新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅會計(jì)處理的變化及對企業(yè)的影響

摘 要：在新會計(jì)準(zhǔn)則中，第18號對所得稅進(jìn)行了明確的改善，它和舊準(zhǔn)則相比，不論是所得稅的基本理念，還是相應(yīng)的計(jì)量方法都發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的改變，并且該準(zhǔn)則還借鑒了《國際會計(jì)準(zhǔn)則》當(dāng)中的第12號所得稅文獻(xiàn)。下面，本文首先對會計(jì)處理方法進(jìn)行分析，然后對舊會計(jì)準(zhǔn)則所得稅和新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅之間的差異進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則;會計(jì)處理方法;所得稅

從2007年1月1日起，我國的上市公司對新會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了實(shí)行，這樣不僅對整個企業(yè)的利潤進(jìn)行了操控，同時(shí)也會對我國的會計(jì)信息進(jìn)行質(zhì)量的提高。但是，我國的會計(jì)人員自身素質(zhì)不是很完善，對企業(yè)所得稅的處理也不是特別的專業(yè)。因此，為了能夠讓新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的更順利，首先就要對會計(jì)相關(guān)法規(guī)進(jìn)行完善，從而提高會計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)。

一、對資產(chǎn)負(fù)債法進(jìn)行分析

在新會計(jì)的所得稅準(zhǔn)則中，所采用的方法都是資產(chǎn)負(fù)載法，它是對負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債賬面面值、計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行比較，然后對相應(yīng)的遞延所得稅的負(fù)債與資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)，并且進(jìn)一步對所得稅的費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)。

所謂資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值，是負(fù)債表當(dāng)中顯示的資產(chǎn)以及負(fù)債項(xiàng)目的金額。

所謂資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，它是在企業(yè)對資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行回收時(shí)，所取得的成本與資產(chǎn)稅后的金額的差值。對于資產(chǎn)所取得的成本，在一般情況下都是和會計(jì)確認(rèn)的初始值相同。

所謂負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)，它是負(fù)債賬面價(jià)值與未來所得稅的差值。如果是短期的借款，或是應(yīng)付的票據(jù)，在確認(rèn)時(shí)對公司不產(chǎn)生損益的影響，就把該可以抵扣的金額設(shè)為零。

對于暫時(shí)性差異，它是資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值減去計(jì)稅基礎(chǔ)所得的差值。如果不確定是資產(chǎn)或是負(fù)載的項(xiàng)目，并且根據(jù)稅法規(guī)定還能對計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行確定的，它們之間的差額也是暫時(shí)性差異的一種。

可抵扣的暫時(shí)性差異，它是資產(chǎn)或是負(fù)債賬面價(jià)值減去賬面價(jià)值與未來所得稅扣除金額的差值。

應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異，它是在企業(yè)未來回收資產(chǎn)或是還清負(fù)債所繳納的所得稅金額。

二、對會計(jì)處理方法進(jìn)行分析

所謂新會計(jì)準(zhǔn)則，它不僅包含基本準(zhǔn)則，還包含具體準(zhǔn)則。它的設(shè)定和實(shí)施都對會計(jì)人員的工作秩序進(jìn)行了規(guī)范，同時(shí)也對我國所有的會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行了提高。新準(zhǔn)則的實(shí)施，對會計(jì)人員的選擇項(xiàng)目進(jìn)行了壓縮和控制，引入了相應(yīng)的公允值，構(gòu)建了一套完整、統(tǒng)一的體系。

對于舊準(zhǔn)則，企業(yè)核算所得稅都是采用遞延法、債務(wù)法或是應(yīng)付稅款法。而新會計(jì)準(zhǔn)則的頒發(fā)，就要求企業(yè)核算所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)中的債務(wù)法。在未執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，企業(yè)采用應(yīng)付稅款法，而不能對遞延所得稅的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn);但在執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則后，統(tǒng)一都采用負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算，就將會產(chǎn)生相應(yīng)的遞延所得稅的資產(chǎn)和負(fù)債，進(jìn)而對整個企業(yè)的財(cái)務(wù)情況進(jìn)行影響。例如，某企業(yè)公司在2009年10月28日取得了一項(xiàng)設(shè)備，賬面價(jià)值為900萬元，這其中包括有買價(jià)、物流費(fèi)以及保險(xiǎn)費(fèi)。而公司的本設(shè)備其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)都是900萬元，并且期末沒有殘值。如果本公司的會計(jì)制度是按照直線法折舊的，會計(jì)期限為5年，稅法期限為6年。2010年到2015年，每年的會計(jì)利潤都是1000萬元，所得稅的稅率是25%。則

