基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理研究

儀秀琴 趙雪情

摘 要：全面預(yù)算是一種重要的資源配置和成本管理方法，已被廣泛使用在企業(yè)中。全面預(yù)算是企業(yè)為了實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，通過對企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的分析，在預(yù)測與決策基礎(chǔ)上，調(diào)配相應(yīng)的資源，對企業(yè)未來一定時期的經(jīng)營和財務(wù)做出統(tǒng)籌計劃;但是在我國企業(yè)預(yù)算管理的實踐過程中仍存在很多不足。平衡計分卡作為一種新型管理工具以戰(zhàn)略和愿景為核心，把各種衡量方法整合為一個整體，分為財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長這四個維度，并使管理者明確其中的相互關(guān)系。企業(yè)引入平衡計分卡來做預(yù)算管理就可以彌補(bǔ)傳統(tǒng)預(yù)算管理方式下重財務(wù)指標(biāo)輕非財務(wù)指標(biāo)、業(yè)績評價無法發(fā)揮激勵作用等缺陷。平衡計分卡的引入使得新預(yù)算管理模式下兼具了反映“硬件”的財務(wù)指標(biāo)，同時又具備能在競爭中取勝的軟件指標(biāo)。進(jìn)而幫助企業(yè)管理者更好地做出決策和解決問題，打破傳統(tǒng)觀念下的職能分工。

關(guān)鍵詞：平衡計分卡;全面預(yù)算管理;戰(zhàn)略地圖

一、引言

隨著預(yù)算管理在企業(yè)中的普遍應(yīng)用，更多的企業(yè)意識到全面預(yù)算管理的重要性，但也在實施過程中暴露出傳統(tǒng)預(yù)算管理方法的很多問題。企業(yè)為提高自身核心競爭力，降低成本，提高收入，促進(jìn)長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展，就需要改變傳統(tǒng)預(yù)算管理的模式。引入平衡計分卡這一工具，可以幫助企業(yè)促進(jìn)財務(wù)、非財務(wù)衡量方法之間的平衡;長短期目標(biāo)之間的平衡;外部與內(nèi)部的平衡;結(jié)果與過程的平衡;經(jīng)營業(yè)績和管理業(yè)績的平衡等多個方面。更準(zhǔn)確地反映組織經(jīng)營的綜合狀況，平衡和完善業(yè)績評價。平衡計分卡第一次由哈佛商學(xué)院的會計教授 Kaplan 和復(fù)興公司的總裁 Norton（1987）聯(lián)合提出，之后，兩位學(xué)者又深入研究了平衡計分卡的指標(biāo)體系，形成了著名的“Kaplan預(yù)算模式”。而后隨著預(yù)算管理在企業(yè)中的運(yùn)用，平衡計分卡的發(fā)展，更多的學(xué)者開始研究兩者的結(jié)合。對此甘永生（2005）提出了要克服傳統(tǒng)預(yù)算管理的不足，并闡述了戰(zhàn)略導(dǎo)向下的全面預(yù)算管理應(yīng)以戰(zhàn)略為導(dǎo)向;以平衡計分卡為依據(jù);以作業(yè)為基礎(chǔ)。闡述了平衡計分卡與全面預(yù)算管理的有效結(jié)合具有重要意義。

二、傳統(tǒng)預(yù)算管理存在的問題

1.預(yù)算管理目標(biāo)制定不合理

傳統(tǒng)預(yù)算管理與企業(yè)長期目標(biāo)脫節(jié)。企業(yè)在實施傳統(tǒng)預(yù)算管理模式時，多為年度計劃，是企業(yè)日常經(jīng)營活動的計劃，沒有以企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向制定預(yù)算目標(biāo)，這就會導(dǎo)致長期發(fā)展規(guī)劃與短期行動結(jié)合得不緊密，從而造成短視行為。

企業(yè)在進(jìn)行預(yù)算目標(biāo)制定時，往往是針對企業(yè)整體制定預(yù)算目標(biāo)，沒有明確各部門的具體目標(biāo)。沒體現(xiàn)全面預(yù)算管理“全員”特征，造成編制的不合理，各部門乃至員工對自己的任務(wù)目標(biāo)不明確等問題。另外，企業(yè)在制定目標(biāo)時往往只是根據(jù)去年的總體目標(biāo)下達(dá)今年的預(yù)算目標(biāo)，沒有結(jié)合今年的實際情況進(jìn)行調(diào)整，由管理層制訂預(yù)算目標(biāo)，并未通過會議進(jìn)行商議決策，所以預(yù)算目標(biāo)沒有體現(xiàn)全面性。

