基于區(qū)塊鏈技術(shù)的雙鏈混合審計系統(tǒng)構(gòu)建

周少燕（副教授），李 焦

一、引言

傳統(tǒng)審計技術(shù)應(yīng)用方式的固有局限，致使審計工作面臨數(shù)據(jù)運(yùn)行流程不暢、審計信息安全性較低及事后審計結(jié)論不確定等問題[1]。區(qū)塊鏈技術(shù)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代的產(chǎn)物，與人工智能、物聯(lián)網(wǎng)等新興數(shù)字技術(shù)深度融合，不僅能夠提升審計工作效率、質(zhì)量、可信度，還可加速審計模式變革，這與現(xiàn)代化審計的高效、安全、獨(dú)立要求等特征相契合[2]。區(qū)塊鏈中的公有鏈具備去中心化和安全性高的特征，聯(lián)盟鏈具有數(shù)據(jù)處理速度快的優(yōu)勢，二者融合能夠克服單方劣勢并實現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ)，為高效、安全地完成審計工作提供技術(shù)支持[3]。研究表明，聯(lián)盟鏈與公有鏈融合架構(gòu)形成的雙鏈，可以實現(xiàn)不同鏈條之間的跨鏈信息交互，有效滿足現(xiàn)代化審計系統(tǒng)構(gòu)建的現(xiàn)實需要。本文以“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈架構(gòu)進(jìn)行混合審計系統(tǒng)設(shè)計，促成審計活動規(guī)范、平穩(wěn)、高效變革，系統(tǒng)性地提升審計效率與審計水平。

二、研究基礎(chǔ)

（一）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合發(fā)展?fàn)顩r

區(qū)塊鏈的核心特征是分布式記賬，即區(qū)塊鏈中各個網(wǎng)絡(luò)節(jié)點(diǎn)共同維護(hù)賬務(wù)信息，并獨(dú)立進(jìn)行信息更新、活動記錄與數(shù)據(jù)傳輸，實現(xiàn)記賬去中心化或多中心化[4，5]。就分類來看，區(qū)塊鏈一般分為公有鏈和聯(lián)盟鏈，二者具有較強(qiáng)的互補(bǔ)性。其中，聯(lián)盟鏈可通過吸收公有鏈項目的技術(shù)設(shè)計理念突破自身局限，而聯(lián)盟鏈的技術(shù)和軟件工程思想可為公有鏈技術(shù)升級提供一定借鑒。但公有鏈和聯(lián)盟鏈均存在不同程度的局限性，在相當(dāng)長一段時間內(nèi)，二者會始終并存、相互融通。就行業(yè)特征來看，公有鏈和聯(lián)盟鏈從原先存在技術(shù)差別逐漸衍生至應(yīng)用陣營的區(qū)隔。公有鏈囿于難以攻克的技術(shù)難題和應(yīng)用場景局限，始終無法擺脫“虛擬幣”影子。聯(lián)盟鏈則憑借效率和技術(shù)難度的高性價比，被貼上產(chǎn)業(yè)價值標(biāo)簽，成為區(qū)塊鏈落地應(yīng)用底層技術(shù)的首選?？梢钥闯觯?lián)盟鏈和公有鏈不斷融合是區(qū)塊鏈技術(shù)發(fā)展的大勢所趨。

目前，“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合發(fā)展存在兩條路線。一是在公有鏈的基礎(chǔ)上搭建聯(lián)盟鏈。此方案主要通過公有鏈的“鏈上擴(kuò)容（Layer1）”技術(shù)方案打造聯(lián)盟鏈。具言之，人們通過改變公有鏈的區(qū)塊大小或數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)來提高處理交易能力，從而搭建起具有更高交易能力的聯(lián)盟鏈。其中，“Layer1”作為基礎(chǔ)公有鏈主要用于結(jié)算和存證，可通過共識算法保障整個系統(tǒng)安全，助力聯(lián)盟鏈高效發(fā)展。二是在聯(lián)盟鏈基礎(chǔ)上建設(shè)公有鏈。當(dāng)聯(lián)盟鏈不斷發(fā)展壯大后，存在向公有鏈轉(zhuǎn)型的可能。此時，聯(lián)盟鏈可依據(jù)自身業(yè)務(wù)模式建設(shè)公有鏈并進(jìn)行靈活設(shè)計。該解決方案一方面能夠為公有鏈注入現(xiàn)實價值，另一方面可使聯(lián)盟鏈生態(tài)獲得持續(xù)發(fā)展。因此，在聯(lián)盟鏈上構(gòu)建公有鏈，可滿足在不同應(yīng)用場景下的安全、結(jié)算要求。