1、2010年—2014年末，會計(jì)需要處理的所得稅如下：

（1）會計(jì)年的折舊額=900萬元/5=180萬元

（2）稅法年的折舊額=900萬元/6=150萬元

（3）時(shí)間性差異=180萬元-150萬元=30萬元

（4）所得稅費(fèi)用=（1000萬元+30萬元）*25%=257.5萬元

則 借方：所得稅為257.5萬元

貸方：應(yīng)交所得稅為257.5萬元

2015年，稅法不存在折舊，時(shí)間的差異為150萬元，則所得稅為（1000萬元-150萬元）*25%=212.5萬元。

則 借方：所得稅為212.5萬元

貸方：應(yīng)交所得稅為212.5萬元

2、新會計(jì)準(zhǔn)則下的所得稅：

2014年末的所得稅計(jì)算如下：

（1）會計(jì)年的折舊額=900萬元/5=180萬元

（2）稅法年的折舊額=900萬元/6=150萬元

（3）遞延所得稅的資產(chǎn)為（750萬元-720萬元）*25%=7.5萬元

（4）所得稅為1000萬元*25%=250萬元

（5）應(yīng)交所得稅為（1000萬元+30萬元）*25%=257.5萬元

則 借方：所得稅為250萬元

遞延所得稅為7.5萬元

貸方：應(yīng)交所得稅為257.5萬元

采用新準(zhǔn)則后，2009年到2014年，每年的利潤表所得稅費(fèi)將會少于7.5萬元，而稅后利潤將會多于7.5萬元;同時(shí)資產(chǎn)負(fù)債也會比7.5萬元多。

2015年，則遞延所得稅將會轉(zhuǎn)回，則

借方：所得稅為250萬元

貸方：遞延所得稅為150萬元*25%=37.5萬元

應(yīng)交所得稅為（1000萬元-150萬元）*25%=212.5萬元

因此，采用新會計(jì)準(zhǔn)則和舊準(zhǔn)則相比，2015年的利潤表比所得稅費(fèi)用多，而稅后利潤則少。由此可見，新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅對企業(yè)產(chǎn)生的影響。

三、確認(rèn)存在差異

1、對于舊準(zhǔn)則，有時(shí)間性差異和永久性差異存在，并且遞延稅款需要是當(dāng)期的發(fā)生數(shù)，對未來不產(chǎn)生直接影響。所謂時(shí)間性差異，實(shí)在稅法進(jìn)行收入或是確認(rèn)及計(jì)量上存在的差異;而當(dāng)采用的方法是應(yīng)付稅款法時(shí)，則存在的差異稱為永久性差異。

2、對于新準(zhǔn)則，對計(jì)稅引入了基礎(chǔ)概念，并且對暫時(shí)性差異比較注重。暫時(shí)性差異有兩種形式存在，分別為時(shí)間性差異和非時(shí)間性差異。而遞延所得稅的計(jì)算是用暫時(shí)性差異乘以使用稅率得出來的，該結(jié)果能夠反映未來的資產(chǎn)負(fù)債余額，但是對于當(dāng)期發(fā)生數(shù)，要根據(jù)本期余額和上期余額進(jìn)行計(jì)算。endprint

3、永久性差異

無論是原會計(jì)準(zhǔn)則還是新會計(jì)準(zhǔn)則，所得稅都將存在收入以及計(jì)量的永久性差異，并且該差異對對會計(jì)期間產(chǎn)生影響。如果在對企業(yè)的本期應(yīng)交所得稅和前期所得稅進(jìn)行設(shè)定時(shí)，要對招待費(fèi)、工資以及企業(yè)的無息借款當(dāng)中扣除相應(yīng)的罰款和國債利息等。

