我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)探析

胡秋玲

【摘 要】 企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系自2011年在我國(guó)上市公司實(shí)施至今已兩年有余，文章以2010年至2012年滬深兩市A股上市公司為樣本，通過(guò)對(duì)樣本公司在執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系前后公開(kāi)披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告等相關(guān)資料進(jìn)行縱向?qū)Ρ?，分析我?guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀、存在的問(wèn)題并提出進(jìn)一步改進(jìn)的措施。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 上市公司； 自我評(píng)價(jià)

中圖分類號(hào)：F272.35 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）11-0088-03

內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)對(duì)其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行管控的主要工具，也是企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制的關(guān)鍵所在。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性所進(jìn)行的評(píng)估。上市公司對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，不僅可以提升公司形象和公眾認(rèn)可度，而且可以使投資者通過(guò)了解經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行理性投資，可以使監(jiān)管者通過(guò)掌握內(nèi)部控制情況進(jìn)行資源的合理配置。

一、我國(guó)A股上市公司近年內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況

企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系自2011年1月1日開(kāi)始在我國(guó)境內(nèi)外同時(shí)上市的公司執(zhí)行，2012年1月1日起擴(kuò)大至滬深兩市主板上市公司。實(shí)施以來(lái)，上市公司內(nèi)部控制水平如何？本文以2010年至2012年滬深兩市A股上市公司為樣本，對(duì)樣本上市公司在執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系前后公開(kāi)披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的相關(guān)資料進(jìn)行縱向?qū)Ρ确治?，以便了解上市公司?nèi)部控制現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制實(shí)施中存在的問(wèn)題。

（一）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露數(shù)量

2010年至2012年滬深A(yù)股上市公司數(shù)量、公開(kāi)披露和未披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的數(shù)量統(tǒng)計(jì)見(jiàn)表1。

從表1可以看出，滬深A(yù)股上市公司的數(shù)量從2010年的2 105家發(fā)展到2012年的2 469家，說(shuō)明隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)上市的需求越來(lái)越強(qiáng)烈。披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司的絕對(duì)數(shù)和相對(duì)數(shù)都在逐年增加，特別是2012年披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告公司數(shù)量占滬深A(yù)股上市公司總數(shù)的90.04%，比2011年的78.80%增長(zhǎng)了11.24%，而未披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告公司數(shù)量逐年減少，到2012年只有9.96%，比2011年的21.20%減少11.24%，說(shuō)明內(nèi)部控制規(guī)范體系在滬深主板上市公司的實(shí)施進(jìn)一步推動(dòng)了我國(guó)上市公司內(nèi)部控制建設(shè)。

（二）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)結(jié)論

2010年至2012年滬深A(yù)股上市公司公開(kāi)披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中關(guān)于內(nèi)部控制有效性的結(jié)論情況統(tǒng)計(jì)見(jiàn)表2。

從表2可知，2010年、2011年和2012年自評(píng)內(nèi)部控制有效的上市公司數(shù)量分別是1 605、1 841和2 219，自評(píng)內(nèi)部控制有效的上市公司的絕對(duì)數(shù)呈上升趨勢(shì)，近三年占披露比都在99%以上，說(shuō)明越來(lái)越多的公司認(rèn)可內(nèi)部控制對(duì)公司經(jīng)營(yíng)管理的作用并加強(qiáng)了本公司內(nèi)部控制的建設(shè)。對(duì)內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告不做結(jié)論的公司由2010年的11家降到2011年1家，至2012年沒(méi)有公司不做結(jié)論，說(shuō)明內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告不再流于形式，有沒(méi)有作用公司都可以作出明確的判斷。但認(rèn)為內(nèi)部控制無(wú)效的上市公司由2010年、2011年各兩家到2012年4家，從0.12%上升到0.18%，可能是由于評(píng)價(jià)責(zé)任的明確，上市公司對(duì)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)更謹(jǐn)慎、更真實(shí)。

（三）內(nèi)部控制缺陷的披露

2010年至2012年滬深A(yù)股上市公司公開(kāi)披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中關(guān)于內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和缺陷披露情況統(tǒng)計(jì)見(jiàn)表3。

