淺談IASB概念框架對會計(jì)信息質(zhì)量的影響——以謹(jǐn)慎性為例

劉子豪 梁天成 王萬儒 梁麗君

淺談IASB概念框架對會計(jì)信息質(zhì)量的影響——以謹(jǐn)慎性為例

劉子豪1梁天成2王萬儒3梁麗君4

（1.廣西國際商務(wù)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，廣西 南寧 530001；2.廣西民族大學(xué)國際教育學(xué)院，廣西 南寧 530001；3.中國科技開發(fā)院廣西分院，廣西 南寧 530022；4.廣西科技經(jīng)濟(jì)開發(fā)中心，廣西 南寧 530022）

國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）的職責(zé)是制定和批準(zhǔn)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）。其中最具有代表性的例子就是IASB概念框架。這套理論體系可以為會計(jì)人員和企業(yè)管理者解決當(dāng)前的會計(jì)難題提供科學(xué)依據(jù)，也能為IASB今后制定會計(jì)準(zhǔn)則奠定基礎(chǔ)，提高會計(jì)信息質(zhì)量后的財(cái)務(wù)報(bào)表也為會計(jì)信息使用者提供了可靠的數(shù)據(jù)參考。文章以謹(jǐn)慎性為例子，闡述IASB概念框架在會計(jì)信息可靠性和真實(shí)性方面所起到的作用和影響。

IASB概念框架；謹(jǐn)慎性；會計(jì)信息；可靠性

1　會計(jì)概念框架的概述

1.1　會計(jì)概念框架的分類

會計(jì)概念框架在會計(jì)界的地位十分重要，是一切會計(jì)理論的目標(biāo)指引方向，能在實(shí)操中起到規(guī)范財(cái)務(wù)工作者日常操作的作用，還可以在一系列會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)文件內(nèi)產(chǎn)生一致性的邏輯，從而在不同準(zhǔn)則之間的矛盾沖突中充當(dāng)“緩沖器”，大大加強(qiáng)了會計(jì)準(zhǔn)則體系之間的縝密性和完整性，對財(cái)務(wù)工作環(huán)境的變化有著很強(qiáng)的適應(yīng)性。目前國際上主要有兩種會計(jì)概念框架：IASB概念框架和FASB概念框架。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASB）是國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（International Accounting Standards Board）的縮寫，其前身是國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（International Accounting Standards committee，IASC）。財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)是由IASB概念框架支撐的，它被用來幫助國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）修訂和完善IFRS，并且在解決會計(jì)問題方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用[1]。這就是IASB概念框架成為許多國家概念框架的重要參考的最主要原因之一。

1.2　會計(jì)概念框架的意義

1.2.1吸收會計(jì)信息使用者提出的意見

隨著市場環(huán)境的變化，財(cái)務(wù)工作中“鉆漏洞”的行為時(shí)有發(fā)生，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)防范工作面臨日益復(fù)雜的新局面，出現(xiàn)了越來越多的財(cái)務(wù)會計(jì)問題，使現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則逐漸不能滿足財(cái)務(wù)工作者的需求。毫無疑問，在這一過程中直接的受害者是各行業(yè)的會計(jì)信息使用者。因此，為了與時(shí)俱進(jìn)并滿足新時(shí)代對財(cái)務(wù)工作賦予的新要求，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）應(yīng)聽取財(cái)務(wù)工作者和其他會計(jì)信息使用者的意見，來對IASB概念框架進(jìn)行更深入研究，從而建立新的會計(jì)準(zhǔn)則使會計(jì)信息的準(zhǔn)確性得以進(jìn)一步提高，降低風(fēng)險(xiǎn)防范工作的難度，保證各行各業(yè)的經(jīng)濟(jì)秩序能夠穩(wěn)步發(fā)展[2]。

1.2.2評估和調(diào)整當(dāng)前的會計(jì)準(zhǔn)則

會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展至今，由于一些歷史的原因和客觀必然的因素，導(dǎo)致了會計(jì)準(zhǔn)則之間既有矛盾又有共識，從而導(dǎo)致了會計(jì)工作者在工作中時(shí)會面臨著各種各樣難以解決的問題，甚至?xí)?jì)信息使用者的利益有著微妙的影響，最終影響企業(yè)的日常管理和平均壽命。為了解決這些問題，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASB）采取了一定的措施，即集中人力和物力通過IASB的概念框架來解決這些矛盾，在根本上提高公司的管理能力，從而最大限度地保障各方會計(jì)信息使用者的權(quán)益[3]。

