fā)票給其對(duì)應(yīng)的孿生企業(yè)，這樣，盡管該小規(guī)模納稅人企業(yè)需要交納3%的增值稅，并且其孿生企業(yè)不能抵扣，但考慮到企業(yè)所得稅以及其他相關(guān)稅費(fèi)，對(duì)孿生企業(yè)主還是極為有利的。

如小規(guī)模納稅人企業(yè)——甲企業(yè)虛開(kāi)一張普通增值稅發(fā)票給其對(duì)應(yīng)孿生的一般納稅人企業(yè)——乙企業(yè)，金額為100 000元，增值稅額為3 000元（100 000×3%=3 000）。

1.對(duì)于甲企業(yè)

開(kāi)具發(fā)票確認(rèn)銷售收入，其會(huì)計(jì)分錄如下：

借：應(yīng)收賬款 ? 103 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ?100 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

3 000

期末結(jié)轉(zhuǎn)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000

貸：本年利潤(rùn) 100 000

由此可見(jiàn)，甲企業(yè)利潤(rùn)虛增100 000元，得多交企業(yè)所得稅，但由于該企業(yè)為小微企業(yè)，可以享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。

《中華人民共和國(guó)稅法》第二十八條規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。后來(lái)，為了進(jìn)一步鼓勵(lì)小微企業(yè)發(fā)展，國(guó)家相關(guān)稅收政策規(guī)定，2012年面向微型企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)提高到月?tīng)I(yíng)業(yè)額兩萬(wàn)元，年應(yīng)納稅所得額低于6萬(wàn)元的小型微利企業(yè)可享受減半征收企業(yè)所得稅的政策，免征月?tīng)I(yíng)業(yè)額兩萬(wàn)元以下的個(gè)體工商戶及其他有經(jīng)營(yíng)行為個(gè)人的地方各稅。于是，甲企業(yè)就得上交企業(yè)所得稅10 000元（100 000×20%×50%=10 000）。

因此，甲企業(yè)多上繳增值稅與所得稅之和為13 000元。

2.對(duì)于乙企業(yè)

收到發(fā)票，一方面確認(rèn)負(fù)債：

借：庫(kù)存商品 103 000

貸：應(yīng)付賬款 103 000

另一方面，銷售后，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 103 000

貸：庫(kù)存商品 103 000

期末結(jié)轉(zhuǎn)損益：

借：本年利潤(rùn) ?103 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 103 000

可見(jiàn)，乙企業(yè)虛增銷售成本103 000元，在銷售收入不變的前提下，本年利潤(rùn)就虛減103 000元，而乙企業(yè)為一般納稅人，所得稅稅率為25%，所以，乙企業(yè)就可以少納所得稅25 750元（103 000×25%=25 750）。

3.對(duì)于甲乙兩個(gè)企業(yè)總體

由于甲企業(yè)多交增值稅3 000元，多交所得稅10 000元，但乙企業(yè)少交所得稅25 750元，所以，對(duì)于甲乙兩個(gè)企業(yè)總體來(lái)講，一共少交納稅費(fèi)12 750元（25 750- ? 13 000=12 750元），如果算上7%的城市建設(shè)稅和3%的教育費(fèi)附加，則企業(yè)整體少交納稅費(fèi)14 025元（12 750+ 12 750×7%+12 750×3%=14 025）。

（二）通過(guò)增值稅發(fā)票虛開(kāi)增大業(yè)務(wù)招待費(fèi)抵扣限額間接少交所得稅

按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。業(yè)務(wù)招待費(fèi)開(kāi)支存在一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)和一個(gè)限度，需要將標(biāo)準(zhǔn)和限度進(jìn)行比較，以其小者作為可扣除金額。

隨著社會(huì)的發(fā)展，企業(yè)間交往頻繁，一般企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)都很高，通常會(huì)超過(guò)上述標(biāo)準(zhǔn)，如果孿生企業(yè)間，由小規(guī)模納稅人企業(yè)向一般納稅人企業(yè)開(kāi)具發(fā)票（實(shí)際上無(wú)此業(yè)務(wù)），那么，對(duì)甲乙企業(yè)整體來(lái)講，年銷售額就會(huì)增大，但對(duì)外銷售額不變，進(jìn)而，無(wú)故增加了小規(guī)模納稅人企業(yè)的可抵扣招待費(fèi)用，最終導(dǎo)致該企業(yè)少納所 得稅。