從表3中可以看出，上市公司在自評(píng)報(bào)告中披露內(nèi)部控制缺陷的數(shù)量由2011年的156家到2012年的503家，披露比例從6.67%提升到22.63%，而2011年之前的統(tǒng)計(jì)沒(méi)有關(guān)注內(nèi)部控制缺陷的披露情況，主要原因是企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系自2011年才開(kāi)始在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司執(zhí)行。另外，從表中可知，2012年披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的上市公司有734家，占披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告公司總數(shù)的33.02%，不僅說(shuō)明上市公司對(duì)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)識(shí)有較大的提高，而且表明上市公司所披露的內(nèi)部控制缺陷有理有據(jù)，披露質(zhì)量有一定的保證。

二、我國(guó)A股上市公司近年內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)存在的主要問(wèn)題

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是優(yōu)化內(nèi)部控制自我監(jiān)督機(jī)制的一項(xiàng)重要制度安排，也是有效防范風(fēng)險(xiǎn)、提高經(jīng)營(yíng)管理效率的重要方法和工具。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)能保證內(nèi)部控制的有效執(zhí)行，是內(nèi)部控制建設(shè)中非常重要的環(huán)節(jié)。有效的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)對(duì)于社會(huì)進(jìn)步、上市公司發(fā)展以及有效開(kāi)展審計(jì)工作都具有重要意義，但目前我國(guó)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)與美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家還有較大差距。

（一）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告結(jié)論不準(zhǔn)確

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告結(jié)論不準(zhǔn)確主要是指內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的結(jié)論與內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)不一致。內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)由第三方中介機(jī)構(gòu)出具，具有客觀性、公正性，所以當(dāng)二者結(jié)論不一致時(shí)，人們更傾向于第三方結(jié)論。2012年有22家上市公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告結(jié)論與內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)不一致，特別是天津磁卡和貴糖股份的評(píng)價(jià)結(jié)論為內(nèi)部控制有效，而內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為內(nèi)部控制無(wú)效。

（二）內(nèi)部控制缺陷披露不充分

內(nèi)部控制缺陷披露不充分表現(xiàn)為沒(méi)有披露內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、沒(méi)有披露內(nèi)部控制缺陷的內(nèi)容、披露內(nèi)部控制缺陷但沒(méi)有對(duì)缺陷劃分等級(jí)或沒(méi)有披露存在缺陷的內(nèi)部控制應(yīng)該采取的整改措施等。

內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是事關(guān)內(nèi)部控制是否有效的重要內(nèi)容。從表3可以看出，按內(nèi)部控制配套指引的要求，2012年僅有734家（占披露比33.02%）上市公司在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，這些公司又只有247家采用定量和定性的方法在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中就財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了披露，而1 489家（占披露比66.98%）上市公司對(duì)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)未做任何披露。認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不明確可能導(dǎo)致披露的缺陷具有主觀隨意性。

從表3可知，2012年2 223家公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，披露內(nèi)部控制缺陷僅占披露比22.63%。即便在503家披露內(nèi)部控制缺陷的公司中也存在內(nèi)部控制缺陷未劃分等級(jí)或未披露內(nèi)部控制缺陷整改措施等問(wèn)題，而且另外1 720家公司未披露內(nèi)部控制缺陷，占披露比達(dá)77.37%。是內(nèi)部控制沒(méi)有問(wèn)題還是不愿意揭露自身問(wèn)題？從我國(guó)近年上市公司發(fā)生的一系列舞弊案件看，不愿意披露自身缺陷的可能性比較大。

（三）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系落實(shí)不到位

《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解》中要求企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制核心指標(biāo)體系及參考標(biāo)準(zhǔn)形成的工作底稿作出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論，而實(shí)際工作中，多數(shù)上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)采用定性分析，由內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組成員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷。由于沒(méi)有將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)核心指標(biāo)體系量化，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)主觀性較強(qiáng)，如果評(píng)價(jià)人員經(jīng)驗(yàn)不足，就會(huì)造成評(píng)價(jià)結(jié)論的錯(cuò)誤。

（四）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告不規(guī)范

近兩年我國(guó)上市公司出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告從依據(jù)、名稱到內(nèi)容都不統(tǒng)一。例如評(píng)價(jià)依據(jù)有《上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《主板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《深交所上市公司內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》等。由于披露的依據(jù)不同，報(bào)告的名稱和內(nèi)容也不同。報(bào)告名稱多種多樣：關(guān)于內(nèi)部控制有關(guān)事項(xiàng)的說(shuō)明、董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告、與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告等。評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容主要是有關(guān)內(nèi)部環(huán)境這一要素的詳細(xì)描述，而對(duì)其他四個(gè)要素如風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督披露較少甚至不披露。