2　會計(jì)概念框架的典型案例-謹(jǐn)慎性的廢除和重新引入

2.1　廢除謹(jǐn)慎性的緣由

國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）有著比較強(qiáng)的自我糾錯能力，可以根據(jù)現(xiàn)階段財(cái)務(wù)工作的實(shí)際需要并接受其他各方的意見來決定取消或重新引入條款，從而達(dá)到對會計(jì)制度內(nèi)容加以完善的目標(biāo)。以會計(jì)核算中的重要原則-謹(jǐn)慎性原則的調(diào)整為例，該原則于1989年被引入國際會計(jì)準(zhǔn)則，由于我國對會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展存在客觀且必要的需求，接軌國際會計(jì)準(zhǔn)則成為了一個(gè)趨勢，于是我國在1993年將謹(jǐn)慎性寫入《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》。其初衷是防止企業(yè)抬高資產(chǎn)和收益，壓低負(fù)債和費(fèi)用，并起到預(yù)警風(fēng)險(xiǎn)和化解風(fēng)險(xiǎn)的作用。然而隨著時(shí)間的推移和大量實(shí)踐的檢驗(yàn)，這一會計(jì)原則卻暴露出了矛盾的一面，問題在于謹(jǐn)慎性在一定程度上對會計(jì)信息的可靠性和真實(shí)性產(chǎn)生了負(fù)面的影響。換句話說，謹(jǐn)慎性、可靠性、真實(shí)性之間存在矛盾并可能導(dǎo)致會計(jì)數(shù)據(jù)變形，從而讓會計(jì)信息使用者對會計(jì)信息的理解出現(xiàn)偏差，例如企業(yè)可以通過合理避稅的方式來操縱稅前利潤來降低所需繳納的企業(yè)所得稅。而且從另一方面來說，投資者需要財(cái)務(wù)報(bào)表來進(jìn)行投資決策，但任何對會計(jì)數(shù)據(jù)的低估或者高估都會導(dǎo)致不合理的資金配置，誤導(dǎo)決策者做出次優(yōu)的決定，甚至是錯誤決定。這一系列的問題引起了國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）的重視，并于2010年決定廢除謹(jǐn)慎性。

一般來說，謹(jǐn)慎性原則被會計(jì)信息使用者認(rèn)為是會計(jì)信息的決定因素。1989年，IASB概念框架考慮了這一因素。當(dāng)時(shí)，謹(jǐn)慎性原則被定義為：不能高估資產(chǎn)和收益，也不能低估負(fù)債和費(fèi)用。然而，由于缺乏明確的審慎標(biāo)準(zhǔn)，2010年以前IASB概念框架在概念和實(shí)際應(yīng)用上都比較模糊，大多數(shù)的會計(jì)從業(yè)人員在日常工作中對這一原則的運(yùn)用或多或少存在著疑問，結(jié)果導(dǎo)致了財(cái)務(wù)工作者對謹(jǐn)慎性原則在實(shí)踐中的運(yùn)用產(chǎn)生了不同的看法，在不同的企業(yè)相互借鑒的過程當(dāng)中會將這一問題放大，形成滾雪球效應(yīng)，這將在無形之中微妙地影響著企業(yè)的發(fā)展。

