復雜稅務環(huán)境下跨境并購稅務風險管控探究

梁力軍 王璐鵬 孫曉雨

【摘要】“一帶一路”和“雙循環(huán)”背景下，跨境并購已成為企業(yè)對外投資和提升國際競爭力的重要方式，但跨境并購過程中會因稅務違規(guī)、納稅處置不當?shù)仍驅(qū)е露悇仗幜P和額外稅負，甚至會導致并購失敗。文章首先基于相關(guān)文獻對跨國經(jīng)營過程中稅務風險的致因以及應對展開綜述，歸納出稅務風險的各類致因以及規(guī)避措施。其次，提出稅務環(huán)境內(nèi)涵，從征納稅主體、環(huán)境變量視角分析并購企業(yè)所處稅務環(huán)境的復雜性，并基于跨境并購準備、并購操作和并購整合的三個階段展開具體的稅務風險分析。再次，從加強盡職調(diào)查、科學設計投融資框架、加強稅務管理和內(nèi)部審計職能等方面，提出防范和規(guī)避跨境并購稅務風險的相關(guān)建議。研究對于我國企業(yè)規(guī)避和管控跨境并購稅務風險而言，具有重要的實踐操作和參考價值。

【關(guān)鍵詞】稅務風險；稅務環(huán)境；風險規(guī)避；跨國企業(yè)；跨境并購

【中圖分類號】F271；F125；F812.42

一、研究背景與動因

近年來，我國不斷加快“一帶一路”建設和國際化步伐，為國內(nèi)企業(yè)“走出去”帶來重要歷史機遇?？缇巢①徱殉蔀槲覈髽I(yè)實現(xiàn)提升國際貿(mào)易競爭力、擴展海外市場的重要手段。如2015年12月中糧集團收購新加坡來寶農(nóng)業(yè)公司案，2017年6月中國化工收購瑞士先士達案，2018年12月安踏收購購芬蘭體育用品Amer Sports案，2020年長江電力收購秘魯Luz Del Sur配電公司股權(quán)案等。同時，我國對外直接投資規(guī)模迅速增長，據(jù)《2020年度中國對外直接投資統(tǒng)計公報》顯示，2020年我國對外直接投資達1537.1億美元，同比增長12.3%，流量規(guī)模已經(jīng)位居全球第一。[1]

然而，跨境并購的過程中，機遇和風險并存，對外投資和并購實施過程中企業(yè)往往會面臨政治、經(jīng)濟、金融、文化和法律等多維風險，而且對國際稅法規(guī)制的理解和運用、稅規(guī)的執(zhí)行與稅款的繳納等方面易出現(xiàn)理解偏差或執(zhí)行差異，從而導致稅務風險。如2008年中海油的尼日利亞“南大西洋石油有限公司”收購項目稅務糾紛案，以及2021年底印度稅務機關(guān)對在印部分中國企業(yè)以涉嫌“逃稅”和“假賬”為由展開的大規(guī)模稅務調(diào)查案等。[2]

跨境并購稅務風險指由于國內(nèi)企業(yè)對實施跨境并購過程中對目標國的稅法規(guī)制、稅收機制和納稅程序不夠熟悉，或與目標國所在地稅務機構(gòu)在涉稅業(yè)務、涉稅信息方面的溝通方面不及時，出現(xiàn)涉稅違規(guī)或納稅不當從而遭受稅務處罰的可能性。[3]跨境并購稅務風險是企業(yè)面對的重要國際稅收風險類型，它會直接影響企業(yè)資源的流入流出、并購實施過程和并購績效，并有可能引發(fā)經(jīng)營風險、聲譽風險和國別風險等衍生風險。故如何防范和規(guī)避企業(yè)在跨境并購過程中可能面臨的稅務風險，是企業(yè)亟待解決的重大問題。

