新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在勘察設(shè)計(jì)企業(yè)的應(yīng)用

張 喆

（北京市市政工程設(shè)計(jì)研究總院有限公司，北京 100086）

為了規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部于2017 年3 月起陸續(xù)修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》（以下簡稱新收入準(zhǔn)則）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（以下簡稱新金融工具準(zhǔn)則）等多項(xiàng)準(zhǔn)則，并于2018 年1 月分階段實(shí)施。2019 年10 月，為加強(qiáng)國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度貫徹實(shí)施工作，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度貫徹實(shí)施工作的指導(dǎo)意見》，提出工作要求和工作措施，強(qiáng)調(diào)“認(rèn)真落實(shí)黨中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國決策部署，以貫徹落實(shí)會(huì)計(jì)法、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為著力點(diǎn)，堅(jiān)持會(huì)計(jì)法治建設(shè)與會(huì)計(jì)誠信建設(shè)相結(jié)合”?？梢?，準(zhǔn)確解讀及精準(zhǔn)執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要意義。

勘察設(shè)計(jì)企業(yè)是為各個(gè)行業(yè)提供工程技術(shù)咨詢和設(shè)計(jì)服務(wù)的智力型企業(yè)，是國家基本建設(shè)的重要參謀。其為客戶提供的服務(wù)是一種智力成果的展示，由于智力成果沒有實(shí)際的物質(zhì)載體，這一特點(diǎn)使得勘察設(shè)計(jì)行業(yè)在收入確認(rèn)、計(jì)量以及債權(quán)管理等方面存在一些難點(diǎn)和疑點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，為勘察設(shè)計(jì)企業(yè)進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)核算、提升財(cái)務(wù)綜合管理水平，提供了有力的政策引領(lǐng)。

一、新收入準(zhǔn)則在勘察設(shè)計(jì)行業(yè)的應(yīng)用

（一）新舊收入準(zhǔn)則的變化

2006 年2 月，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15 號(hào)——建造合同》，對于銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和工程建設(shè)分別采用不同的收入確認(rèn)模式，而新收入準(zhǔn)則將銷售與建造活動(dòng)合并為一種收入確認(rèn)模式。舊收入準(zhǔn)則在收入確認(rèn)時(shí)強(qiáng)調(diào)“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移”，而新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”，表述及判斷標(biāo)準(zhǔn)更為直觀和可操作。概括而言，新、舊準(zhǔn)則主要存在以下不同點(diǎn)：

一是收入確認(rèn)模型發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則遵循“收入費(fèi)用觀”，收入確認(rèn)主要基于風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移及完工百分比法。而新收入準(zhǔn)則基于“資產(chǎn)負(fù)債觀”，是以“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。企業(yè)按照新收入準(zhǔn)則修訂會(huì)計(jì)政策時(shí)，要以“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”為抓手，結(jié)合實(shí)際，考量滿足收入確認(rèn)條件內(nèi)外部證據(jù)的類型及標(biāo)準(zhǔn)。

二是確認(rèn)時(shí)間發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則的時(shí)間確認(rèn)點(diǎn)通常為一個(gè)：與商品相關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已完全轉(zhuǎn)移至客戶，造成很多業(yè)務(wù)難以尋找確認(rèn)的時(shí)間平衡點(diǎn)。而新收入準(zhǔn)則將收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)分為多個(gè)，其標(biāo)準(zhǔn)是客戶能主導(dǎo)該商品或服務(wù)的使用并從中獲得相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，保證了貨物或服務(wù)在不同階段具有單項(xiàng)義務(wù)的收入特性。從中可見，新收入準(zhǔn)則減少了判斷的主觀性，增加了判定的客觀性和可靠性。就勘察設(shè)計(jì)企業(yè)而言，因?yàn)槠涮峁┑纳唐坊蛘叻?wù)具有不可替代的用途，且依據(jù)合同約定有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)，可以根據(jù)項(xiàng)目進(jìn)程選用時(shí)段法來確認(rèn)收入。

三是在合同處理方面發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則中并未對合同進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定，而新收入準(zhǔn)則中對合同規(guī)定了五個(gè)條件，只有滿足這五個(gè)條件后收入才可確認(rèn)。在后續(xù)計(jì)量中，企業(yè)還需要識(shí)別合同中的義務(wù)是否發(fā)生了重大變化。如果在義務(wù)履行過程中義務(wù)性質(zhì)等因素發(fā)生了重大變化，那么企業(yè)則需要重新評估合同。

四是在特定交易處理方面發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則中并未對特定交易進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定，僅在第二章商品銷售收入中簡要指出了存在商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓、附有銷售退回條件等幾種特殊交易類型的會(huì)計(jì)處理。而新收入準(zhǔn)則在第五章中單獨(dú)成章，對對價(jià)合同、知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可、區(qū)分總額和凈額確認(rèn)收入、附有質(zhì)量保證條款的銷售、附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售、售后回購、無須退還的初始費(fèi)等做出了明確的規(guī)定。特別是主要責(zé)任人與代理人判斷標(biāo)準(zhǔn)的引入，對勘察設(shè)計(jì)行業(yè)收入確認(rèn)會(huì)有一定影響。