（二）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合融入審計活動的適配性

“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合作為一種大數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)審計模式，將“線下”審計和綜合管理業(yè)務(wù)與“線上”相結(jié)合，可實現(xiàn)跨鏈各節(jié)點(diǎn)信息共享[6]。利用“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)，審計主體能夠掌控審計業(yè)務(wù)的整體布局和方向，并將項目追蹤管理、法制審理等內(nèi)容同步納入審計業(yè)務(wù)過程，實現(xiàn)區(qū)塊鏈自由聯(lián)通、信息透明共享。

1.提升審計效率的同時降低審計成本。審計效率是衡量審計部門日常運(yùn)轉(zhuǎn)良好與否的關(guān)鍵指標(biāo)，決定審計成本高低[7]。受審計行業(yè)技術(shù)手段限制及交叉審計日漸細(xì)化的影響，傳統(tǒng)審計模式在進(jìn)行證據(jù)查詢、審計判斷、數(shù)據(jù)核算等過程中會消耗大量時間，且會增加資金成本并降低審計效率。而通過構(gòu)建“公有鏈+聯(lián)盟鏈”的雙鏈混合審計系統(tǒng)，可實現(xiàn)交易數(shù)據(jù)與交易信息及時對接，將擱置在最后的審計工作逐步分解到日?；顒又校嵘龑徲嫽顒佑行?。另外，公有鏈的開放性和獨(dú)立性與聯(lián)盟鏈的系統(tǒng)性和安全性，可讓外部審計與內(nèi)部審計的雙向驗證更及時，從而提升整體審計效率。

2.確保審計證據(jù)整體性與可靠性。傳統(tǒng)審計系統(tǒng)多以人工與計算機(jī)結(jié)合的形式核查文件與數(shù)據(jù)，在鑒定財務(wù)報表無誤的同時出具審計意見。其中，審計文件與憑證主要是相關(guān)部門在審計過程中用以證明審計事項真?zhèn)蔚幕A(chǔ)材料，可為審計結(jié)果提供相應(yīng)的支持信息[8]。通常，審計人員通過調(diào)查、分析、整理等人工方式獲取的證據(jù)具有可靠、完整、真實等特征。但在傳統(tǒng)審計系統(tǒng)中，審計人員在獲取證據(jù)時需要經(jīng)過較長的傳輸鏈條，這會大幅提高審計成本、降低數(shù)據(jù)安全性。而“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)可自動獲取審計證明材料，真實性與可靠性高，方便做出進(jìn)一步調(diào)查與決斷。若材料存在瑕疵，即返回人工進(jìn)行審核，反之則可繼續(xù)下一步。如此即可確保審計工作數(shù)據(jù)真實完整、安全可靠。

3.擴(kuò)大審計范圍并提高審計質(zhì)量。在傳統(tǒng)審計活動中，審計業(yè)務(wù)執(zhí)行以風(fēng)險為導(dǎo)向的部分抽樣審計方式，難以實現(xiàn)全方位審計。在此情境下，部分審計內(nèi)容的真實性和可靠性無法得到保障。而在“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)下，審計工作中涉及的全部業(yè)務(wù)均可得到審查，審計的覆蓋面極其廣泛。因此，多數(shù)審計活動中可能出現(xiàn)的風(fēng)險被及時識別，繼而審計人員出現(xiàn)的各項錯誤得以規(guī)避。可以知悉，“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)有助于強(qiáng)化審計過程中的風(fēng)險識別與控制，降低風(fēng)險發(fā)生概率，進(jìn)而提高審計質(zhì)量。