二、跨境并購稅務風險相關(guān)研究綜述

（一）跨境并購稅務風險致因研究

相關(guān)研究主要從內(nèi)因、外因兩個視角對跨境并購稅務風險進行了系統(tǒng)性分析。

1.內(nèi)因視角研究

葉紅等（2015）[4]、陳有湘和董強（2015）[8]等學者從跨國貿(mào)易業(yè)務視角對稅務風險的致因進行了比較研究，認為國內(nèi)企業(yè)的低成熟度以及對跨境貿(mào)易、跨境并購等涉稅事項的認知不足和判定經(jīng)驗缺乏等因素，是稅務風險的重要致因。趙燕清（217）[5]、劉安（2017）[6]認為，目標國的稅務環(huán)境及稅法規(guī)制中的稅收征納程序、計稅項目及計稅口徑等方面處于不斷調(diào)整變動中，國內(nèi)企業(yè)無法對涉稅法規(guī)信息及時掌握和運用而導致稅務風險。王文靜和劉麗麗等（2017）[7]則從并購框架和協(xié)議條款視角進行了風險分析，認為企業(yè)未能充分掌握和運用與目標所在國簽訂的投資合作協(xié)議條款，或并購協(xié)議框架本身存在條款漏洞或執(zhí)行缺陷，是導致計稅錯誤或形成非主觀性的稅款漏繳的重要原因。

2.外因視角研究

陳有湘和董強（2015）[8]、趙燕清（2017）[9]則重點從外因視角進行了致因分析，認為目標國的政治和經(jīng)濟環(huán)境的變化、稅制差異和稅收征管程序，以及后BEPS時期國際稅收體系重構(gòu)等因素，是導致跨境并購稅務風險的重要原因，主要體現(xiàn)在目標國的重復征稅、稅收歧視待遇以及反避稅調(diào)查等。李香菊和王雄飛（2017）[10]認為，除了并購企業(yè)因自身實施準備不足、納稅理念偏差等內(nèi)因外，目標國的政治安全、經(jīng)濟波動、歷史文化差異、稅務機構(gòu)差別化對待等外因更易引發(fā)稅務風險。王麗萍（2019）[11]則將境外投資風險劃分為政治風險、經(jīng)濟風險、經(jīng)營風險、文化風險四類，認為政治風險是跨國企業(yè)面臨最大的風險，而經(jīng)濟風險則是最直接的風險。

近幾年，相關(guān)學者還從涉稅信息不對稱、稅務管理體系構(gòu)建的匹配度等方面進行了稅務風險研究。如鄔文瑾（2020）[12]提出，并購企業(yè)和目標企業(yè)之間的涉稅信息不對稱，是導致稅務風險的關(guān)鍵，另外并購企業(yè)自身稅務管理意識不強、涉稅管理機制不健全也是稅務風險產(chǎn)生的重要致因。巴海鷹和譚偉（2021）[13]認為，國內(nèi)企業(yè)實施跨境并購時往往重視跨境業(yè)務體系和會計管理體系的搭建，容易忽視稅務管理體系的建設，從而出現(xiàn)稅務管理體系不能有效匹配跨境并購需求的問題。

（二）跨境并購稅務風險管控研究

相關(guān)文獻從稅務籌劃、稅務風險預警與評估、稅務風險管控模式等視角展開了研究。

1.稅務籌劃研究

趙愛玲（2017）[14]提出，并購企業(yè)自身應制定出與公司戰(zhàn)略相吻合的國際稅務策略，對外則應運用相互協(xié)商的爭議解決機制來解決國際稅收爭議。劉安（2017）[6]認為，應通過對企業(yè)并購實施中的生產(chǎn)經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒舆M行事先規(guī)劃和安排，運用納稅籌劃手段來節(jié)約稅款和獲得合理稅收利益。王麗萍（2019）[11]也認為，企業(yè)也應注重整體稅收規(guī)劃和主動構(gòu)建稅務風險管控體系，才能更好管控稅務風險。