2.預(yù)算管理工作體系不完善，預(yù)算管理制度不明確

企業(yè)有效實施預(yù)算管理的關(guān)鍵是組織系統(tǒng)的分工和明確的預(yù)算管理制度。但是很多企業(yè)并沒有設(shè)立明確的全面預(yù)算管理組織機(jī)構(gòu)，有的企業(yè)在進(jìn)行預(yù)算編制工作時由財務(wù)部全權(quán)負(fù)責(zé)，導(dǎo)致企業(yè)預(yù)算偏重于財務(wù)指標(biāo)，忽視非財務(wù)指標(biāo)，綜合預(yù)算無法納入考慮范圍。而沒有建立明確的預(yù)算管理制度會導(dǎo)致預(yù)算管理從編制到實施的整個過程，人員職責(zé)不清或某環(huán)節(jié)根本無人員負(fù)責(zé)。因為沒有明確制度說明各部門需要進(jìn)行哪些預(yù)算，每種預(yù)算金額上限是多少，出現(xiàn)偏差怎樣進(jìn)行反饋、調(diào)整，所以導(dǎo)致預(yù)算實施過程中出現(xiàn)問題時，財務(wù)人員無據(jù)可依。

3.預(yù)算管理執(zhí)行力度差，預(yù)算管理重要性認(rèn)知不夠

很多企業(yè)并沒有設(shè)置專門的預(yù)算監(jiān)督機(jī)構(gòu)，對預(yù)算管理目標(biāo)的下發(fā)到執(zhí)行環(huán)節(jié)進(jìn)行有效監(jiān)控。這就會導(dǎo)致目標(biāo)是否真的完成，執(zhí)行過程中是否存在需要調(diào)整的指標(biāo)都不得而知，即便在執(zhí)行過程中出現(xiàn)問題，也不能及時進(jìn)行反饋調(diào)整。從而大大降低了預(yù)算管理工作的有效性。而且由于很多企業(yè)的管理者對于預(yù)算管理的重視程度不夠?qū)е聠T工更加不了解預(yù)算管理對工作的重要性，企業(yè)并沒有對員工進(jìn)行專門的預(yù)算管理工作培訓(xùn)及學(xué)習(xí)。

4.預(yù)算管理考核體系欠缺，缺乏獎懲機(jī)制

績效考核關(guān)系著每個員工，通過考核的形式可以更好地引起員工對于某項工作的認(rèn)識和重視，進(jìn)而提高工作積極性。另外通過考核也可以讓企業(yè)更好地了解全面預(yù)算管理過程中存在的問題，更直觀地看出哪些指標(biāo)超額完成，哪些指標(biāo)沒有實現(xiàn)。部分企業(yè)對于預(yù)算管理的考核體系有待完善，缺乏相應(yīng)的績效考核流程，獎懲機(jī)制，無法實現(xiàn)預(yù)算管理工作的有效性。

三、平衡計分卡與全面預(yù)算管理相結(jié)合的重要性

1.預(yù)算管理目標(biāo)更合理

在實施全面預(yù)算管理時，平衡計分卡的引入使兩者互相彌補(bǔ)了相應(yīng)的缺陷。全面預(yù)算主要制定短期的目標(biāo)，而平衡計分卡主要分解企業(yè)長期的戰(zhàn)略目標(biāo)，這就促進(jìn)了長短期目標(biāo)的結(jié)合，使企業(yè)既有長遠(yuǎn)發(fā)展規(guī)劃，又有年度具體目標(biāo)。另外，預(yù)算管理更多地注重財務(wù)目標(biāo)，而平衡計分卡是將目標(biāo)劃分成財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長四個維度，將財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)相結(jié)合，使制定的目標(biāo)更合理。

2.預(yù)算管理考核更明確

通過平衡計分卡將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)根據(jù)四個維度進(jìn)行分解后，每個目標(biāo)下都有具體的關(guān)鍵性指標(biāo)，根據(jù)關(guān)鍵性指標(biāo)所占的權(quán)重來進(jìn)行預(yù)算管理考核，可以清晰地看出各項指標(biāo)達(dá)標(biāo)與否，對達(dá)標(biāo)的部門或員工進(jìn)行獎勵或?qū)嵤┫鄳?yīng)激勵政策，使考核更加具體明確的同時，提高員工工作積極性。