三、完善我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的措施

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)和執(zhí)行力度

2010年我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立，表明我國(guó)內(nèi)部控制建設(shè)取得了一定進(jìn)步，但我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系屬于部門(mén)規(guī)章。美國(guó)在2001年頒布的《薩班斯法案》中就要求上市公司出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，規(guī)定了隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷、虛假披露內(nèi)部控制有效性相關(guān)責(zé)任人面臨的刑事處罰。與美日等發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)內(nèi)部控制的建設(shè)還處于部門(mén)規(guī)章層面，沒(méi)上升到法律的高度。因此政府監(jiān)管部門(mén)面臨的一項(xiàng)緊迫任務(wù)就是加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)，做到有法可依、有法必依、違法必究，進(jìn)一步提升上市公司內(nèi)部控制的水平。

政府監(jiān)管部門(mén)一方面要制定內(nèi)部控制的相關(guān)法律，另一方面更要加強(qiáng)執(zhí)法部門(mén)的執(zhí)行力度，對(duì)違反內(nèi)部控制法律法規(guī)的公司及責(zé)任人要追究相關(guān)的法律責(zé)任。實(shí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的獎(jiǎng)懲制度，做到獎(jiǎng)罰分明，對(duì)不按法規(guī)要求披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的公司給予一定警告或處罰，同時(shí)，強(qiáng)化激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制。

（二）加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制文化建設(shè)

內(nèi)部控制缺陷披露不充分的主要原因可能受我國(guó)家丑不可外揚(yáng)的傳統(tǒng)文化影響，因此，充分披露內(nèi)部控制缺陷，需要加強(qiáng)本公司內(nèi)部控制文化建設(shè)，使公司管理人員勇于面對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)中的問(wèn)題。公司應(yīng)在各級(jí)各部門(mén)深入開(kāi)展內(nèi)部控制培訓(xùn)，向管理人員大力宣傳本公司內(nèi)部控制制度，使各個(gè)級(jí)別的管理人員都能理解和發(fā)現(xiàn)本公司內(nèi)部控制缺陷，主動(dòng)參與到內(nèi)部控制的建設(shè)和評(píng)價(jià)中。管理人員要善于和非管理人員進(jìn)行溝通，讓公司所有員工積極關(guān)注與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)有關(guān)的法律法規(guī)和該領(lǐng)域的最新動(dòng)態(tài)，培養(yǎng)員工的主人翁意識(shí)，增強(qiáng)公司員工的凝聚力和向心力，在公司內(nèi)部形成良好的內(nèi)部控制文化，為提升公司內(nèi)部控制水平創(chuàng)造條件。

（三）量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

為了確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確性，保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的落實(shí)，建議監(jiān)管機(jī)構(gòu)量化內(nèi)部控制五要素的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，各上市公司根據(jù)自身實(shí)際情況對(duì)每一內(nèi)部控制要素下的核心指標(biāo)制定本公司的量化標(biāo)準(zhǔn)。量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系后，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)口徑統(tǒng)一，評(píng)價(jià)報(bào)告也具有可比性。

（四）統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告依據(jù)

目前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告名稱和披露內(nèi)容不統(tǒng)一，原因是評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)多樣性。因此，建議政府監(jiān)管部門(mén)統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)，統(tǒng)一評(píng)價(jià)報(bào)告的格式和內(nèi)容，不僅使上市公司能明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，而且有助于信息使用者理解和判斷內(nèi)部控制的有效性。

從近年上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露數(shù)量、評(píng)價(jià)結(jié)論等方面反映出我國(guó)上市公司內(nèi)部控制建設(shè)不論在形式還是內(nèi)容上都有明顯的進(jìn)步，雖然在內(nèi)部控制建設(shè)過(guò)程中也存在一定的問(wèn)題，但在政府和相關(guān)部門(mén)的支持和配合下，未來(lái)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平會(huì)有更高的提升。

