基于管理視角的企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)構(gòu)建路徑

王 倉

（揚州通利冷藏集裝箱有限公司，江蘇 揚州 225102）

企業(yè)之間的競爭日漸激烈，為了在眾多的同類型企業(yè)中脫穎而出，內(nèi)部管理控制工作的重要性便體現(xiàn)了出來。內(nèi)部審計部門應(yīng)該加強對于內(nèi)部控制評價系統(tǒng)的重視程度，根據(jù)評判的結(jié)果來對企業(yè)目前的管理政策進行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，從而提升企業(yè)的管理質(zhì)量。由此可以看出，企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)對于企業(yè)的長遠發(fā)展有著十分重要的意義。

一、關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制評價的國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

1.國外研究現(xiàn)狀

國外對于內(nèi)部控制評價的研究是比較豐富且成熟的。在關(guān)于這方面內(nèi)容的研究上，美國的研究成果比較突出。美國在《薩班斯-奧克斯法案》（簡稱SOX法案）中提及到公司需要根據(jù)COSO1992框架來報告其內(nèi)部控制。但是因為SOX法案的重點放在了內(nèi)部控制對財務(wù)信息質(zhì)量的影響上，所以其文獻大多是利用實證研究來檢驗該法案的實施效果，即實施內(nèi)部控制評價之后，公司是否獲得了盈利。Wei li Ge等人在上述法案頒布之后，對不同上市公司內(nèi)部控制進行了調(diào)查，發(fā)現(xiàn)存在著較為嚴重的批斗現(xiàn)象。Hollis對公司內(nèi)部的控制缺陷進行了完善和修正，并且就內(nèi)部控制缺陷對于公司盈利的影響進行了較為深入的研究。從實際出發(fā)，我們發(fā)現(xiàn)美國部分上市公司即使根據(jù)本國法案框架進行了內(nèi)部控制，也存在著很多的問題，其中最為明顯的問題，當(dāng)屬公司沒有將本法案作為內(nèi)部控制評價的理論基礎(chǔ)，導(dǎo)致公司的控制成本增加，盈利減少。出現(xiàn)這種問題的研究主要是因為該框架并非是由公司管理層制定的，沒有將管理作為中心，缺乏實際的可操作性。盡管COSO在對SOX法案進行了完善和拓展，并且注意到了企業(yè)管理這個問題，但是仍然沒有提供具體的內(nèi)部控制評價指南。

2.國內(nèi)研究現(xiàn)狀

將目光轉(zhuǎn)移到國內(nèi)，國內(nèi)很多學(xué)者對內(nèi)部控制評價問題進行了深入的研究。從細節(jié)來看，很多學(xué)者從內(nèi)部控制評價的評價目標(biāo)、評價方法以及評價指標(biāo)等內(nèi)容進行了探索，并提出了自己的見解。學(xué)者王立勇構(gòu)建了內(nèi)部控制評價定量分析的數(shù)學(xué)模型；陳漢文則是對內(nèi)部控住評價的有效性及其評價手段進行了深層次的探討。駱良彬、韓傳模等人則是利用層次分析法對內(nèi)部控制評價進行了分析，并且思考如何將二者進行結(jié)合。當(dāng)然除了學(xué)者們對于內(nèi)部控制評價的理論性研究之外，一些企業(yè)還就自身的實際情況進行了實務(wù)研究、例如，上海寶鋼集團、電網(wǎng)公司以及各種工業(yè)技術(shù)公司，都根據(jù)自身的實際情況對內(nèi)部控制評價進行深入的研究。