基于以上分析，可以看出將平衡計分卡與全面預(yù)算管理相結(jié)合，不僅能夠幫助企業(yè)制訂更合理的預(yù)算管理目標(biāo)、完善預(yù)算管理考核體系，還能夠促進(jìn)企業(yè)各部門之間有效溝通，促進(jìn)企業(yè)不斷向精細(xì)化管理模式發(fā)展，進(jìn)行合理的資源配置，促進(jìn)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。所以將平衡計分卡引入全面預(yù)算管理有著十分重要的意義。

四、基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理的實施步驟

1.分析企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)

利用相應(yīng)方法分析企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境，幫助企業(yè)進(jìn)行清晰的自我定位，確保企業(yè)戰(zhàn)略制定的科學(xué)性與合理性。

以SWOT分析法為例，此方法通過分析企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境，將企業(yè)的主要優(yōu)勢、劣勢、機(jī)會、威脅因素通過調(diào)查羅列，依照矩陣形式排列，并用系統(tǒng)分析的思想，把各種因素相互匹配起來加以分析，從中得出一系列相應(yīng)的結(jié)論，結(jié)論通常帶有一定的決策性。采用SWOT 分析法可以幫助企業(yè)在發(fā)展起伏波動的情況下，相較于競爭者認(rèn)識到自身的優(yōu)劣勢，找出因外在現(xiàn)象帶來的機(jī)會和威脅，幫助企業(yè)明確戰(zhàn)略目標(biāo)或分析其戰(zhàn)略目標(biāo)制定的是否合理。進(jìn)而幫助企業(yè)最大化地利用優(yōu)勢，抓住機(jī)會;預(yù)防風(fēng)險，改進(jìn)不足。

2.利用戰(zhàn)略地圖分解目標(biāo)

（1） 戰(zhàn)略地圖是以平衡計分卡為基礎(chǔ)發(fā)展來的，以平衡計分卡的四個層面目標(biāo)（財務(wù)層面、客戶層面、內(nèi)部層面、學(xué)習(xí)與增長層面）為核心，通過分析這四個層面目標(biāo)的相互關(guān)系而繪制的企業(yè)戰(zhàn)略因果關(guān)系圖。戰(zhàn)略地圖是一個公司關(guān)鍵目標(biāo)的可視化表現(xiàn)，以及驅(qū)動組織績效的關(guān)鍵關(guān)系。戰(zhàn)略地圖顯示了一個組織如何將其主動性和資源，包括無形資產(chǎn)，如員工知識轉(zhuǎn)化為有形成果。

（2） 繪制戰(zhàn)略地圖注意事項：只有要了解四個維度分別代表什么內(nèi)容，才能了解企業(yè)如何才能創(chuàng)造價值，確保戰(zhàn)略地圖的準(zhǔn)確繪制。

①財務(wù)角度是企業(yè)一般用于績效評估的傳統(tǒng)指標(biāo)。財務(wù)維度指標(biāo)的設(shè)置主要考察企業(yè)的戰(zhàn)略及其實施和執(zhí)行是否正在為最終經(jīng)營結(jié)果（即凈利）的改善作出貢獻(xiàn)。

②客戶角度，在這個維度中，滿足客戶需求就是企業(yè)的目標(biāo)。企業(yè)應(yīng)以目標(biāo)顧客和目標(biāo)市場為導(dǎo)向，專注于滿足核心顧客需求。應(yīng)從客戶較關(guān)心的以下幾個方面制定目標(biāo)：時間、質(zhì)量、性能、服務(wù)和成本。

③內(nèi)部流程角度，通常是在先制定財務(wù)和客戶方面的目標(biāo)與指標(biāo)后，才制定企業(yè)內(nèi)部流程的目標(biāo)與指標(biāo)，這個順序使企業(yè)能夠抓住重點，專心衡量那些與股東和客戶目標(biāo)息息相關(guān)的流程。內(nèi)部運(yùn)營指標(biāo)既包括短期的現(xiàn)有業(yè)務(wù)的改善，又涉及長遠(yuǎn)的產(chǎn)品和服務(wù)的革新。