2.稅務風險預警與評估研究

何曉偉（2017）[15]建議，應厘選出并購項目中涉稅風險發(fā)生概率較大的稅種和風險易于控制的稅種，進行分類歸集管理，對應設計出稅務風險分類控制程序并嚴格執(zhí)行，同時要加強稅務風險預警信息的及時發(fā)布。薛淑娟（2018）[16]提出當涉及復雜國際稅收項目時，企業(yè)應充分利用母國稅務部門建立的預警信息機制來甄別風險，從而減少因信息不對稱帶來的稅務風險。王彤（2019）[17]構(gòu)建起“風險識別—風險評估—風險防范策略制定—采取防范措施—防范成效評價”的風險管理流程，并構(gòu)建起“投資環(huán)境差異—稅收制度差異—稅收征管水平差異”跨境稅務風險評估模型，該研究較為系統(tǒng)。

3.稅務風險管控模式研究

鄔文瑾（2020）[12]提出了“橫向到邊，縱向到底”的稅務風險控制模式，從稅收、經(jīng)濟活動兩個橫向角度，縱向再多層次分析。徐寒鵬（2021）[18]建議應構(gòu)建稅務風險管理專門團隊，對跨境并購及關(guān)聯(lián)方交易加以重點管理，還可采取預約定價安排（APA）方式提出定價安排和做好稅務部門認定，以規(guī)避稅務風險。王韞玉（2021）[19]還提出，應建立國與國之間的稅收信息共享平臺來降低信息不對稱，如加入CRS（Common Reporting Standard）共同申報準則實現(xiàn)稅務信息自動交換與更新。另外，崔思凡（2021）[20]強調(diào)，我國政府應加強雙邊或多邊稅收協(xié)定的簽訂和建立健全海外并購的涉稅協(xié)調(diào)機制，合法合理地為實施跨境并購的國內(nèi)企業(yè)有效降低海外并購的稅收負擔和減少稅務爭議或糾紛。

綜上可知，學術(shù)界已從內(nèi)因和外因視角對跨境并購過程中的稅務風險致因進行較為深入的分析，并就稅務風險的規(guī)避與管控提出了相關(guān)思路與建議。本文則基于跨境并購所面臨的復雜稅務環(huán)境，對跨境并購各階段的稅務風險進行詳細解析，系統(tǒng)性提出稅務風險管控建議，以便協(xié)助并購企業(yè)更有效地實現(xiàn)對稅務風險的全流程監(jiān)測和立體化管控。

三、跨境并購稅務風險分析及管控建議

跨境并購稅務風險是指并購企業(yè)因未能遵循并購實施時關(guān)聯(lián)的法律法規(guī)、稅法規(guī)制（包括中國、東道國稅法規(guī)制）以及國際稅收協(xié)定等，而導致企業(yè)未來資源流失或權(quán)益受損的可能性，其直接表現(xiàn)主要為額外負擔稅款或少繳納稅款。[21]依據(jù)跨國經(jīng)營特點，其稅務風險類型可以主要包括以下兩個方面：一是企業(yè)的納稅行為與稅收法律法規(guī)的規(guī)定不相一致，應納而未納或者少納稅，從而面臨補稅、罰款以及聲譽受損的風險；二是企業(yè)未能合理運用稅收優(yōu)惠或稅收協(xié)定的優(yōu)惠條款，而導致多繳納稅款或承擔額外的稅收負擔。[22-23]

（一）跨境并購中的復雜稅務環(huán)境分析

基于系統(tǒng)論的視角可知，環(huán)境是存在于系統(tǒng)的內(nèi)、外部并與系統(tǒng)不斷進行物質(zhì)、能量和信息交換的一切空間以及空間中各因素的總和。[24]環(huán)境是由環(huán)境主體和環(huán)境變量在一定的時間和空間內(nèi)共同構(gòu)成的系統(tǒng)?；诃h(huán)境理論，可將稅務環(huán)境界定為：在一定的時間和空間條件下，影響征稅主體行為、納稅主體行為的各類因素和變量的總和。稅務環(huán)境既涉及納稅主體與征稅主體之間的相互作用關(guān)系，同時也涉及稅收法律規(guī)制、征納稅管理對國家政治、經(jīng)濟與金融、國家關(guān)系、國際貿(mào)易等方面的影響。稅務環(huán)境中，納稅主體和稅務機關(guān)為稅務環(huán)境主體，納稅主體的遵從行為和稅務機關(guān)的征稅行為均會受法律規(guī)制、政治穩(wěn)定、經(jīng)濟與金融運行、技術(shù)應用和文化傳統(tǒng)等環(huán)境變量的影響，而且這些環(huán)境變量之間也會產(chǎn)生直接或間接的影響關(guān)系。