我們通過對國內(nèi)外的內(nèi)部控制評價理論以及實務(wù)研究來看，主要存在著兩個問題。首先，企業(yè)主要是站在外部監(jiān)管的角度來分析問題，并不是從管理視角進行分析；其次，在應(yīng)用內(nèi)部控制評價的時候，主要是以糾錯或者保證企業(yè)資金安全為目的，其核心是財務(wù)報告，并非是以企業(yè)管理為主。這說明企業(yè)仍然存在著被動控制的負面思想，進而導(dǎo)致財務(wù)失職、風(fēng)險失控的現(xiàn)象頻繁發(fā)生，這也是為什么大部分企業(yè)被調(diào)查內(nèi)部控制評價制度的時候仍然會出現(xiàn)問題，很難達到預(yù)期的效果，就是因為企業(yè)僅僅是從會計審計和外部監(jiān)督的視角來思考問題，并沒有從企業(yè)內(nèi)部的管理優(yōu)化來看待內(nèi)部控制評價的重要性，這種治標(biāo)不治本的手段必然會影響企業(yè)的長遠發(fā)展。

二、管理視角下企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)的概述

在企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展以及擴張過程中，內(nèi)部控制評價系統(tǒng)對于企業(yè)的重要性不言而喻，它是對企業(yè)實行管理的重要手段。企業(yè)根據(jù)內(nèi)部控制評價的指標(biāo)對管理系統(tǒng)、財務(wù)系統(tǒng)等進行全方面的監(jiān)督以及優(yōu)化，并對企業(yè)現(xiàn)階段的運行情況進行深層次的分析，從而優(yōu)化企業(yè)的管理質(zhì)量。

1.內(nèi)部評價系統(tǒng)的基本內(nèi)容

內(nèi)部控制評價系統(tǒng)在實施的過程中主要是由企業(yè)的內(nèi)部審計部門來實現(xiàn)的。在評價的過程中，審計部門會參考相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)以及法律法規(guī)，并按照這些標(biāo)準(zhǔn)規(guī)律來企業(yè)的內(nèi)部控制情況進行客觀、公平公正的評價。它的內(nèi)部控制評價系統(tǒng)主要是從兩個方向來實現(xiàn)的。第一個方向是企業(yè)內(nèi)部控制決策的有效性，第二個則是內(nèi)部控制實踐的有效性。內(nèi)部控制評價系統(tǒng)為企業(yè)財務(wù)戰(zhàn)略的制定、實行以及企業(yè)經(jīng)營對策提供有效的信息來源。在具體的時間階段，評價系統(tǒng)會對企業(yè)的財務(wù)信息以及管理信息進行收集、分類、處理以及反思，進而根據(jù)反思報告為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層提供評價結(jié)果以及評價信息。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層進而提供切實可行的指導(dǎo)策略。當(dāng)然，因為現(xiàn)階段，企業(yè)環(huán)境的多樣化，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制評價已經(jīng)不僅僅局限于財務(wù)會計管理方面，還會涉及到外部環(huán)境、企業(yè)文化以及經(jīng)營管理等內(nèi)容，這為企業(yè)的長久發(fā)展提供了保障。

2.企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)構(gòu)建原則

企業(yè)內(nèi)部控制制度實行的時候，首先需要對內(nèi)部控制體系進行系統(tǒng)化的分析，為后續(xù)相關(guān)的戰(zhàn)略的實施奠定基礎(chǔ)。從管理的視角出發(fā)，內(nèi)部控制評價系統(tǒng)需要遵循如下原則。

（1）全面性原則。全面性原則是指企業(yè)在制定內(nèi)部中職評價體系額的時候需要思考到方方面面，真正發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計部門的效用，使其可以對企業(yè)的運營情況進行及時的內(nèi)部控制。同時，審計部門還應(yīng)該對企業(yè)的各項業(yè)務(wù)做好監(jiān)督以及評價工作，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)運營中存在的問題，從而采取積極有效的策略。

（2）合法性原則。合法性原則主要是從法律層面進行闡述的，企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系的時候，要以國家的法律法規(guī)為標(biāo)準(zhǔn)，確保其符合相關(guān)監(jiān)管部門的要求。

（3）客觀性原則?？陀^性原則是指企業(yè)需要從本公司的實際情況出發(fā)，根據(jù)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)將企業(yè)的經(jīng)營狀況以及潛在的危險全部披露出來，這種真實且高效的評價方式可以顯著提升企業(yè)的管理實效。