④學(xué)習(xí)與成長角度，為其他三個方面的宏大目標(biāo)提供了基礎(chǔ)架構(gòu)，是驅(qū)使上述三個方面獲得卓越成果的動力。企業(yè)的學(xué)習(xí)與成長維度的目標(biāo)主要涉及以下幾個方面：員工的能力、信息系統(tǒng)的能力、組織程序的相互配合。

在運(yùn)用平衡計分卡確定全面預(yù)算的目標(biāo)和指標(biāo)時，四個維度之間的邏輯關(guān)系為：通常先確定財務(wù)維度和客戶維度的目標(biāo)與指標(biāo)，再制訂內(nèi)部流程維度，學(xué)習(xí)與成長維度的目標(biāo)和指標(biāo)。這樣的順序能夠讓企業(yè)管理者抓住重點，衡量與股東和客戶目標(biāo)相關(guān)的流程。而學(xué)習(xí)與成長維度目標(biāo)的有效實現(xiàn)為其他三個層面宏大目標(biāo)的實現(xiàn)提供了基礎(chǔ)框架，優(yōu)化內(nèi)部流程保證客戶維度目標(biāo)的進(jìn)一步實現(xiàn)，借這三個層面指標(biāo)的完成而達(dá)到財務(wù)目標(biāo)的最終實現(xiàn)。

3.利用平衡計分卡確定全面預(yù)算的關(guān)鍵性指標(biāo)

關(guān)鍵績效指標(biāo)（KPI）是衡量流程績效的一種目標(biāo)式量化管理指標(biāo)，是企業(yè)績效管理的基礎(chǔ)，使部門主管明確部門主要責(zé)任，并據(jù)此衡量部門員工業(yè)績。

確定關(guān)鍵性指標(biāo)并賦予計劃目標(biāo)值（權(quán)重）時應(yīng)注意，各個維度下要選取與之相關(guān)的指標(biāo)，注意指標(biāo)區(qū)分;選取的指標(biāo)必須是重要的，會對企業(yè)產(chǎn)生較大影響的;要選取有數(shù)據(jù)支持的指標(biāo)，以便賦予目標(biāo)值時有據(jù)可循。賦予計劃目標(biāo)值時應(yīng)結(jié)合企業(yè)上年情況及自身實際發(fā)展，參考國家或同類行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，制定的目標(biāo)值要切合實際。

從四個維度列舉不同維度下可選取的全面預(yù)算管理關(guān)鍵性指標(biāo)：

收入增長率：營業(yè)收入增加額/上年營業(yè)收入總額

成本降低率：成本降低額/成本總額

市場份額：企業(yè)產(chǎn)品銷售量/市場上同類產(chǎn)品銷售量

財務(wù)維度主要目標(biāo)體現(xiàn)在提高收入、降低成本、提升資源利用三個方面，收入增長率與成本降低率可以直觀地看出企業(yè)目標(biāo)完成情況，而資源利用率的提高可以避免資源浪費，有利于進(jìn)一步增加收入?？蛻艟S度中通過市場份額來分析企業(yè)產(chǎn)品在整體市場中的優(yōu)劣勢，顧客是購買產(chǎn)品的主動力，所以顧客滿意至關(guān)重要，顧客滿意度的指標(biāo)更直觀地幫助企業(yè)管理者看到企業(yè)在此方面做得好與不好，進(jìn)而影響著老客戶保持率和新客戶獲得率。內(nèi)部流程維度主要注重創(chuàng)新、營運(yùn)流程及售后服務(wù)。學(xué)習(xí)與成長維度選取員工的保持率，員工滿意度等指標(biāo)直觀反映員工離職程度，而培訓(xùn)技術(shù)又是此維度下學(xué)習(xí)方面的重要體現(xiàn)。

五、平衡計分卡下預(yù)算管理模式實施的保障措施

平衡計分卡下預(yù)算管理模式的順利實施離不開各種保障措施的支持，文章從制度保障、人員保障、信息系統(tǒng)保障三個主要方面簡述為保證其模式有效性，應(yīng)滿足的保障因素。

1.制度保障

制度的制定為戰(zhàn)略導(dǎo)向下全面預(yù)算管理的實施提供了良好的環(huán)境，使全面預(yù)算管理各個流程有章可循。應(yīng)分別完善預(yù)算制度、審計制度和考核激勵制度。