如前例，本來(lái)甲企業(yè)并未向乙企業(yè)銷售某產(chǎn)品，但開(kāi)具了103 000元發(fā)票后，甲企業(yè)的銷售額就會(huì)增加100 000元，如果甲企業(yè)招待費(fèi)用超標(biāo)，那么，甲企業(yè)就可以借此多扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)500元（100 000×5‰=500）進(jìn)行應(yīng)納稅所得額調(diào)整，最終使年利潤(rùn)減少500元，所得稅少交納50元（此處按10%所得稅率計(jì)算），而此筆虛開(kāi)發(fā)票，并不影響乙企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)抵扣額。

三、孿生小企業(yè)的危害性

孿生小企業(yè)表面看起來(lái)不失為企業(yè)合理避稅的一個(gè)好辦法，實(shí)質(zhì)上不然，它除了嚴(yán)重影響國(guó)家的財(cái)政收入，減少國(guó)家稅收收入以外，還嚴(yán)重?cái)_亂了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，具有極大的危害性。

（一）不利于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)

國(guó)家為了作出正確的經(jīng)濟(jì)決策，通常要對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，如企業(yè)數(shù)、職工人數(shù)、投入資本金等，如果過(guò)多開(kāi)設(shè)孿生小企業(yè)，就會(huì)引起相關(guān)經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)虛假與浮盈，進(jìn)而影響國(guó)家各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)決策。

（二）會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)秩序混亂

一人同時(shí)開(kāi)辦幾家同行業(yè)企業(yè)，會(huì)使投資者隨意轉(zhuǎn)移資本金，哪個(gè)企業(yè)需要資本金就將全部企業(yè)資本金暫時(shí)轉(zhuǎn)入該企業(yè)，交易完成后，又根據(jù)需要轉(zhuǎn)移到其他企業(yè)，一旦某個(gè)企業(yè)破產(chǎn)，投資者還會(huì)事前將該企業(yè)所有資本與資產(chǎn)轉(zhuǎn)到其他企業(yè)，進(jìn)而增大了債權(quán)人的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）會(huì)引起不公平競(jìng)爭(zhēng)

《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法》第三條規(guī)定：在中華人民共和國(guó)境內(nèi)進(jìn)行下列工程建設(shè)項(xiàng)目包括項(xiàng)目的勘察、設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理以及與工程建設(shè)有關(guān)的重要設(shè)備、材料等的采購(gòu)，必須進(jìn)行招標(biāo)：（1）大型基礎(chǔ)設(shè)施、公用事業(yè)等關(guān)系社會(huì)公共利益、公眾安全的項(xiàng)目;（2）全部或者部分使用國(guó)有資金投資或者國(guó)家融資的項(xiàng)目;（3）使用國(guó)際組織或者外國(guó)政府貸款、援助資金的項(xiàng)目。

另外，很多單位為了做到公平公正公開(kāi)，提高透明度，都要求對(duì)單位大型項(xiàng)目實(shí)行招標(biāo)制。

按照常規(guī)，一個(gè)競(jìng)標(biāo)者投標(biāo)一份標(biāo)書(shū)，但如果一個(gè)投機(jī)者開(kāi)設(shè)了孿生企業(yè)，該投機(jī)者就可以增加中標(biāo)的概率，即：如果只開(kāi)一家企業(yè)，現(xiàn)投標(biāo)某一項(xiàng)目，假設(shè)還有3家企業(yè)投票，則其中標(biāo)的可能性為25%（1÷4=25%），但如果他開(kāi)了2家企業(yè)，且同時(shí)投標(biāo)，則中標(biāo)的可能性為40%（2÷5=40%），所以大大提高了其中標(biāo)率。更有甚者，該企業(yè)與發(fā)標(biāo)方共同舞弊，為了不為人知，假裝讓該企業(yè)以2家公司分別投標(biāo)，使外部人認(rèn)為公正，實(shí)則是事前約成的串通舞弊。