（4）目的性原則。目的性原則，顧名思義，就是在制定內(nèi)部控制評價體系的時候要具有一定的目的性。這種目的性一般是統(tǒng)一的，即根據(jù)企業(yè)的實際運營情況及其財務(wù)管理信息來為后續(xù)的企業(yè)經(jīng)營提供指導(dǎo)，讓企業(yè)向著更長遠的方向發(fā)展。

（5）實效性原則。目前，企業(yè)在市場中的競爭愈發(fā)激烈，面對著來自內(nèi)外的各種情況，顯得尤為復(fù)雜。此時，企業(yè)就需要遵循實效性的原則，根據(jù)企業(yè)的實際情況，將真實情況反映出來，并對內(nèi)部控制人員形成制約，從而提升企業(yè)的管理實效。

三、管理視角下企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)

1.整體框架

在構(gòu)建整體框架的時候，企業(yè)需要根據(jù)內(nèi)部控制制度以及企業(yè)未來的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)制定切實可行的計劃。在制定發(fā)展規(guī)劃的時候，企業(yè)應(yīng)該率先根據(jù)企業(yè)的實際情況進行定位，然后在專家以及企業(yè)團隊的帶領(lǐng)下制定出具有較高可行性的戰(zhàn)略。從管理視角入手，企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展與內(nèi)部控制存在著多方面的聯(lián)系。內(nèi)部控制是企業(yè)在運營中所發(fā)揮出來的最為基礎(chǔ)的作用。這種實用性主要是依據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)實行的。當(dāng)企業(yè)的內(nèi)部控制脫離組織目標(biāo)的時候，很難發(fā)揮出內(nèi)部控制體系所具有的實際指導(dǎo)意義。同時，在構(gòu)建內(nèi)部控制體系的時候，監(jiān)督機制也在其中發(fā)揮著至關(guān)重要的意義，二者相互依存，相互促進，可以將監(jiān)督機制的作用發(fā)揮到最大。內(nèi)部控制評價主要是對企業(yè)內(nèi)部的控制體系進行評價。從管理的視角出發(fā)，內(nèi)部評價系統(tǒng)包含的方面比較多，如評價對象、評價主體、評價目標(biāo)、評價標(biāo)準(zhǔn)以及評價方法等，這些要素之間存在著一定的聯(lián)系，相互依存。評價的主體對象在一定層面上決定了評價目標(biāo)，正是因為評價主體之間的差異性，導(dǎo)致評價目標(biāo)也會存在著較大的區(qū)別。

2.評價主體和客體

在企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)中，評價的主客體是不一樣的。主體是董事會以及各級管理機構(gòu)，評價的客體是內(nèi)部控制體系。但是二者并非是一個相對獨立的單位，反而需要進行深入的融合。企業(yè)的內(nèi)部控制體系是針對公司全體人員來講的，需要整個公司的人群參與，這就使得內(nèi)部控制體系不同層次人群。當(dāng)然，因為不同層次人群的職責(zé)是不一樣的，評價的內(nèi)容也存在著區(qū)別。在實際過程中，管理者需要根據(jù)實際情況，對主客體進行深層次的評價，讓高層管理人員可以根據(jù)評價反饋來有序地制定企業(yè)發(fā)展規(guī)劃，還可以將企業(yè)的內(nèi)外環(huán)境條件與企業(yè)潛在的風(fēng)險進行結(jié)合，從而實現(xiàn)對企業(yè)內(nèi)外的總體評價。對于中層管理人員而言，企業(yè)應(yīng)該積極做好內(nèi)部報告以及人員的激勵，激發(fā)基層員工的工作積極性。

3.評價目的

評價目的是企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系之前思考的問題。企業(yè)為什么要構(gòu)建該體系，構(gòu)建該體系之后能夠產(chǎn)生什么樣的效果，針對體系評價之后產(chǎn)生的結(jié)果應(yīng)該進行何種處理？通過研究，我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的內(nèi)部控制體系主要是對企業(yè)的正常運作提供輔助職能，從而提升企業(yè)管理的質(zhì)量。除此之外，企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部體系時，需要將內(nèi)部審計部門與體系構(gòu)建的各個過程中進行融合，從而保證內(nèi)部控制的實效，為內(nèi)部控制體系實施奠定基礎(chǔ)。