對于會計(jì)人員來說，一方面，他們希望能在日常工作中通過良好的工作習(xí)慣去落實(shí)謹(jǐn)慎性原則，即使在財(cái)務(wù)工作中觸發(fā)風(fēng)險(xiǎn)或發(fā)生事故，也可以盡可能減輕自身的責(zé)任。在日常工作中合規(guī)操作規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，這種想法在出發(fā)點(diǎn)上是正確的，然而在實(shí)際操作中，財(cái)務(wù)工作者卻會更偏向于低估資產(chǎn)價(jià)值和收入，還高估了負(fù)債和費(fèi)用。另一方面，會計(jì)人員一般會對潛在的企業(yè)發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)做出相應(yīng)的預(yù)測，企業(yè)投資中可能會造成的損失和費(fèi)用是他們所思考的重點(diǎn)之一，這的確符合對謹(jǐn)慎性原則中“不低估資產(chǎn)和費(fèi)用”的描述，但又考慮到“不高估資產(chǎn)和收入”，導(dǎo)致在財(cái)務(wù)問題中會計(jì)人員對潛在的收益和利潤的處理十分謹(jǐn)慎。結(jié)合這兩方面的問題，逐漸演變成為了企業(yè)“寧可預(yù)計(jì)可能的損失，不可預(yù)計(jì)可能的收益”的現(xiàn)象。因此，這樣情況下所產(chǎn)生的會計(jì)信息不但不能真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，還會導(dǎo)致作為會計(jì)信息使用者之一的企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)更容易做出錯誤的決策。例如，部分鋼鐵企業(yè)在生產(chǎn)低端產(chǎn)能依然有紅利時(shí)，企業(yè)高管在分析財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)會考慮到其中的潛在風(fēng)險(xiǎn)，這樣就會導(dǎo)致高管在企業(yè)是否轉(zhuǎn)型中高端產(chǎn)能的問題上偏向保守，選擇保持現(xiàn)狀或者甚至在轉(zhuǎn)型中途選擇放棄，從而造成了大量的機(jī)會成本和沉沒成本。其主要原因?yàn)檫@類企業(yè)在財(cái)務(wù)預(yù)算上會計(jì)對轉(zhuǎn)型的預(yù)算上偏向于思考成本和虧損問題，而且短期的低端產(chǎn)能紅利使得決策者對未來中高端產(chǎn)能所能帶來的利益感到迷茫，面對未知的市場風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，投資過于保守或者中途選擇放棄，但風(fēng)險(xiǎn)本身只是一種收益和成本不確定性，再加上謹(jǐn)慎性沒有一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來參考，最終該類型企業(yè)錯過最佳轉(zhuǎn)型時(shí)機(jī)，會一定程度上加劇低端產(chǎn)能過剩，也加深了公司內(nèi)部的危機(jī)，最終導(dǎo)致企業(yè)陷入泥潭之中不能自拔。雖然以上問題在處理方法上都遵循了謹(jǐn)慎性的原則，但是從結(jié)果上看，都違背了會計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性，也不符合會計(jì)信息使用者的利益。

對于企業(yè)而言，企業(yè)納稅人在不違反稅法規(guī)定的前提下，有目的地低估資產(chǎn)和收入，將納稅義務(wù)減至最低限度，即合理避稅，從企業(yè)管理者的角度來看，這一方法的確有助于企業(yè)增加實(shí)際收入，但也有負(fù)面影響。由于企業(yè)的稅前利潤是征稅的基礎(chǔ)，如果企業(yè)對資產(chǎn)和收入的價(jià)值評估過于謹(jǐn)慎，那么稅前利潤就會下降，政府實(shí)際征收的稅收就會低于預(yù)期的稅收，即在一定程度上會減少國家財(cái)政收入。企業(yè)與政府之間的財(cái)務(wù)信息不對稱直接降低了稅收成本，間接提高了企業(yè)的利潤。雖然該方法并不違反稅法規(guī)定，但是這一問題確實(shí)對IASB概念框架的會計(jì)信息可靠性和相關(guān)性產(chǎn)生了負(fù)面影響，也影響了會計(jì)信息使用者的判斷和利益，甚至?xí)斐呻y以估量的損失。