跨境并購企業(yè)所處的國際稅收環(huán)境與國內(nèi)稅收環(huán)境有很大不同。世界范圍的稅收政策復雜多變，且征管環(huán)境和征管水平參差不齊，在納稅程序執(zhí)行和稅規(guī)條款落地時往往會存在差異和不確定性，從而導致稅收爭議時有發(fā)生。國內(nèi)企業(yè)在納稅中只要遵循我國稅法，按時、準確繳納稅款就可以規(guī)避稅務風險，能夠有效管控因稅務風險導致的經(jīng)濟損失。但跨境并購企業(yè)不僅要面對目標國的稅法規(guī)制、經(jīng)濟與金融監(jiān)管等法律制度環(huán)境的變化調(diào)整，還需要面對來自當?shù)靥厥獾恼苇h(huán)境、文化環(huán)境風險等因素的直接或間接影響。

跨境并購過程中，企業(yè)除了需要進行目標企業(yè)的資產(chǎn)、資金、股權(quán)等資源以及債權(quán)債務方面的整合外，還需要應對資產(chǎn)處置、稅款繳納等復雜的涉稅處理程序執(zhí)行、稅法規(guī)制履行?？缇巢①彽膶嵤┻^程，將會受到目標國政治穩(wěn)定、經(jīng)濟發(fā)展、金融監(jiān)管和文化差異程度等多種因素的影響，更面臨著復雜的稅務環(huán)境。另外，我國企業(yè)在實施跨境并購中，還可能面臨并購方案涉稅條款設計缺陷、并購項目征稅邊界不清、并購涉稅計算不當和納稅行為不規(guī)范等稅務風險。[25]跨境并購過程中，并購企業(yè)在應對稅務風險的適當與否，將會直接或間接影響并購過程中的資金、資源與經(jīng)濟利益的流入流出。同時，國際稅收規(guī)則和稅務環(huán)境的動態(tài)變化會對跨國企業(yè)產(chǎn)生相應影響，如BEPS計劃的實施會使得很多國家出臺涉稅政策來規(guī)范跨國企業(yè)的稅務問題，無形中也增加了跨國企業(yè)稅務風險的可能。

故在分析跨境并購稅務風險時，需要充分將稅務環(huán)境因素納入稅務風險管理范圍中。

（二）跨境并購各階段中的稅務風險

跨境并購可劃分為并購前的準備階段、并購中的操作階段和并購后的整合階段，[21，26]各階段面臨的稅務風險如圖1所示。

1.并購前準備階段的涉稅風險

（1）目的國稅制差異和稅制優(yōu)惠盲區(qū)帶來的涉稅風險

企業(yè)并購前需要熟悉目標國的涉稅稅種特點、涉稅法規(guī)以及稅收執(zhí)法環(huán)境，例如美國、日本經(jīng)濟發(fā)展水平較高的工業(yè)化國家，其稅制結(jié)構(gòu)多數(shù)以所得稅為主；經(jīng)濟欠發(fā)達國家的稅制結(jié)構(gòu)則主要采用商品勞務稅，所得稅和預扣稅是跨境并購中涉及最多的稅種。

（2）并購前對涉稅項目未能盡調(diào)而帶來的涉稅風險

并購前，由于并購方和被并購方之間會存在信息不對稱和信息盲區(qū)，故往往會導致并購過程尚未進入正式交割階段就可能會產(chǎn)生稅務風險。并購項目涉稅范圍涵蓋資金資產(chǎn)狀況、財務管理水平、財務報表信息披露等，以及商務合同關(guān)系、貿(mào)易往來與供應鏈關(guān)系、關(guān)聯(lián)方關(guān)系、未決法律訴訟等方面，這些方面會隱含稅務風險。[27]