4.評價指標(biāo)

內(nèi)部控制評價的指標(biāo)相對來講略顯復(fù)雜。在確定指標(biāo)的時候，內(nèi)審部門需要從綜合性的角度來確定方案，而這個綜合性有包括相關(guān)性、整體性、平衡性三個特點。評價指標(biāo)可以簡單劃分為三個層次，即目標(biāo)、方案以及要素。從另外一個角度出發(fā)，評價指標(biāo)的確定還需要具有一個“量級”的概念，只有根據(jù)具體的內(nèi)容，才可以為企業(yè)內(nèi)部控制進行有意義的指導(dǎo)。

5.評價標(biāo)準(zhǔn)

評價標(biāo)準(zhǔn)存在的目的是用來側(cè)面反映評價目標(biāo)的，這為管理人員在確定內(nèi)部控制水平的時候提供了基準(zhǔn)。從整體化的角度來看，評價標(biāo)準(zhǔn)的存在為內(nèi)部控制的實效提供了一個衡量的標(biāo)準(zhǔn)。評價標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計是一個比較關(guān)鍵的環(huán)節(jié)，在這個環(huán)節(jié)里，主要包含了兩個方面的內(nèi)容。一方面，在設(shè)計評價標(biāo)準(zhǔn)的時候要遵循一定的原則。即一致性原則和清晰化原則。一致性原則主要是指評價標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該與控制目標(biāo)是一致的；清晰化原則是指評價標(biāo)準(zhǔn)要盡可能的量化，清晰地呈現(xiàn)在管理者的目前。另外一個方面是指，制定的評價標(biāo)準(zhǔn)具有可行性，這種可行性是指經(jīng)過管理者的努力，可以真正地實現(xiàn)，而非過于遠大，只是一個理想化的趨勢。

6.評價方法

當(dāng)確定了評價的指標(biāo)以及標(biāo)準(zhǔn)之后，還需要一定的評價方法。利用切實可行的方法來將評價指標(biāo)以及評價方法進行對比和分析，從而將不同的評價指標(biāo)轉(zhuǎn)換成為評價成果。內(nèi)部控制評價方法需要涉及兩個問題，第一個問題是如何來評價單項指標(biāo)？第二個問題是如何獲得控制評價的結(jié)果，了解內(nèi)部評價控制的缺陷？企業(yè)應(yīng)該根據(jù)指標(biāo)類型的差異來開展有效的評價。通常來講，在評價定量指標(biāo)的時候，綜合評分法、綜合指數(shù)法都是比較常見的評價方法；在對定性指標(biāo)的評價時，需要用到專家評測法和綜合判斷法。不同的評價方法適用的范圍不同，在選擇具體方法的時候應(yīng)該根據(jù)管理的具體需要來選擇合適的內(nèi)容，但是對于定性指標(biāo)評價的時候存在著一定的問題，無論是采用哪種評價方式都需要充分發(fā)揮審計控制的作用，對內(nèi)部控制的方法進行評判。例如，在應(yīng)用專家評測方法的時候，應(yīng)該對內(nèi)部制度執(zhí)行的力度和指標(biāo)進行評測，并且還應(yīng)該根據(jù)具體情況的不同來選取不同的調(diào)查方法和測試手段，問卷調(diào)查法、文獻調(diào)查法、實地觀察法等調(diào)查方法；專題研討法和穿行測試法等測試方法，這些方法的輔助可以顯著提升內(nèi)部控制評價的效果。