三、基于區(qū)塊鏈技術(shù)的雙鏈混合審計系統(tǒng)構(gòu)建

（一）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)整體架構(gòu)設(shè)計

不同區(qū)塊鏈之間的孤立性致使審計數(shù)據(jù)難以在區(qū)塊鏈之間有效流通，在某種程度上限制了審計活動的發(fā)展空間[9]。為提高不同節(jié)點(diǎn)審計活動的效率，以前文理論分析為基礎(chǔ)，構(gòu)建“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)。

設(shè)計之初，先按照審計業(yè)務(wù)邏輯活動主線，整合和溯源鏈上活動數(shù)據(jù)及報表，明確審計管理方向。隨后構(gòu)建基于“公有鏈+聯(lián)盟鏈”的雙鏈混合審計系統(tǒng)框架。依據(jù)審計活動差異模塊建立對照邏輯，梳理新構(gòu)建框架運(yùn)作的具體流程。待明確具體審計邏輯活動主線后，按照具體內(nèi)容對審計業(yè)務(wù)流程進(jìn)行優(yōu)化升級，實現(xiàn)對所有審計活動的優(yōu)化管理。以這一設(shè)計思路為依據(jù)，進(jìn)行雙鏈混合審計系統(tǒng)的整體架構(gòu)規(guī)劃?！肮墟?聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)的整體架構(gòu)主要分為三大模塊：一是業(yè)務(wù)模塊，即涉及審計機(jī)構(gòu)對被審計對象的一系列審計活動；二是系統(tǒng)模塊，囊括審計機(jī)構(gòu)和被審計對象展開審計活動時依賴的技術(shù)、機(jī)制、管理、分析等內(nèi)容；三是流程模塊，是實現(xiàn)業(yè)務(wù)模塊與系統(tǒng)模塊之間有序銜接的重要載體。

（二）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)框架設(shè)計

以“公有鏈+聯(lián)盟鏈”為技術(shù)支持，構(gòu)建集業(yè)務(wù)、系統(tǒng)、流程為一體的雙鏈審計系統(tǒng)框架（見圖1）。其中，業(yè)務(wù)模塊包括被審計對象與審計機(jī)構(gòu)，系統(tǒng)模塊分為數(shù)據(jù)服務(wù)層、應(yīng)用分析層、業(yè)務(wù)展現(xiàn)層，流程模塊分為審計方案、審計過程、審計報告、審計結(jié)果。

圖1 基于區(qū)塊鏈技術(shù)的雙鏈混合審計系統(tǒng)框架

（三）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)架構(gòu)詳析

1.業(yè)務(wù)模塊。業(yè)務(wù)模塊主要涉及被審計對象與審計機(jī)構(gòu)之間各項審計業(yè)務(wù)內(nèi)容，其中，公有鏈合約機(jī)制與聯(lián)盟鏈合約機(jī)制是鏈接二者的有效載體。在公有鏈合約機(jī)制的支持下，被審計對象中的每個成員業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)通過管理員上傳到區(qū)塊鏈平臺。此時，審計機(jī)構(gòu)的不同成員會基于聯(lián)盟鏈合約機(jī)制對上傳數(shù)據(jù)開展審計。待審計活動完成后，管理人員將業(yè)務(wù)模塊所有數(shù)據(jù)打包發(fā)送到系統(tǒng)模塊進(jìn)行下一步審核。