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從表3可知，2012年2 223家公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，披露內(nèi)部控制缺陷僅占披露比22.63%。即便在503家披露內(nèi)部控制缺陷的公司中也存在內(nèi)部控制缺陷未劃分等級(jí)或未披露內(nèi)部控制缺陷整改措施等問(wèn)題，而且另外1 720家公司未披露內(nèi)部控制缺陷，占披露比達(dá)77.37%。是內(nèi)部控制沒(méi)有問(wèn)題還是不愿意揭露自身問(wèn)題？從我國(guó)近年上市公司發(fā)生的一系列舞弊案件看，不愿意披露自身缺陷的可能性比較大。

（三）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系落實(shí)不到位

《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解》中要求企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制核心指標(biāo)體系及參考標(biāo)準(zhǔn)形成的工作底稿作出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論，而實(shí)際工作中，多數(shù)上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)采用定性分析，由內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組成員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷。由于沒(méi)有將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)核心指標(biāo)體系量化，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)主觀性較強(qiáng)，如果評(píng)價(jià)人員經(jīng)驗(yàn)不足，就會(huì)造成評(píng)價(jià)結(jié)論的錯(cuò)誤。

（四）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告不規(guī)范

近兩年我國(guó)上市公司出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告從依據(jù)、名稱到內(nèi)容都不統(tǒng)一。例如評(píng)價(jià)依據(jù)有《上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《主板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《深交所上市公司內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》等。由于披露的依據(jù)不同，報(bào)告的名稱和內(nèi)容也不同。報(bào)告名稱多種多樣：關(guān)于內(nèi)部控制有關(guān)事項(xiàng)的說(shuō)明、董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告、與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告等。評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容主要是有關(guān)內(nèi)部環(huán)境這一要素的詳細(xì)描述，而對(duì)其他四個(gè)要素如風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督披露較少甚至不披露。

三、完善我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的措施

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)和執(zhí)行力度

2010年我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立，表明我國(guó)內(nèi)部控制建設(shè)取得了一定進(jìn)步，但我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系屬于部門(mén)規(guī)章。美國(guó)在2001年頒布的《薩班斯法案》中就要求上市公司出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，規(guī)定了隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷、虛假披露內(nèi)部控制有效性相關(guān)責(zé)任人面臨的刑事處罰。與美日等發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)內(nèi)部控制的建設(shè)還處于部門(mén)規(guī)章層面，沒(méi)上升到法律的高度。因此政府監(jiān)管部門(mén)面臨的一項(xiàng)緊迫任務(wù)就是加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)，做到有法可依、有法必依、違法必究，進(jìn)一步提升上市公司內(nèi)部控制的水平。

政府監(jiān)管部門(mén)一方面要制定內(nèi)部控制的相關(guān)法律，另一方面更要加強(qiáng)執(zhí)法部門(mén)的執(zhí)行力度，對(duì)違反內(nèi)部控制法律法規(guī)的公司及責(zé)任人要追究相關(guān)的法律責(zé)任。實(shí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的獎(jiǎng)懲制度，做到獎(jiǎng)罰分明，對(duì)不按法規(guī)要求披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的公司給予一定警告或處罰，同時(shí)，強(qiáng)化激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制。

（二）加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制文化建設(shè)

內(nèi)部控制缺陷披露不充分的主要原因可能受我國(guó)家丑不可外揚(yáng)的傳統(tǒng)文化影響，因此，充分披露內(nèi)部控制缺陷，需要加強(qiáng)本公司內(nèi)部控制文化建設(shè)，使公司管理人員勇于面對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)中的問(wèn)題。公司應(yīng)在各級(jí)各部門(mén)深入開(kāi)展內(nèi)部控制培訓(xùn)，向管理人員大力宣傳本公司內(nèi)部控制制度，使各個(gè)級(jí)別的管理人員都能理解和發(fā)現(xiàn)本公司內(nèi)部控制缺陷，主動(dòng)參與到內(nèi)部控制的建設(shè)和評(píng)價(jià)中。管理人員要善于和非管理人員進(jìn)行溝通，讓公司所有員工積極關(guān)注與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)有關(guān)的法律法規(guī)和該領(lǐng)域的最新動(dòng)態(tài)，培養(yǎng)員工的主人翁意識(shí)，增強(qiáng)公司員工的凝聚力和向心力，在公司內(nèi)部形成良好的內(nèi)部控制文化，為提升公司內(nèi)部控制水平創(chuàng)造條件。