還有一種特殊現(xiàn)象是“餅干罐會計(jì)”，這一現(xiàn)象可以偽造長期穩(wěn)定的財(cái)務(wù)報(bào)表?！帮灨晒迺?jì)”主要手段是低估利潤，以便在公司盈利狀況尚可時(shí)預(yù)留利潤，在業(yè)務(wù)低谷時(shí)利用這部分利潤盡可能彌補(bǔ)虧損。從概念上看并不違背謹(jǐn)慎性的原則，但對于投資者來說，若被投資企業(yè)存在“餅干罐會計(jì)”這種現(xiàn)象，被粉飾后的財(cái)務(wù)報(bào)表將會表現(xiàn)穩(wěn)健，對風(fēng)險(xiǎn)偏好者來說或許影響不大，但這對于風(fēng)險(xiǎn)厭惡的投資者來說就是一種誤導(dǎo)，他們對真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況擁有知情權(quán)，真實(shí)可靠的會計(jì)信息對他們在股票市場的投資決策至關(guān)重要，“餅干罐會計(jì)”這一現(xiàn)象無疑會損害投資者的利益。期間不明確的費(fèi)用或收入就是方法之一，若今年的利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于預(yù)期，則可以將嚴(yán)格意義上明年的費(fèi)用記到今年沖減部分利潤，通過這樣的方式犧牲一些今年利潤，即便明年市場萎靡導(dǎo)致收入降低，但由于明年費(fèi)用被沖減，從而間接地提高了明年的利潤，給投資者形成了被投資公司經(jīng)營穩(wěn)定的印象。收入也可以如此操作，將今年的部分收入推遲確認(rèn)和計(jì)量，直接提高第二年的收入，在費(fèi)用一定的情況下利潤自然會有所增加。最有名的“餅干罐事件”之一是SEC（美國證券交易監(jiān)管委員會）對戴爾計(jì)算機(jī)的處罰，2002年到2006年戴爾和因特爾芯片之間有一定的業(yè)務(wù)往來，因特爾芯片支付給戴爾一定的款項(xiàng)未顯示在2002年到2006年之間的戴爾財(cái)務(wù)報(bào)表上，后來該問題于2010年被SEC發(fā)現(xiàn)，戴爾因此收到了1億美元的罰單。2010年IASB就通過概念框架剔除了謹(jǐn)慎性這一會計(jì)準(zhǔn)則，部分專業(yè)人士認(rèn)為這是一個(gè)控制“餅干罐會計(jì)”現(xiàn)象的好機(jī)會，其根本原因是謹(jǐn)慎性并沒有具體嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)，容易給部分企業(yè)可乘之機(jī)，損害投資人利益從而為自身企業(yè)賺取更多利潤，這既不符合謹(jǐn)慎性的設(shè)立初衷，也不利于會計(jì)行業(yè)的長期發(fā)展。

2.2　謹(jǐn)慎性概念的重新引入

在2010年廢除謹(jǐn)慎性原則后，通過接下來幾年的實(shí)操成果以及國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）收集到的各方的反饋來看，并沒有完全達(dá)到當(dāng)初廢除謹(jǐn)慎性時(shí)預(yù)想的目標(biāo)，甚至還導(dǎo)致了一些弊端日益顯現(xiàn)出來。于是，從2015年起便有業(yè)內(nèi)人士呼吁將謹(jǐn)慎性概念重新引入概念框架，因?yàn)樗麄円庾R到審慎原則可以幫助企業(yè)獲得比沒有謹(jǐn)慎性原則的狀況下更準(zhǔn)確的會計(jì)信息，也更能促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康發(fā)展。對于企業(yè)來說，如果有機(jī)會在財(cái)務(wù)報(bào)表中過度美化資產(chǎn)價(jià)值和收益狀況，短期內(nèi)企業(yè)實(shí)力可以得到一定程度的提升，主要體現(xiàn)在會計(jì)信息使用者們所關(guān)心的財(cái)務(wù)報(bào)表上[4]。例如，一些企業(yè)為了成為上市公司，公司高管一般會選擇在財(cái)務(wù)報(bào)表上大做文章，最常見的方法是夸大公司所擁有的資產(chǎn)價(jià)值和企業(yè)每年的盈利能力，其目的是在短期償債能力分析和企業(yè)資產(chǎn)營運(yùn)效率分析中企業(yè)可以向銀行申請更多的貸款來用于企業(yè)發(fā)展和實(shí)力的提升。而銀行對企業(yè)的貸前調(diào)查評估就是為了將雙方的風(fēng)險(xiǎn)降到最低，從而為雙贏局面打下基礎(chǔ)。結(jié)果，夸大公司資產(chǎn)價(jià)值和盈利能力一定程度上影響了貸前調(diào)查的客觀性和規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的能力，而這類公司的軟硬實(shí)力又不足以適應(yīng)上市公司的競爭環(huán)境和金融環(huán)境，因此發(fā)展瓶頸甚至是虧損都是難以避免的。同時(shí)也可能導(dǎo)致銀行出現(xiàn)一系列不良貸款，走法律程序成為了銀行為數(shù)不多能解決這一問題的辦法，使企業(yè)不得不抵押更多的資產(chǎn)或者用新債償還舊債，無論選擇哪一種方法都會形成了惡性循環(huán)，企業(yè)的實(shí)力都會被大大削弱甚至面臨倒閉，企業(yè)、銀行、投資者這三方都會在這惡性循環(huán)中遭受不同程度的損失。所以從長期來看，高估資產(chǎn)和收益不但不能可持續(xù)地發(fā)展，而且所作出的一系列決策反而會使企業(yè)更容易陷入危機(jī)以及導(dǎo)致其他行業(yè)受到波及，并不利于國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這就為謹(jǐn)慎性概念重新引入概念框架奠定了基礎(chǔ)。