2.系統(tǒng)模塊。

（1）數(shù)據(jù)服務(wù)層。在“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)環(huán)境下，被審計對象業(yè)務(wù)會依據(jù)時間順序構(gòu)成鏈?zhǔn)綌?shù)據(jù)，審計機(jī)構(gòu)可通過該系統(tǒng)數(shù)據(jù)服務(wù)層實時獲取審計業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)（見圖2）。同時，被審計對象的記賬內(nèi)容通過公有鏈合約、聯(lián)盟鏈合約的雙重驗證后，智能合約技術(shù)即可將內(nèi)部審計、外部審計通過數(shù)據(jù)服務(wù)層中的中心數(shù)據(jù)庫上鏈，鏈接到數(shù)據(jù)交換庫，最終進(jìn)入數(shù)據(jù)管理庫。具體而言，被審計對象實時產(chǎn)生的業(yè)務(wù)信息、各類原始憑證等內(nèi)容會暫時保存在中心數(shù)據(jù)庫中。中心數(shù)據(jù)庫負(fù)責(zé)存儲所有審計業(yè)務(wù)、活動等數(shù)據(jù)，并在額定容量符合一定條件后自動提取交易數(shù)據(jù)并打包上鏈，確保驗證效率。另外，為保證被審計對象記賬的正確性、交易驗證的真實性，被審計對象需要通過數(shù)據(jù)交換庫開展進(jìn)一步數(shù)據(jù)交換業(yè)務(wù)。此后，若審計機(jī)構(gòu)能夠執(zhí)行審計智能合約條件，那么記錄的區(qū)塊信息會通過全部節(jié)點(diǎn)一致性檢驗，由此觸發(fā)外部智能審計與內(nèi)部智能審計，利用已經(jīng)驗證的記賬數(shù)據(jù)執(zhí)行交換程序；如無法執(zhí)行，則內(nèi)審、外審階段性測試結(jié)果要在各種測試結(jié)果基礎(chǔ)上，由能夠執(zhí)行自動化審計智能算法的審計師出具相關(guān)資料，并與時間戳共同進(jìn)入?yún)^(qū)塊結(jié)構(gòu)中實現(xiàn)數(shù)據(jù)交換。在審計機(jī)構(gòu)與被審計對象彼此驗證后，審計業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、管理活動內(nèi)容均會進(jìn)入數(shù)據(jù)管理庫中，供相關(guān)管理者考察和分析。

圖2 數(shù)據(jù)服務(wù)層運(yùn)作情形

（2）應(yīng)用分析層。在“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)環(huán)境下，應(yīng)用分析層主要負(fù)責(zé)對審計業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行具體分析（見圖3）。首先，審計機(jī)構(gòu)通過機(jī)器學(xué)習(xí)、語義分析、數(shù)據(jù)治理、算法建模四類方式考察審計業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，以此獲悉被審計對象業(yè)務(wù)水平、審計過程的合理性。其次，外審、內(nèi)審測試結(jié)果通過公有鏈、聯(lián)盟鏈技術(shù)自動輸出到現(xiàn)場盤電子系統(tǒng)、審計預(yù)警子系統(tǒng)、內(nèi)控測試系統(tǒng)、智能溝通系統(tǒng)，再進(jìn)行智能分析。執(zhí)行這一過程的目的在于，審計機(jī)構(gòu)通過獲悉審計疑點(diǎn)和審計主體的需求，解決審計疑點(diǎn)子系統(tǒng)匯總不同賬簿記錄信息。雙鏈混合系統(tǒng)通過分析數(shù)據(jù)是否異常對審計活動進(jìn)行評估。當(dāng)審計過程中涉及系統(tǒng)異常、價值判斷或程序非標(biāo)準(zhǔn)化等特殊審計事項時，雙鏈混合審計系統(tǒng)需要人工審計員介入，進(jìn)行客觀的業(yè)務(wù)處理和診斷。人工審計員會將分析結(jié)果反饋給區(qū)塊鏈設(shè)計主體，為最終準(zhǔn)確的審計報告和生成基礎(chǔ)提供依據(jù)。這可以充分發(fā)揮區(qū)塊鏈可追溯性優(yōu)勢，獲取原始信息支持人工審核工程師基于證書的判斷。最后，實地考察被審計對象相關(guān)人員、被審計對象資產(chǎn)評估以及其他現(xiàn)場審計工作，均由審計人員與先進(jìn)人工智能技術(shù)開展。

