公共受托責任與政府財務信息披露

莊　瑜　王　韋

提要受托責任是由委托關系的建立而發(fā)生的。政府接受公眾的委托，利用公共資源，為公眾提供公共產(chǎn)品和服務，承擔公共受托責任，并通過向公眾披露政府財務信息來解除公共受托責任。隨著民主制度和市場經(jīng)濟的發(fā)展，公共受托責任越來越受到公眾的關注。

關鍵詞：公共受托責任；政府財務報告；公共產(chǎn)品

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

受托責任是由委托關系的建立而發(fā)生的。楊時展教授（1990）認為，委托關系建立之后，作為受托人要以最大的善意、最經(jīng)濟有效的辦法、最嚴格地按照當事人的意思來完成委托人所托付的任務。政府接受公眾的委托，利用公共資源，為公眾提供公共品，承擔公共受托責任。同時，政府還要通過向公眾披露政府財務信息來解除他的受托責任。隨著民主制度和市場經(jīng)濟的發(fā)展，公共受托責任越來越受到公眾的關注，這就要求政府要更加努力地完善政府財務信息披露。

一、公共受托責任的內(nèi)容

受托責任大多是由于資源的委托行為而發(fā)生的。美國GASB認為，政府的受托責任是建立在這樣一種理念上的：公民及資源提供者有權知曉并要求公開披露資源籌集和運用的事實，以利于他們評判政府的公共選擇。政府作為國家權力的執(zhí)行機關，依法行使管理國家事務行政權力，依法擁有行政權和履行相應的行政職能。在民主制國家里，政府由人民民主選舉產(chǎn)生，接受人民的委托，利用公共資源，為公眾提供各種服務。由于政府代表人民的意志執(zhí)行公共財政資源的籌集、使用和管理，所以必然要受到資源提供者（社會公眾）及其代表、國家法令、合同協(xié)議及其他約定的限制，必須對資源使用的經(jīng)濟性、有效性和使用效果負責，這便形成了廣泛存在于政府及其管理當局與社會公眾之間的公共受托責任。

按照現(xiàn)代民主政治的一般理論，國家權力的本源在于人民。在全體社會成員的授權下，政府行使管理社會公共事務的權力，承擔向社會提供企業(yè)（或個人）不愿提供、不能提供或無力提供的公共產(chǎn)品和服務的責任。由于公共產(chǎn)品和服務的廣泛性，政府也就對全體社會成員承擔了社會、政治、經(jīng)濟、文化的受托責任。這種由公共權力的委托而產(chǎn)生的受托責任即為“公共權力受托責任”。而政府行使公共權力、提供公共產(chǎn)品和服務需要耗費一定的資源，必須以一定的形式和程序為其行使公共權力提供資源保障。在民主政治制度里，通常以公共預算的方式，進一步授權政府通過征稅等渠道從社會公眾那里取得公共資源，并由此形成政府對公共資源的使用和管理的“公共資源受托責任”或“公共財務受托責任”。政府把從社會取得的公共資源，按照人民的意志“投入”到社會需要的公共領域，經(jīng)過“產(chǎn)出”、“成果”、“影響”幾個階段，最終實現(xiàn)政府因公共權力而承擔的責任。

政府的公共受托責任，從其內(nèi)在職能來看，又是一個層次分明的“梯形受托責任”，由高到低可分為五個層次：（1）政策受托責任，涉及政策的選擇、執(zhí)行和廢止；（2）項目受托責任，指目標的設立與實現(xiàn)程度（如結(jié)果和效率）；（3）業(yè)績受托責任，指各項活動運營的既定標準得以實現(xiàn)的程度（如效率和經(jīng)濟性）；（4）過程受托責任，指應用適當?shù)姆椒?、程序來衡量各項活動計劃、分配和管理的業(yè)績；（5）忠實受托責任，指基金的使用與批準的預算、法律、法令等相一致。從其特點來看，公共受托責任產(chǎn)生于民主政治中的委托代理關系，并依存于三個主要代理關系之中，即公務員對行政長官的受托責任，行政部門對立法部門的受托責任和政府對民眾的受托責任。

二、政府公共受托責任與企業(yè)受托責任的不同

受托責任是由委托關系的建立而發(fā)生的，委托關系可以是由通常的托付行為建立，可以由聘請建立，可以由任命建立，也可以由民主選舉建立。政府的公共受托責任不同于企業(yè)，它是由民主選舉建立起來的受托責任。因此，政府公共受托責任與企業(yè)的受托責任有很大的不同。