（四）會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)主體假設(shè)不清晰

如果孿生小企業(yè)存在，很多投機(jī)者會(huì)看到工商稅務(wù)部門對(duì)小企業(yè)管理不太嚴(yán)，隨意性強(qiáng)，特別是對(duì)費(fèi)用，很少考慮到該費(fèi)用是因?yàn)槟膫€(gè)企業(yè)什么原因而發(fā)生的，更多的是考慮哪個(gè)企業(yè)需要，放到哪個(gè)企業(yè)處理比較合適，所以，會(huì)計(jì)主體意識(shí)相當(dāng)薄弱。

四、規(guī)范孿生小企業(yè)的建議

（一）注意識(shí)別孿生小企業(yè)

管理規(guī)范孿生小企業(yè)，首先應(yīng)該正確識(shí)別小企業(yè)，小企業(yè)不比大企業(yè)那樣交易頻繁，交易金額大，且會(huì)計(jì)處理遠(yuǎn)不如大企業(yè)規(guī)范，所以難以完全識(shí)別。

針對(duì)孿生小企業(yè)的特點(diǎn)，通常可以采用身份識(shí)別法與業(yè)務(wù)識(shí)別法來(lái)識(shí)別。身份識(shí)別法，即根據(jù)小企業(yè)主的身份來(lái)識(shí)別，一般孿生小企業(yè)的企業(yè)主都是同一自然人，或者具有某種特殊關(guān)系的兩個(gè)自然人，如夫妻、兄弟、子女等。

業(yè)務(wù)識(shí)別法就是根據(jù)孿生小企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)情況進(jìn)行甄別。孿生小企業(yè)間一般都會(huì)大量對(duì)（虛）開(kāi)發(fā)票，而且很多情況下，都是小規(guī)模納稅人企業(yè)向一般納稅人企業(yè)開(kāi)具發(fā)票，但一般納稅人企業(yè)很少向小規(guī)模納稅人企業(yè)開(kāi)具發(fā)票。

（二）征收工商管理費(fèi)

政府為企業(yè)提供免費(fèi)服務(wù)是社會(huì)的進(jìn)步，隨著我們國(guó)家的富裕與強(qiáng)大，為了進(jìn)一步提高我國(guó)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，減輕企業(yè)開(kāi)辦費(fèi)用，我國(guó)不再征收工商管理費(fèi)，但國(guó)家作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的管理者，收取一定的管理費(fèi)用也未嘗不可，畢竟國(guó)家管理市場(chǎng)也需要成本，并且，在一定程度上，有利于市場(chǎng)真正實(shí)現(xiàn)公開(kāi)性、真實(shí)性與透明性，有利于國(guó)家進(jìn)行正確的宏觀經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)，有利于避免少數(shù)不法分子暗箱操作從中獲利。

（三）提高投資者與會(huì)計(jì)人員素質(zhì)

很多小企業(yè)投資者因?yàn)闀?huì)計(jì)知識(shí)缺乏，思想素質(zhì)與業(yè)務(wù)素質(zhì)不太高，會(huì)計(jì)處理隨意性強(qiáng)，法律意識(shí)淡薄，會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)主都是言聽(tīng)計(jì)從，主觀能動(dòng)性不強(qiáng)，會(huì)計(jì)監(jiān)督不力，所以應(yīng)不斷提高投資者與會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)責(zé)任意識(shí)。只有提高了投資者與會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，才能使眾多小企業(yè)發(fā)揮更大的作用，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)作出更大的貢獻(xiàn)。

（四）強(qiáng)化管理

小企業(yè)是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體，從數(shù)量上看，小企業(yè)數(shù)量占全社會(huì)企業(yè)總數(shù)90%以上，不能因?yàn)槠髽I(yè)規(guī)模小就放松管理，而應(yīng)該加以監(jiān)督與指導(dǎo)，特別是對(duì)孿生小企業(yè)加強(qiáng)管理，使小企業(yè)茁壯成長(zhǎng)。

（五）完善相關(guān)法律法規(guī)

完善小企業(yè)會(huì)計(jì)法，加強(qiáng)孿生小企業(yè)的識(shí)別與披露，要求小企業(yè)也適當(dāng)披露其關(guān)聯(lián)企業(yè)的信息，使信息使用者完整全面地了解小企業(yè)財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果;完善稅法，使稅收更科學(xué)更精密，讓孿生小企業(yè)有法可依，有法必依，無(wú)法律空子可鉆。

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