圖3 應(yīng)用分析層運(yùn)作情形

（3）業(yè)務(wù)展現(xiàn)層。在“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)環(huán)境下，業(yè)務(wù)展現(xiàn)層主要通過應(yīng)用環(huán)節(jié)和應(yīng)用門戶展示審計業(yè)務(wù)活動。應(yīng)用環(huán)節(jié)包括審計監(jiān)測監(jiān)控、審計管理業(yè)務(wù)、審計決策支持；應(yīng)用門戶涉及債權(quán)人、供應(yīng)商、股東、利益相關(guān)者。業(yè)務(wù)展現(xiàn)層在展示審計業(yè)務(wù)活動時，通常由智能審計師基于審計師的評判意見，重新整合審核數(shù)據(jù)，按照應(yīng)用環(huán)節(jié)、應(yīng)用門戶的現(xiàn)實訴求發(fā)布審核報告（見圖4）。

圖4 業(yè)務(wù)展現(xiàn)層內(nèi)容構(gòu)成

應(yīng)用環(huán)節(jié)層面，審計機(jī)構(gòu)會經(jīng)過審計監(jiān)測監(jiān)控、審計管理業(yè)務(wù)、審計決策支持三個環(huán)節(jié)與被審計對象進(jìn)行有效溝通，并及時展示具體結(jié)果。第一，在審計監(jiān)測監(jiān)控環(huán)節(jié)，審計機(jī)構(gòu)將能夠承擔(dān)核查工作的被審計對象納入?yún)^(qū)塊鏈環(huán)境，并將被審計對象對外日常經(jīng)濟(jì)活動簡化為采購與銷售兩類。在具體執(zhí)行時，審計機(jī)構(gòu)先將銀行、物流企業(yè)、稅務(wù)部門一同納入公有鏈并作為參與經(jīng)濟(jì)活動驗證的監(jiān)測監(jiān)控節(jié)點(diǎn)；而后將授權(quán)相關(guān)監(jiān)測監(jiān)控節(jié)點(diǎn)展示到公有鏈或聯(lián)盟鏈。第二，在審計管理業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，審計機(jī)構(gòu)審計過程同樣以被審計對象為前提，且對銷售、運(yùn)輸、匯款、繳納相關(guān)稅費(fèi)等具體流程進(jìn)行管理。在此過程中，審計機(jī)構(gòu)通過公有鏈進(jìn)行廣播，并在附件中附上各節(jié)點(diǎn)的數(shù)字簽名，以此實現(xiàn)對外公開、公正展示。第三，在審計決策支持環(huán)節(jié)，審計機(jī)構(gòu)會對被審計對象的領(lǐng)用材料、時間明細(xì)、批次目的及數(shù)量內(nèi)容進(jìn)行考察，由此為后期審計工作的可靠性、真實性決策提供經(jīng)驗證據(jù)，最終實現(xiàn)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)公開透明。

應(yīng)用門戶方面，當(dāng)審計過程進(jìn)入出具審計報告階段，“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計模式將打破傳統(tǒng)審計下僅出具簡單意見書的審計報告范式，而依據(jù)不同門戶提供實時審計報告。例如，債權(quán)人在此期間對企業(yè)進(jìn)行投資，可以在不等待資產(chǎn)負(fù)債表日的情況下向企業(yè)提出會計報告和審計報告的披露要求。供應(yīng)商可按照自身生產(chǎn)發(fā)展需要，要求對企業(yè)的現(xiàn)金流量、償付能力、存貨情況進(jìn)行信息披露和相關(guān)審計保證。股東及其他利益相關(guān)者可以要求對企業(yè)運(yùn)營情況進(jìn)行審計，從而維護(hù)自身合法權(quán)益。在區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)中，智能審計師根據(jù)利益相關(guān)者的審計請求和批準(zhǔn)程序，為其制定具有針對性的個性化審計報告。這不僅能為用戶提供高匹配度和真實的決策信息，還可發(fā)揮審計報告的傳播價值。