（三）量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

為了確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確性，保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的落實(shí)，建議監(jiān)管機(jī)構(gòu)量化內(nèi)部控制五要素的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，各上市公司根據(jù)自身實(shí)際情況對(duì)每一內(nèi)部控制要素下的核心指標(biāo)制定本公司的量化標(biāo)準(zhǔn)。量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系后，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)口徑統(tǒng)一，評(píng)價(jià)報(bào)告也具有可比性。

（四）統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告依據(jù)

目前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告名稱和披露內(nèi)容不統(tǒng)一，原因是評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)多樣性。因此，建議政府監(jiān)管部門(mén)統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)，統(tǒng)一評(píng)價(jià)報(bào)告的格式和內(nèi)容，不僅使上市公司能明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，而且有助于信息使用者理解和判斷內(nèi)部控制的有效性。

從近年上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露數(shù)量、評(píng)價(jià)結(jié)論等方面反映出我國(guó)上市公司內(nèi)部控制建設(shè)不論在形式還是內(nèi)容上都有明顯的進(jìn)步，雖然在內(nèi)部控制建設(shè)過(guò)程中也存在一定的問(wèn)題，但在政府和相關(guān)部門(mén)的支持和配合下，未來(lái)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平會(huì)有更高的提升。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 迪博上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司.中國(guó)上市公司2013年內(nèi)部控制白皮書(shū)[N].上海證券報(bào)，2013-06-26.

[2] 迪博上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司.中國(guó)上市公司2012年內(nèi)部控制白皮書(shū)[N].中國(guó)證券報(bào)，2012-06-13.

[3] 董美霞，戴松梅.我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究[M].濟(jì)南：山東大學(xué)出版社，2012.

[4] 鄭洪濤，張穎.上市公司內(nèi)部控制學(xué)[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009.

[5] 財(cái)政部等五部委.上市公司內(nèi)部控制基本規(guī)范[S].2008.

[6] 財(cái)政部等五部委.上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引[S].2010.

從表3可知，2012年2 223家公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，披露內(nèi)部控制缺陷僅占披露比22.63%。即便在503家披露內(nèi)部控制缺陷的公司中也存在內(nèi)部控制缺陷未劃分等級(jí)或未披露內(nèi)部控制缺陷整改措施等問(wèn)題，而且另外1 720家公司未披露內(nèi)部控制缺陷，占披露比達(dá)77.37%。是內(nèi)部控制沒(méi)有問(wèn)題還是不愿意揭露自身問(wèn)題？從我國(guó)近年上市公司發(fā)生的一系列舞弊案件看，不愿意披露自身缺陷的可能性比較大。

（三）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系落實(shí)不到位

《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解》中要求企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制核心指標(biāo)體系及參考標(biāo)準(zhǔn)形成的工作底稿作出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論，而實(shí)際工作中，多數(shù)上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)采用定性分析，由內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組成員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷。由于沒(méi)有將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)核心指標(biāo)體系量化，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)主觀性較強(qiáng)，如果評(píng)價(jià)人員經(jīng)驗(yàn)不足，就會(huì)造成評(píng)價(jià)結(jié)論的錯(cuò)誤。

（四）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告不規(guī)范

近兩年我國(guó)上市公司出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告從依據(jù)、名稱到內(nèi)容都不統(tǒng)一。例如評(píng)價(jià)依據(jù)有《上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《主板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》、《深交所上市公司內(nèi)部控制指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》等。由于披露的依據(jù)不同，報(bào)告的名稱和內(nèi)容也不同。報(bào)告名稱多種多樣：關(guān)于內(nèi)部控制有關(guān)事項(xiàng)的說(shuō)明、董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告、與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告等。評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容主要是有關(guān)內(nèi)部環(huán)境這一要素的詳細(xì)描述，而對(duì)其他四個(gè)要素如風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督披露較少甚至不披露。