王光遠教授對公共受托責任與公司受托責任進行對比，指出二者之間有以下不同：公共受托責任的評價標準尚未統(tǒng)一；公共部門的各個支出項目排除在直接反映的產(chǎn)出價值概念之外；公共部門的財務報告僅提供產(chǎn)出信息，且其收入或收益并不反映消費者認定的服務價值，只反映一種定價制度或者為提供服務而分配資源的決策，而公司的損益表要反映銷售收入，應計費用和損益；公共部門的產(chǎn)出概念難以定義，難以計量；對政治決策者的政治受托責任難以評價。

劉秋明對公共受托責任與公司受托責任加以比較，認為存在以下不同：公共受托責任的評價面臨困難；公共受托責任強調(diào)公平性原則；委托方對受托方的控制能力不足；受托方更多地受政治、法律和道德約束。

何瑞熊認為，公共受托責任與公司受托責任最大的不同并不在于受托財務責任上，而是在于受托管理責任上。他認為，公共部門的受托管理責任需要強調(diào)公平，而公司的受托管理責任不需要強調(diào)公平。雖然公共部門也關心效率，但是沒有像企業(yè)那樣將效率放在首位。

本文認為，政府承擔的公共受托責任不同于企業(yè)的經(jīng)營受托責任，主要有以下幾方面：

1、政府不以營利為目標。由于政府公共受托責任的委托人（社會公眾）向政府提供資源的出發(fā)點和歸宿點并非追逐經(jīng)濟上的利益，因此政府只能是非營利的公共部門，不能以營利為目標。與企業(yè)經(jīng)營受托責任履行過程中環(huán)環(huán)相扣的利益驅(qū)動機制相比，政府公共受托責任的履行和實現(xiàn)機制比較復雜。因此，社會公眾無法像企業(yè)的委托人（股東等）那樣，通過財務報告中一些關鍵的比例性財務指標（如每股收益等）來了解和評價受托人履行受托責任的情況和受托業(yè)績實現(xiàn)的程度（政府履責情況與耗費資源之間的配比），并從根本上解除他們的受托責任。

2、政府行為缺乏可觀測性。選民與政府之間既存在委托與代理關系，又存在被管理與管理關系，這種強勢代理人（政府）與弱勢委托人（選民）的特殊委托代理關系決定了選民在信息獲取方面處于不利地位。與企業(yè)中代理人（經(jīng)理層）受外部競爭（經(jīng)理人市場和產(chǎn)品市場競爭）制約不同，同樣作為代理人的政府缺少對委托代理問題的自動約束機制。由于可觀測性和市場自動約束機制的缺乏，選民不得不尋求某種信息披露機制，以便了解并制約政府的行為。

3、政府的公共受托責任更強調(diào)公平。由于政府不以營利為目標，因此政府的公共受托責任在管理上更注重公平。Amitai Etzioni呼吁人們要注意與“受托責任”一詞相關的三種流行的含義：對競選上臺的上級負更大責任；對社會群體（通常指少數(shù)群體）有更大回應；以及對“價值和更高標準的道德”有更大追求。這里對少數(shù)群體有更大回應和對價值和更高標準的道德有更大追求就是對公共部門的受托責任中的公平責任的描述。

三、政府的公共受托責任要求政府披露政府財務信息

隨著財產(chǎn)的所有權和經(jīng)營權的分離，代理人產(chǎn)生了對委托人的受托責任，由此產(chǎn)生的“會計責任”和“報告責任”也得以確立。委托人由于自身利益的所在，需要依靠財務信息對代理人的受托責任進行監(jiān)督以輔佐自己的決策：代理人由于受托責任的所在，需要提供財務信息以幫助解脫自身的受托責任。這種財務信息使用者和提供者的分離，使得會計財務信息披露成為必然。

政府是通過人民民主選舉產(chǎn)生的，接受人民的委托治理國家，其主要職責是履行社會公共事務管理，行使行政管理的職能。政府履行其職能而提供的物品和服務屬于公共物品的范疇，公共物品是私人部門不能提供的物品，只能由政府提供。而政府提供公共物品不能或不完全能取得收入補償?shù)?，那么政府提供公共物品所必需耗費的經(jīng)濟資源只能來源于政府憑借國家政權以各種形式向公眾征收。因此，政府從事社會公共事務管理、提供公共物品和公共服務，就是在履行社會公眾委托或賦予的責任。政府對公眾的受托責任是最基本的受托責任，這種受托責任還可以進一步細分為下級政府對上級政府的受托責任，政府對公眾的受托責任等；同時，這種受托責任也會派生出其他受托責任來，如政府對債權人的受托責任、政府對其他政府的受托責任等。政府完整的受托責任體現(xiàn)在政府是整個國民經(jīng)濟和社會發(fā)展的組織者和管理者。