3.流程模塊?！肮墟?聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)的流程模塊主要涉及審計方案、審計過程、審計報告、審計結(jié)果四個方面的內(nèi)容。其中，審計方案是審計機(jī)構(gòu)預(yù)先對整個審計過程具體內(nèi)容和實施步驟進(jìn)行安排的一項工作計劃，涉及審計對象、審計目的、審計范圍、審計組織分工及應(yīng)注意審計事項。審計過程是審計項目從開始到結(jié)束的過程中，審計人員采取審計實施方案、審計取證資料、工作底稿，并進(jìn)行內(nèi)部審核的系統(tǒng)性工作步驟。審計報告指具備審計資格的審計單位出具有關(guān)企業(yè)會計基礎(chǔ)工作是否符合會計制度的一項意見說明，是對企業(yè)財務(wù)收支、經(jīng)營成果進(jìn)行全面審查后做出的客觀評價。

（四）“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)流程演示

基于區(qū)塊鏈技術(shù)理論及流程再造相關(guān)研究，“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)的審計流程是對傳統(tǒng)審計系統(tǒng)的再優(yōu)化升級。圖5以制造業(yè)企業(yè)與其對應(yīng)會計師事務(wù)所為主體，外部活動涉及制造業(yè)企業(yè)與上游采購及下游銷售相關(guān)內(nèi)容，內(nèi)部審計涉及采購、銷售、財政等方面內(nèi)容。單以銷售這一流程為例，解析雙鏈混合審計系統(tǒng)在審計前期、實施過程、出具報告三個階段的內(nèi)容。

圖5 雙鏈混合審計系統(tǒng)下的審計流程

審計前期階段，審計機(jī)構(gòu)（會計師事務(wù)所）開展初步業(yè)務(wù)活動，對被審計對象（制造業(yè)企業(yè)）區(qū)塊鏈技術(shù)環(huán)境進(jìn)行評估，了解被審計對象與其相應(yīng)往來機(jī)構(gòu)（銀行、物流企業(yè)、上下游供應(yīng)商等）之間智能合約規(guī)則設(shè)定是否合理。而后，會計師事務(wù)所基于已有權(quán)限，就規(guī)則與其他單位達(dá)成共識，并將自身置于制造業(yè)企業(yè)所在的區(qū)塊鏈技術(shù)環(huán)境中。如此，即可執(zhí)行雙鏈混合審計。

審計實施階段，制造業(yè)企業(yè)接收到下游客戶訂單時，其具體銷售流程如下：接收訂單→批準(zhǔn)賒銷信用→按銷售單編制發(fā)運(yùn)憑證并發(fā)貨→依據(jù)銷售單裝載貨物→向客戶開具發(fā)票→營銷記錄→辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓→計提壞賬準(zhǔn)備。在這一銷售流程中，采購客戶與制造業(yè)企業(yè)之間每個交易環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)互相關(guān)聯(lián)，且實時物流追蹤均在節(jié)點(diǎn)可見。此外，除主體交易外，銀行、物流企業(yè)等相關(guān)節(jié)點(diǎn)需要就數(shù)據(jù)信息的有效性達(dá)成共識，以便通過區(qū)塊鏈技術(shù)實行記賬和存儲。一旦出現(xiàn)數(shù)據(jù)與信息造假情況，各個節(jié)點(diǎn)均會對其實行監(jiān)察，并基于共識機(jī)制與合約技術(shù)的實時預(yù)警對數(shù)據(jù)異常值進(jìn)行“隔離”與廣播。