國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）認(rèn)為，將謹(jǐn)慎原則重新納入概念框架并進(jìn)行明確解釋，對于減少財(cái)務(wù)處理上的爭議是必不可少的。換句話說，謹(jǐn)慎性整體上來說是利大于弊的。雖然謹(jǐn)慎原則在一定程度上損害了可靠性和相關(guān)性，但可以避免企業(yè)為了向銀行借取不符合自身情況的貸款而使用夸大的數(shù)字美化財(cái)務(wù)報(bào)表的行為，這類事件對國家經(jīng)濟(jì)和各行各業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展有著更負(fù)面的影響。從這個(gè)角度來看，謹(jǐn)慎性原則體現(xiàn)于會計(jì)日常工作的方方面面，如果可以對謹(jǐn)慎性提供明確解釋，即在應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則時(shí)設(shè)置一些條件和前提，在一定程度上可以減少財(cái)務(wù)工作者的隨意性和目的性，從而做到適度的謹(jǐn)慎。這樣一來，不僅可以提高會計(jì)信息的準(zhǔn)確性，也能為公司以及其他會計(jì)信息使用者提供更為可靠的數(shù)據(jù)[5]。所以，一方面國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）應(yīng)發(fā)揮本身的職能去制定相應(yīng)的指定事實(shí)細(xì)則和操作指南，讓參與其中的有關(guān)部門在監(jiān)管謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用時(shí)能夠做到有章可循、循序漸進(jìn)，將謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用與會計(jì)信息披露結(jié)合起來。另一方面，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）也要發(fā)動財(cái)務(wù)工作者一起完成目標(biāo)。除了財(cái)務(wù)工作者日常工作所需掌握專業(yè)知識外，還要在精神和物質(zhì)的支持下擴(kuò)展知識面，例如法律、金融、經(jīng)濟(jì)管理等方面，從而增強(qiáng)財(cái)務(wù)工作者的職業(yè)判斷能力和經(jīng)營狀況分析能力，為強(qiáng)化會計(jì)謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。因此，在IASB概念框架中對謹(jǐn)慎性概念制定嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)是未來IASB工作的重中之重，既要繼承原有概念的的優(yōu)點(diǎn)，又要改進(jìn)其缺點(diǎn)，從而更好地服務(wù)企業(yè)和會計(jì)信息使用者。

3　結(jié)束語

IASB概念框架在解決會計(jì)問題上發(fā)揮著至關(guān)重要的作用，對國家的經(jīng)濟(jì)秩序做出了巨大的貢獻(xiàn)，成為各國概念框架的典范。雖然IASB概念框架在某些方面存在矛盾，比如謹(jǐn)慎性對可靠性和真實(shí)性以及相關(guān)性之間的矛盾，但國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）有著比較強(qiáng)的自我糾錯能力，可以根據(jù)現(xiàn)階段的實(shí)際需要并接受其他各方的意見來決定取消或重新引入這些條款，也可以對內(nèi)容加以完善。綜上所述，IASB概念框架是與時(shí)俱進(jìn)的，謹(jǐn)慎性原則是利大于弊的，都將繼續(xù)在日常業(yè)務(wù)工作中為財(cái)務(wù)工作者提供先進(jìn)可靠的理論基礎(chǔ)，盡可能地保護(hù)會計(jì)信息使用者的權(quán)益，也能在最大程度上提高企業(yè)的管理水平。

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A Brief Discussion on the Influence of IASB Conceptual Framework on the Quality of Accounting Information

The responsibility of the international accounting standards board (IASB) is to develop and approve International Financial Reporting Standards (IFRS). The most representative example is the IASB conceptual framework. This theoretical system can provide a scientific basis for accountants and enterprise managers to solve the current accounting problems, and also lay a foundation for IASB to formulate accounting standards in the future. After improving the quality of accounting information, the financial statements also provide reliable data reference for accounting information users. Taking prudence as an example, this paper expounds the role and influence of IASB conceptual framework in the reliability and authenticity of accounting information.

IASB conceptual framework; prudence; accounting information; reliability

F233

A

1008-1151(2022)05-0174-03

2022-02-22

劉子豪（1992－），男，廣西南寧人，廣西國際商務(wù)職業(yè)技術(shù)學(xué)院專任教師，碩士，研究方向?yàn)闀?jì)基礎(chǔ)以及出納實(shí)務(wù)。