（1） 預(yù)算制度保障。在基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理模式實施之前要健全內(nèi)部約束機(jī)制，規(guī)范企業(yè)財務(wù)管理行為。以文件制度的形式明確全面預(yù)算管理制度，讓每個預(yù)算責(zé)任中心更清晰地了解到其基本權(quán)利、工作職責(zé)以及運(yùn)作模式，明確預(yù)算管理的主要內(nèi)容，明確預(yù)算組織分工，規(guī)范預(yù)算管理工作運(yùn)行程序。

（2） 審計制度保障。定期（分月度、季度）對全面預(yù)算管理實際的執(zhí)行情況進(jìn)行審查，對企業(yè)成本支出、績效工資的發(fā)放、相關(guān)獎勵情況、計量及資金使用等方面進(jìn)行審查。判斷其是否存在不合理事項、違規(guī)現(xiàn)象或者是否存在一定風(fēng)險或管理漏洞，定期形成書面報告，提交給預(yù)算管理委員會。從而加強(qiáng)企業(yè)對全面預(yù)算管理執(zhí)行過程的監(jiān)督，使預(yù)算管理委員會能及時發(fā)現(xiàn)預(yù)算的差異，采取有效措施，使企業(yè)的日常收支經(jīng)營活動更有效地開展。

（3） 考核激勵制度保障。考核制度要明確考核的原則，規(guī)定考核的方法與模式，明確管理考核的組織部門，對于考核結(jié)果進(jìn)行評價時要設(shè)立明確的評價標(biāo)準(zhǔn)。對于激勵制度，首先應(yīng)明確激勵方式，依據(jù)預(yù)算完成情況的不同部門的不同設(shè)置不同的獎懲機(jī)制。明確負(fù)責(zé)發(fā)放獎金的部門、發(fā)放獎金的日期、獎金等級等，從而調(diào)動員工積極性。

2.人員保障

全面預(yù)算管理能夠有效實施，首先必須保證全員參與。加強(qiáng)宣傳預(yù)算管理的重要性以及與員工自身的相關(guān)性，如與績效相掛鉤、實行獎懲機(jī)制等，加強(qiáng)對于員工的預(yù)算管理知識文化的普及。其次，應(yīng)該加強(qiáng)對預(yù)算管理組織機(jī)構(gòu)人員的技術(shù)培訓(xùn)，以保證能有一個合理準(zhǔn)確的全面預(yù)算編制，并在全面預(yù)算實施時能進(jìn)行有意義的監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)問題，分析差異，做出快速調(diào)整。

3.信息系統(tǒng)保障

（1） 建設(shè)預(yù)算信息平臺

建設(shè)全面預(yù)算信息系統(tǒng)幫助企業(yè)高效匯總并分類整理數(shù)據(jù)信息，信息系統(tǒng)的存儲功能便于查找以往數(shù)據(jù)，有效降低人力成本。統(tǒng)一的預(yù)算管理信息化系統(tǒng)，將業(yè)務(wù)、核算、預(yù)算有效融合，保持?jǐn)?shù)據(jù)口徑一致，實現(xiàn)合理預(yù)算編制;此外，建立信息系統(tǒng)預(yù)算風(fēng)險平臺，對關(guān)鍵風(fēng)險點進(jìn)行監(jiān)控，當(dāng)發(fā)生風(fēng)險時，可通過預(yù)警方式對預(yù)算風(fēng)險進(jìn)行控制。

（2） 信息系統(tǒng)操作技能培訓(xùn)

部分員工對信息系統(tǒng)操作流程不熟練，企業(yè)應(yīng)對員工進(jìn)行信息系統(tǒng)學(xué)習(xí)的培訓(xùn)教學(xué)，宣傳信息系統(tǒng)的重要性，培養(yǎng)信息化、智能化人才。組織領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)該高度重視信息系統(tǒng)與全面預(yù)算的結(jié)合，員工積極配合響應(yīng)，促進(jìn)預(yù)算信息平臺的建設(shè)及實施。

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作者簡介：儀秀琴（1968- ），女，漢族，博士，黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)，教授，研究方向：成本與管理會計理論與實務(wù);趙雪情（1996- ），女，漢族，在讀碩士研究生，黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)，研究方向：成本與管理會計理論與實務(wù)