三、完善我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的措施

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)和執(zhí)行力度

2010年我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立，表明我國(guó)內(nèi)部控制建設(shè)取得了一定進(jìn)步，但我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系屬于部門(mén)規(guī)章。美國(guó)在2001年頒布的《薩班斯法案》中就要求上市公司出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，規(guī)定了隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷、虛假披露內(nèi)部控制有效性相關(guān)責(zé)任人面臨的刑事處罰。與美日等發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)內(nèi)部控制的建設(shè)還處于部門(mén)規(guī)章層面，沒(méi)上升到法律的高度。因此政府監(jiān)管部門(mén)面臨的一項(xiàng)緊迫任務(wù)就是加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)，做到有法可依、有法必依、違法必究，進(jìn)一步提升上市公司內(nèi)部控制的水平。

政府監(jiān)管部門(mén)一方面要制定內(nèi)部控制的相關(guān)法律，另一方面更要加強(qiáng)執(zhí)法部門(mén)的執(zhí)行力度，對(duì)違反內(nèi)部控制法律法規(guī)的公司及責(zé)任人要追究相關(guān)的法律責(zé)任。實(shí)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的獎(jiǎng)懲制度，做到獎(jiǎng)罰分明，對(duì)不按法規(guī)要求披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的公司給予一定警告或處罰，同時(shí)，強(qiáng)化激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制。

（二）加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制文化建設(shè)

內(nèi)部控制缺陷披露不充分的主要原因可能受我國(guó)家丑不可外揚(yáng)的傳統(tǒng)文化影響，因此，充分披露內(nèi)部控制缺陷，需要加強(qiáng)本公司內(nèi)部控制文化建設(shè)，使公司管理人員勇于面對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)中的問(wèn)題。公司應(yīng)在各級(jí)各部門(mén)深入開(kāi)展內(nèi)部控制培訓(xùn)，向管理人員大力宣傳本公司內(nèi)部控制制度，使各個(gè)級(jí)別的管理人員都能理解和發(fā)現(xiàn)本公司內(nèi)部控制缺陷，主動(dòng)參與到內(nèi)部控制的建設(shè)和評(píng)價(jià)中。管理人員要善于和非管理人員進(jìn)行溝通，讓公司所有員工積極關(guān)注與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)有關(guān)的法律法規(guī)和該領(lǐng)域的最新動(dòng)態(tài)，培養(yǎng)員工的主人翁意識(shí)，增強(qiáng)公司員工的凝聚力和向心力，在公司內(nèi)部形成良好的內(nèi)部控制文化，為提升公司內(nèi)部控制水平創(chuàng)造條件。

（三）量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

為了確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確性，保證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的落實(shí)，建議監(jiān)管機(jī)構(gòu)量化內(nèi)部控制五要素的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，各上市公司根據(jù)自身實(shí)際情況對(duì)每一內(nèi)部控制要素下的核心指標(biāo)制定本公司的量化標(biāo)準(zhǔn)。量化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系后，各上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)口徑統(tǒng)一，評(píng)價(jià)報(bào)告也具有可比性。

（四）統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告依據(jù)

目前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告名稱和披露內(nèi)容不統(tǒng)一，原因是評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)多樣性。因此，建議政府監(jiān)管部門(mén)統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的依據(jù)，統(tǒng)一評(píng)價(jià)報(bào)告的格式和內(nèi)容，不僅使上市公司能明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，而且有助于信息使用者理解和判斷內(nèi)部控制的有效性。

從近年上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露數(shù)量、評(píng)價(jià)結(jié)論等方面反映出我國(guó)上市公司內(nèi)部控制建設(shè)不論在形式還是內(nèi)容上都有明顯的進(jìn)步，雖然在內(nèi)部控制建設(shè)過(guò)程中也存在一定的問(wèn)題，但在政府和相關(guān)部門(mén)的支持和配合下，未來(lái)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平會(huì)有更高的提升。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 迪博上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司.中國(guó)上市公司2013年內(nèi)部控制白皮書(shū)[N].上海證券報(bào)，2013-06-26.

[2] 迪博上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司.中國(guó)上市公司2012年內(nèi)部控制白皮書(shū)[N].中國(guó)證券報(bào)，2012-06-13.

[3] 董美霞，戴松梅.我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究[M].濟(jì)南：山東大學(xué)出版社，2012.

[4] 鄭洪濤，張穎.上市公司內(nèi)部控制學(xué)[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009.

[5] 財(cái)政部等五部委.上市公司內(nèi)部控制基本規(guī)范[S].2008.

[6] 財(cái)政部等五部委.上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引[S].2010.