2.并購操作階段的涉稅風險

（1）投融資框架設計的涉稅風險

在跨境并購中，一般可以設計三種投融資框架：由國內(nèi)企業(yè)直接投資目標企業(yè)；設計單個中間層結(jié)構(gòu)，即先由國內(nèi)企業(yè)投到中間公司，再由中間公司投到目標企業(yè)；設計多個中間層結(jié)構(gòu)，國內(nèi)企業(yè)作為母公司，通過多個中間層公司，最終實現(xiàn)對目標的企業(yè)投資。[22，28]不同的框架設計將會直接或間接影響企業(yè)利潤的流入和流出，合理的框架設計可以有效減少稅務成本支出和增加經(jīng)濟利益流入。如在跨境投資中，可以選擇中國香港、新加坡、英國、盧森堡、瑞士等作為中間控股公司所在地，因為這些國家和地區(qū)具有所得稅征收相對較低、某些符合條件的被動收入不交稅的優(yōu)勢。[29]如果企業(yè)未能了解目標企業(yè)所在國稅收稅制情況，而盲目設計投資構(gòu)架，就有可能帶來額外稅務成本甚至引發(fā)不必要的稅務風險。[27]

（2）融資方式選擇的涉稅風險

企業(yè)實施海外投資時可以采取權(quán)益性投資、混合型投資等不同的融資方式，而權(quán)益性投資、混合型投資這兩種融資方式的選擇會產(chǎn)生不同的涉稅負擔和涉稅風險，[18，22，26]如表1所示。

如果企業(yè)實施并購前貿(mào)然使用資本弱化方式，很可能會面臨東道國關(guān)于資本弱化方面的稅制限制；如果企業(yè)債務與股本的比例超出安全港比率上限，則超過部分的利息費用不允許進行稅前扣除，甚至可能會被采取反避稅措施。[22]

（3）并購交易支付方式的涉稅風險

跨境并購交易的支付方式主要包括兩類：一是利用海外子公司的資金，或通過其進行融資而實現(xiàn)并購資金的支付；二是直接通過境外上市公司實現(xiàn)目標企業(yè)的投資并購。具體并購時可運用現(xiàn)金支付或股權(quán)支付方式為對價。實施并購時，如果當?shù)氐亩悇辗ㄒ?guī)存在稅務歧視或稅收偏見，則有可能會以資金支付方式的“不當性”為由，進行稅務處罰。另外，企業(yè)還應高度關(guān)注國際稅收規(guī)則的動態(tài)和變化，如經(jīng)濟合作與發(fā)展組織“BEPS行動計劃”（稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移）的積極推進，促使世界各國在不斷強化稅收跨境稅收管制，以遏制跨國企業(yè)對本國稅收的影響。例如，法國、德國等歐洲國家基于BEPS行動計劃中的第二項“混合錯配安排”條款下，開始采取單邊稅務行動來打擊跨國企業(yè)利用混合工具規(guī)避納稅的舉動。除此之外，日本、英國等國家也在開始考慮修訂關(guān)于國際并購方面的涉稅法規(guī)。[30]由此可見，企業(yè)在實施跨境并購時將面臨更為復雜的支付風險以及稅務風險。

3.跨境并購整合階段的涉稅風險

第一，跨境并購完成后，并購企業(yè)需要對目標企業(yè)的涉稅事項進行承接或管理，如果未能在并購實施前有效識別或及時化解涉稅問題，在并購完成后可能會因遺留的涉稅問題導致自身管理效率下降，增加額外管理成本與支出。另外，并購企業(yè)與國外稅務機關(guān)存在溝通障礙或涉稅信息未及時提交時，也會因此而產(chǎn)生潛在稅務合規(guī)風險。

第二，并購企業(yè)在經(jīng)營整合階段中，由于涉稅事項繁多，同時又需要進行各種資源的整合，很可能會因為納稅范圍或邊界不清、納稅稅種及納稅申報行為不規(guī)范等而造成并購后稅負的額外增加（如補稅、罰款、滯納金等），甚至會影響到企業(yè)的運營和產(chǎn)生聲譽風險。[31]