對于企業(yè)的管理層來講，除了能夠?qū)I(yè)務(wù)的的內(nèi)部控制進行有效控制外，還需要業(yè)務(wù)控制的實效進行預(yù)測和分析。在綜合性評價的基礎(chǔ)上，可以對各項評價指標(biāo)進行量化，最終通過加權(quán)的方式形成一個具體的分值，進而在不同的管理結(jié)構(gòu)之中進行對比，進而形成一種標(biāo)準(zhǔn)的管理模式。因為內(nèi)部控制評價包括的內(nèi)容比較多，既有定性指標(biāo)，也包含著定量指標(biāo)，那么如果將定性的評價方法與定量的評價方法結(jié)合在一起，就可以形成一個綜合性的評價結(jié)果。相比較而言，將單一的定性評價、定量評價和綜合性評價方法進行對比，可以發(fā)現(xiàn)，定量評價的方式在企業(yè)內(nèi)部控制評價中的應(yīng)用比較廣泛，也更容易讓人理解，尤其讓管理人員明白。加之企業(yè)本身就會有績效評定體系，將其與內(nèi)部控制評價進行結(jié)合，具有更強的實踐性。目前在國內(nèi)的企業(yè)之中，績效評定的方法應(yīng)用得更加廣泛，能夠最大程度地滿足企業(yè)管理以及實踐操作，因此本文比較推薦績效評定方法。

四、企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)中存在問題以及應(yīng)對策略

1.人員綜合素質(zhì)

企業(yè)在運行內(nèi)部控制評價系統(tǒng)的時候，需要內(nèi)審人員參入到各個環(huán)節(jié)之中。內(nèi)部審計的工作人員在這一個過程中應(yīng)該較為積極地搜集有用的信息，以此來保證內(nèi)部控制評價的科學(xué)合理性，不過，內(nèi)部審計人員是否能夠秉持客觀、公平公正的原則，將會直接影響內(nèi)部評價系統(tǒng)。但是在內(nèi)部控制評價系統(tǒng)正式應(yīng)用的時候，因為多方面的影響，導(dǎo)致評價出現(xiàn)了很多不合理的現(xiàn)象，其中作為明顯的問題當(dāng)屬人員綜合素質(zhì)不健全的問題，具體表現(xiàn)在綜合素質(zhì)低、專業(yè)素質(zhì)較差、人文素養(yǎng)不高，因為開展評價的是人，這就導(dǎo)致評價的結(jié)果勢必會帶著一定的主觀性，如果無法保證評價人員的綜合素質(zhì)，那么內(nèi)部控制評價系統(tǒng)的不合理性將會是一種必然。為了避免這種現(xiàn)象的發(fā)生，企業(yè)應(yīng)該積極做好相關(guān)人員的培養(yǎng)，力求企業(yè)內(nèi)部控制評價的公平公正，保證企業(yè)可以向預(yù)期的方向發(fā)展。

2.內(nèi)外部評價

我國的法律法規(guī)對于企業(yè)內(nèi)部控制評價存在著一定的要求。內(nèi)部審計部門在開展審核以及評價的時候應(yīng)該積極主動地與外界評價機構(gòu)保持一定的聯(lián)系。但是存在的審核主體不同，導(dǎo)致內(nèi)部和外部雙方在評價之前不會積極主動的進行溝通，這就導(dǎo)致內(nèi)部評價與外部評價會存在著一定的差異性，進而使企業(yè)的決策受到較為嚴重的影響。在當(dāng)前時代發(fā)展的背景下，企業(yè)應(yīng)該致力于內(nèi)部與外部評價之間的關(guān)聯(lián)性，重視外部評價，進而根據(jù)內(nèi)外部的全方面評價來確定企業(yè)未來的發(fā)展方向。

五、結(jié)語

通過上面的分析以及闡述，我們會發(fā)現(xiàn)企業(yè)在順應(yīng)時代發(fā)展的趨勢下，內(nèi)部控制體系還存在很多的問題亟需解決和完善。在這種背景下，內(nèi)部控制評價體系應(yīng)該受到企業(yè)的密切關(guān)注。完整、科學(xué)合理的內(nèi)部控制評價系統(tǒng)可以保證公司內(nèi)部評價的具有一定的實效?；诖朔N現(xiàn)象，企業(yè)應(yīng)該全方位地分析自己的實際情況，根據(jù)具體的發(fā)展來構(gòu)建更加合理的評價系統(tǒng)，提升企業(yè)管理質(zhì)量。