審計報告階段，會計師事務(wù)所需要對審計流程中不同銷售節(jié)點(diǎn)進(jìn)行記錄、測算與確認(rèn)，并依據(jù)全網(wǎng)節(jié)點(diǎn)出具報告。如消費(fèi)者收到產(chǎn)品驗證無誤后出具驗收單，制造業(yè)企業(yè)則依據(jù)驗收單和銷售發(fā)票記賬。此時，會計師事務(wù)所可基于整個銷售環(huán)節(jié)區(qū)塊鏈節(jié)點(diǎn)的共見共驗，對制造業(yè)企業(yè)財務(wù)進(jìn)行實時審計與證明，從而實現(xiàn)無間隙持續(xù)審計。由此可知，區(qū)塊鏈環(huán)境下的持續(xù)審計將加快實施流程，從年末財報編制落實到頒布，提前至各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)開始之時，這促使各方能夠全方位實現(xiàn)區(qū)塊鏈技術(shù)的互聯(lián)互通，并有效降低審計成本。

四、應(yīng)用建議

新興技術(shù)在激活傳統(tǒng)業(yè)態(tài)發(fā)展活力的同時也可能帶來一定的困擾。同樣，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的雙鏈混合審計系統(tǒng)可能存在類似問題。如傳統(tǒng)審計管理系統(tǒng)利用區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化特征，摒棄人工錄入審計方式而采取智能合約協(xié)議信任方式，但在這一摒棄過程時期內(nèi)，審計部門會出現(xiàn)一系列信息失真問題。對此，還需進(jìn)一步優(yōu)化“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)，以便更好地落地應(yīng)用。

（一）轉(zhuǎn)化審計方法，實現(xiàn)“全面審計”

研究可知，智能審計師作為系統(tǒng)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，在雙鏈混合審計系統(tǒng)中可實時審計每筆交易，清晰核算被審計對象的每筆業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，保證審計線索的完整性，支持審計證據(jù)之間互證，從而實現(xiàn)全面審計。為轉(zhuǎn)化審計方法并實現(xiàn)全面審計，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)基于智能合約技術(shù)條件，使用電子函證、智能預(yù)警等智能化審計方案，對被審計對象業(yè)務(wù)活動開展全方位審計。在此過程中，審計機(jī)構(gòu)還可通過公鑰加密、私鑰解碼等技術(shù)保證獲取數(shù)據(jù)的安全性。另外，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)利用具有可追溯性特征的時間戳技術(shù)，持續(xù)追蹤審計問題整改情況，加大審計問題整改力度，并將審計問題打上時間戳進(jìn)行存儲上鏈，再由審計對象反饋整改意見并蓋上時間戳返回區(qū)塊鏈。

（二）重塑審計主體，實現(xiàn)“人工與智能相融合”

在運(yùn)行“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)時，審計機(jī)關(guān)需借助人工與計算機(jī)輔助工具完成檢查、詢問、編制底稿等審計工作，實現(xiàn)局部結(jié)構(gòu)化自動審計。為盡快落實雙鏈混合審計系統(tǒng)，審計機(jī)構(gòu)可積極探索“區(qū)塊鏈+自動化”“區(qū)塊鏈+1拖N”等人工與智能融合作業(yè)模式，使技術(shù)之間、技術(shù)與人或與機(jī)制之間實現(xiàn)互相補(bǔ)充。同時，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)深入落實區(qū)塊鏈在行業(yè)審計活動中的應(yīng)用。如在數(shù)據(jù)服務(wù)層持續(xù)擴(kuò)大公有鏈、聯(lián)盟鏈的融合應(yīng)用，完成數(shù)據(jù)調(diào)取、上鏈、共享等審計工作；在應(yīng)用分析層逐步落實各項審計測試工作，并構(gòu)建風(fēng)險預(yù)警機(jī)制，出具審計疑點(diǎn)列表與異常項目清單等內(nèi)容；在業(yè)務(wù)展現(xiàn)層應(yīng)根據(jù)審計準(zhǔn)則梳理審計疑點(diǎn)，并將資料上鏈存儲。

（三）再造審計客體，實現(xiàn)“算法審計”