需要特別指出的是，并購企業(yè)應高度關(guān)注母國與目標國之間的相對稅率、目標國稅收政策等對企業(yè)所得稅、關(guān)稅的影響，相關(guān)稅務風險主要包括：一是是否會遭遇雙重征稅而導致多交稅的情況；二是目標國所在地對于企業(yè)所得稅抵減方面的涉稅規(guī)定；三是目標國所在地會計政策對成本攤銷核定方面的涉稅規(guī)定。[32]

（三）跨境并購稅務風險管控建議

稅務風險應對不當，將會給企業(yè)額外增加稅收負擔責任，甚至是承擔不必要的法律責任。[33]故企業(yè)需要充分考慮企業(yè)擴張發(fā)展的并購戰(zhàn)略與稅務管理水平之間的匹配性，深入研究我國及目標國的稅法規(guī)制、雙邊稅收協(xié)定、投融資框架的稅收權(quán)益比較等，通過構(gòu)建和完善稅務風險管理制度和組織架構(gòu)，制定稅務風險管理流程和形成稅務信息溝通機制，從而實現(xiàn)對跨境并購業(yè)務及稅務風險的全流程監(jiān)測、評估和預警。具體如下：

1.加強涉稅事項的盡職調(diào)查

做好盡職調(diào)查是企業(yè)實施并購的重要環(huán)節(jié)和先決條件，它不僅關(guān)乎企業(yè)并購的成功與否和未來發(fā)展，而且是識別和防范重大稅務風險的關(guān)鍵第一步。[34]

在跨境并購前，并購企業(yè)團隊需要做好盡職調(diào)查工作，包括如下：一是應對目標國家政治與金融環(huán)境、法律規(guī)制環(huán)境、稅收征納環(huán)境及納稅優(yōu)惠政策等進行系統(tǒng)、全面的調(diào)查，同時應積極關(guān)注目標國與企業(yè)經(jīng)營、企業(yè)并購等相關(guān)的涉稅法規(guī)、稅收協(xié)定等方面的變化調(diào)整；二是可以尋找目標國或國際性專業(yè)機構(gòu)尋求專業(yè)幫助，如選擇成熟的會計師事務所、稅務事務所和律師事務所等，通過多個渠道來充分了解目標企業(yè)的經(jīng)營狀況和涉稅情況，尤其是要識別和發(fā)現(xiàn)目標公司是否存在現(xiàn)實和潛在的稅務風險、企業(yè)經(jīng)營未決事項、法律糾紛等。

2.科學合理選擇投融資框架

投融資活動貫穿于整個企業(yè)并購的各階段，因此根據(jù)科學性、合理性和合規(guī)性原則來設計投融資架構(gòu)，才能在并購及整合過程中避免被目標國稅務機關(guān)調(diào)查。

國內(nèi)企業(yè)對外投資的構(gòu)架主要可劃分為直接控股結(jié)構(gòu)和間接控股機構(gòu)，多數(shù)企業(yè)選擇間接控股架構(gòu)以享受東道國稅收優(yōu)惠，利用稅收協(xié)議網(wǎng)絡來降低稅務成本，但并購企業(yè)在設計和安排投資架構(gòu)應從實際角度出發(fā)，不應單純參照其他企業(yè)跨境并購時所采用的間接控股框架，要切實保證中間控股公司具有合理商業(yè)目的或?qū)嵸|(zhì)性的經(jīng)營活動；在中間控股公司的設立上，不能一味選擇避稅天堂。另外，在后BEPS時代和隨著BEPS計劃的不斷推進，采用間接控股架構(gòu)不僅需要規(guī)避相關(guān)的反避稅規(guī)定，還要根據(jù)國際形勢變化及時規(guī)避稅務風險。[30]企業(yè)在設計投資架構(gòu)時，應及時關(guān)注BEPS協(xié)議各國對于反避稅行動的動態(tài)變化，深入了解對目標國的投資機制、利潤退回和投資推出等規(guī)定，特別要高度關(guān)注目標國對于合理商業(yè)目的或?qū)嵸|(zhì)性經(jīng)營活動的判定標準。