4、自身素質(zhì)的提高

在企業(yè)中，對會計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督主要是從會計(jì)資料和相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)活動方面來體現(xiàn)的。而對于會計(jì)人員的素質(zhì)，自身素質(zhì)是最重要的，它主要包括綜合素質(zhì)和職業(yè)道德。在會計(jì)監(jiān)督時(shí)，自身素質(zhì)是起著極其重要的作用。在未實(shí)行新會計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，會計(jì)人員在對所得稅進(jìn)行處理也采用不同的方法，并且也為公司帶來了時(shí)間的拖延。因此，新會計(jì)準(zhǔn)則的頒布，使得會計(jì)工作人員對自身素質(zhì)進(jìn)行了提高，同時(shí)也對他們的法律意識和業(yè)務(wù)素質(zhì)也進(jìn)行了提高，進(jìn)而加快了他們對所得稅處理的時(shí)間。

四、對以前的年度虧損進(jìn)行彌補(bǔ)

在我國現(xiàn)行的稅法中，明確規(guī)定企業(yè)虧損后可以進(jìn)行往后遞延5年進(jìn)行彌補(bǔ)，將根據(jù)虧損所得稅確定遞延所得稅。利用此方法，該公司就要對五年之內(nèi)的暫時(shí)性差異在未來的經(jīng)營期內(nèi)是否可以回轉(zhuǎn)做出判斷。

例如，公司在2007年的應(yīng)稅收益為-2000萬元，2008年的應(yīng)稅收益為400萬元，2009年的應(yīng)稅收益為800萬元，2010年的應(yīng)稅收益為1000萬元，適用稅率都是25%，在沒有暫時(shí)性差異的情況下：

1、舊會計(jì)準(zhǔn)則

2007年到2009年是沒有所得稅記錄的，2010年的彌補(bǔ)虧損所得稅為200萬元，則

借方：所得稅為50萬元

貸方：應(yīng)交所得稅為50萬元

2、新會計(jì)準(zhǔn)則

2007年 借方：遞延所得稅為500萬元

貸方：彌補(bǔ)虧損所得稅為500萬元

2008年 借方：所得稅為100萬元

貸方：遞延所得稅為100萬元

2009年 借方：所得稅為200萬元

貸方：遞延所得稅為200萬元

2010年 借方：所得稅為250萬元

貸方：遞延所得稅為200萬元

應(yīng)交所得稅為50萬元

另外，新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅還要求了企業(yè)非流動資產(chǎn)的確定以遞延所得稅為準(zhǔn)，非流動負(fù)債的確定要以遞延所得稅負(fù)債為準(zhǔn)，并且還要顯示在資產(chǎn)負(fù)債表中。

總之，在新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅會計(jì)處理中，采用的都是資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法，并且與就準(zhǔn)則當(dāng)中的應(yīng)付稅款法有著不同之處。新準(zhǔn)則會出現(xiàn)暫時(shí)性差異和時(shí)間性差異，這樣企業(yè)就可以對所得稅進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，進(jìn)而掌握相應(yīng)的空間變化。

總結(jié)：綜上所述，新會計(jì)準(zhǔn)則所得稅和舊準(zhǔn)則對企業(yè)會計(jì)處理方面有很大區(qū)別的，并且對企業(yè)的影響也是不同的，這就使得上市公司要根據(jù)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)狀況和會計(jì)人員的自身素質(zhì)適當(dāng)?shù)膶?shí)行新會計(jì)準(zhǔn)則，提高會計(jì)人員對所得稅處理的速度，進(jìn)而提升了本企業(yè)的利潤收益。

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作者簡介：黃文軍（1970—），男，江蘇灌云人，本科，會計(jì)師，江蘇天凱會計(jì)師事務(wù)所所長，注冊會計(jì)師、注冊資產(chǎn)評估師、注冊稅務(wù)師，主要研究方向：財(cái)務(wù)會計(jì)。endprint