在未來商業(yè)環(huán)境下，企業(yè)運(yùn)營管理會逐步實現(xiàn)區(qū)塊鏈化。企業(yè)通過應(yīng)用智能合約、各類算法，持續(xù)推動業(yè)務(wù)生產(chǎn)、核算、檢查等流程自動化運(yùn)轉(zhuǎn)?！肮墟?聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)正是基于這一標(biāo)準(zhǔn)業(yè)務(wù)模式形成，這會改變審計客體（從數(shù)據(jù)審計轉(zhuǎn)化為算法審計）。這一變化會讓審計機(jī)構(gòu)從關(guān)注財務(wù)信息的準(zhǔn)確性，逐步轉(zhuǎn)向關(guān)注工具是否合理運(yùn)行、系統(tǒng)設(shè)計與算法是否具有公允性。因此，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的雙鏈混合審計平臺的開發(fā)、應(yīng)用應(yīng)隨之進(jìn)行改革。在此過程中，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)重視審計客體轉(zhuǎn)變思路，提前防范算法風(fēng)險，進(jìn)一步打造新審計體系，優(yōu)化新審計業(yè)態(tài)，實現(xiàn)算法審計。

五、研究結(jié)論與展望

區(qū)塊鏈作為新興技術(shù)被廣泛應(yīng)用，深刻地改變了審計模式與審計理念。以“公有鏈+聯(lián)盟鏈”融合形成的聚合鏈，逐步成為提升審計工作效率及安全性的關(guān)鍵舉措。故而，構(gòu)建“公有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合審計系統(tǒng)，可完整記錄包含企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、審計內(nèi)容等在內(nèi)的審計數(shù)據(jù)，促進(jìn)多方數(shù)據(jù)共享。此架構(gòu)不僅憑借分布式架構(gòu)、數(shù)據(jù)加密以及時間戳保證審計工作的真實性，而且借助智能合約提升審計工作的安全性，為審計機(jī)構(gòu)提供及時且有效的決策依據(jù)。未來“公有鏈+聯(lián)盟鏈”聚合鏈下的雙鏈混合審計系統(tǒng)與審計業(yè)務(wù)勢必有更多的融合，如審計機(jī)構(gòu)更新被審計對象業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，擴(kuò)增數(shù)據(jù)內(nèi)存，升級適合的區(qū)塊鏈技術(shù)嵌入軟環(huán)境。但不可否認(rèn)，以“公有鏈+聯(lián)盟鏈”為核心的雙鏈混合審計系統(tǒng)依然存在一定的應(yīng)用局限，還需相關(guān)政策大力扶持，更需審計機(jī)構(gòu)、被審計對象協(xié)同努力，共同推進(jìn)這一系統(tǒng)的廣泛應(yīng)用。

【主要參考文獻(xiàn)】

［1］房巧玲，高思凡，曹麗霞.區(qū)塊鏈驅(qū)動下基于雙鏈架構(gòu)的混合審計模式探索［J］.審計研究，2020（3）：12～19.

［2］孔得力.基于區(qū)塊鏈技術(shù)的集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部審計平臺構(gòu)架研究［J］.企業(yè)改革與管理，2020（19）：131～132.

［3］尹旭東，張軒浩.基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計作業(yè)模式探究［J］.審計月刊，2020（4）：19～21.

［4］肖芬.區(qū)塊鏈技術(shù)在審計工作中的應(yīng)用［J］.中國內(nèi)部審計，2020（1）：84～88.

［5］韓超.基于區(qū)塊鏈技術(shù)搭建“4S+”審計結(jié)果運(yùn)用共享平臺［J］.中國內(nèi)部審計，2020（8）：52～56.

［6］蔡禮.基于區(qū)塊鏈技術(shù)的金融審計優(yōu)化探討［J］.財會通訊，2020（11）：124～128.

［7］陸文香.基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計人才隊伍建設(shè)［J］.中國內(nèi)部審計，2020（12）：75～77.

［8］白瑩.大數(shù)據(jù)時代審計模式的轉(zhuǎn)變——基于區(qū)塊鏈技術(shù)的分析［J］.中外企業(yè)家，2020（14）：97.

［9］劉月龍.基于區(qū)塊鏈平臺的審計工作流程再造分析——以朗源股份有限公司為例［J］.財會通訊，2020（17）：143～146.