3.強化企業(yè)稅務風險管理職能

企業(yè)實施跨境并購時，不應只考慮并購事項，而是應將當前和未來進行綜合考慮，加強稅務管理體系的優(yōu)化和稅務管理系統(tǒng)的運用，來管控并購各階段的稅務風險。

一是企業(yè)業(yè)務、財務和稅務管理部門均應及時跟進國際形勢，優(yōu)化海外稅務風險管理信息獲取和溝通機制，定期組織海外項目主管人員進行稅務培訓和研究，實時關(guān)注稅務風險，定期監(jiān)督和改進海外稅務風險管理體系。二是企業(yè)稅務管理部門應積極參與海外項目經(jīng)營決策、涉稅事項和稅務風險的分析、評估，掌握和獲取目標國稅收法律法規(guī)信息、稅收政策變化及優(yōu)惠措施，從稅務角度研究稅務風險的管控和規(guī)避，向管理層提出科學、合理的涉稅建議和風險管控建議。[35]三是企業(yè)稅務管理部門應加強國內(nèi)、國外稅務機關(guān)之間的信息溝通，尋求稅務機關(guān)的幫助和理解，從而維護企業(yè)自身經(jīng)濟利益，主動控制和降低稅務風險。四是企業(yè)和稅務管理部門應不斷創(chuàng)新和優(yōu)化稅務管理模式，在涉稅管理過程中積極運用大數(shù)據(jù)、人工智能等新型技術(shù)，及時制定稅收籌劃方案和測算稅負，并對并購項目的涉稅流程進行實時稅務監(jiān)控和提供稅務專業(yè)化內(nèi)部咨詢服務。[36]

4.加強對稅務風險管理的審計

內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部風險監(jiān)督和管理的重要一環(huán)，內(nèi)部審計部門工作的重點之一是調(diào)查并購業(yè)務或并購行為是否遵循國內(nèi)、國際稅收方面的法律法規(guī)，以及涉稅管控和稅務風險管理體系運行的有效性，同時對涉稅業(yè)務處理、稅款計量核算和納稅征納申報等程序的合理性、合規(guī)性進行判定。內(nèi)部審計應自上而下對涉稅的業(yè)務、財務和稅務程序進行定期評價和鑒證，涉稅部門應積極配合內(nèi)部審計部門，接受審計部門監(jiān)督。[37]企業(yè)可定期對內(nèi)部審計人員實施國際稅收方面的培訓和教育，來提高其國際稅收審計水平和確保審計監(jiān)督的公正性與準確性。

四、結(jié)論與展望

本文以跨境并購稅務風險作為研究對象，結(jié)合我國企業(yè)跨境并購過程中的稅務管理現(xiàn)狀及復雜稅務環(huán)境特點，從內(nèi)因和外因視角系統(tǒng)性歸納跨境并購稅務風險致因，并就不同跨境并購階段稅務風險展開了研究，得出以下結(jié)論：

一是跨境并購稅務風險的致因研究可從內(nèi)因和外因兩個視角展開。稅務風險產(chǎn)生的內(nèi)因主要包括跨境并購業(yè)務的成熟度、跨境并購協(xié)議條款的設計、企業(yè)稅務管理體系的完善程度等因素；外因則主要包括跨境并購目標國與稅收緊密相關(guān)的政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、文化環(huán)境和法律規(guī)制環(huán)境等。二是研究稅務風險時，應充分考慮并購企業(yè)所處的稅務環(huán)境，可從并購準備、并購操作實施和并購整合運營等不同階段來分析具體的稅務風險。三是跨境并購稅務風險的有效防范和規(guī)避，關(guān)鍵在于企業(yè)自身，并應加強涉稅事項盡職調(diào)查、合理選擇投融資構(gòu)架、強化企業(yè)稅務風險管理和內(nèi)部審計職能，形成稅務風險管理的有效防線。

建議：一是深入研究如何運用大數(shù)據(jù)和人工智能等手段，更有效地識別稅務風險；二是擴大稅務風險研究范圍，將其他跨境貿(mào)易事項納入稅務風險研究范疇；三是構(gòu)建跨境業(yè)務稅務環(huán)境模型，并運用系統(tǒng)動力學和仿真工具進行稅務風險演進研究。

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