五是在信息披露方面發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則中只是簡單的規(guī)定企業(yè)應(yīng)披露實(shí)現(xiàn)的商品銷售、勞務(wù)提供等各類收入的金額以及與此相關(guān)的會(huì)計(jì)政策。新收入準(zhǔn)則包括了合同和合同成本有關(guān)的各個(gè)方面的信息，具體包括列示合同資產(chǎn)與合同負(fù)債、收入確認(rèn)和計(jì)量所采用的會(huì)計(jì)政策及重大判斷、與合同收入相關(guān)的信息、與合同成本有關(guān)的資產(chǎn)信息等。從勘察設(shè)計(jì)行業(yè)上市公司年報(bào)披露可見，為了滿足信息披露的相關(guān)要求，其在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面披露得更為具體、明確，使得投資人能夠更全面的了解企業(yè)財(cái)務(wù)信息。

六是合同成本的規(guī)定發(fā)生了變化。舊收入準(zhǔn)則中關(guān)于合同成本的規(guī)定包含在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—建造合同》中。舊收入準(zhǔn)則中規(guī)定不計(jì)入合同成本的費(fèi)用包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用以及因訂立合同而發(fā)生的其他有理費(fèi)用。新收入準(zhǔn)則第四章中增加了關(guān)于合同增量成本的定義，并規(guī)定預(yù)計(jì)增加成本能夠收回時(shí)應(yīng)進(jìn)行資本化。

（二）面對新收入準(zhǔn)則，勘察設(shè)計(jì)企業(yè)收入確認(rèn)及計(jì)量政策的調(diào)整

以勘察設(shè)計(jì)行業(yè)上市公司為例，其執(zhí)行舊收入準(zhǔn)則時(shí)的收入政策，收入分類為銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入以及建造合同收入等。而設(shè)計(jì)咨詢業(yè)務(wù)以提供勞務(wù)收入為主，其收入確認(rèn)按照咨詢、設(shè)計(jì)、檢測等不同勞務(wù)項(xiàng)目分別依據(jù)有效工時(shí)百分比、已完成工作量百分比等方式確認(rèn)。這種確認(rèn)方式存在兩項(xiàng)弊端，一是工作總量數(shù)據(jù)很難準(zhǔn)確把控，由于勘察設(shè)計(jì)行業(yè)的特殊性，工作總量在不斷調(diào)整和變化中，確定工作總量難度較大；二是有效工時(shí)和已完工作量的歸集較為困難，已完工作量伴隨項(xiàng)目推進(jìn)，會(huì)存在諸多復(fù)工返工的風(fēng)險(xiǎn)。出現(xiàn)復(fù)工返工情況后，已完工作要重新計(jì)算?？梢姡陨鲜杖氪_認(rèn)方式導(dǎo)致勘察設(shè)計(jì)企業(yè)的勞務(wù)收入確認(rèn)，存在一定的不可確定性及調(diào)整空間。

新收入準(zhǔn)則引入控制權(quán)轉(zhuǎn)移的概念后，強(qiáng)化了設(shè)計(jì)咨詢勞務(wù)收入在權(quán)屬轉(zhuǎn)移方面的概念?？v觀各家上市公司的新收入確認(rèn)計(jì)量政策，不再使用完工百分比法等，通常選用產(chǎn)出法確定提供服務(wù)的履約進(jìn)度，并補(bǔ)充了較為具體的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。例如，某公司會(huì)計(jì)政策列示：向客戶提交成果文件并取得確認(rèn)文件后，按照該階段合同約定的累計(jì)收款額占合同總金額的比例確認(rèn)收入。并將確認(rèn)文件歸納總結(jié)為客戶簽收、行政主管部門批復(fù)、交工驗(yàn)收、工程計(jì)量等內(nèi)外部書面文件作為工作量確認(rèn)文件或第三方批準(zhǔn)文件，作為控制權(quán)轉(zhuǎn)移的證明材料。當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時(shí)，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的成本金額確認(rèn)收入，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止。

由于收入確認(rèn)政策的調(diào)整，影響了勘察設(shè)計(jì)企業(yè)收入確認(rèn)及計(jì)量。按照新收入準(zhǔn)則，幾家上市公司重新梳理未執(zhí)行完畢合同收入確認(rèn)及計(jì)量的真實(shí)性。對于不符合新收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策的項(xiàng)目，調(diào)整減少了期初未分配利潤等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，多者達(dá)到近千萬元?？梢?，在收入確認(rèn)方面，新收入準(zhǔn)則的出臺(tái)使得勘察設(shè)計(jì)收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)更為嚴(yán)謹(jǐn)，有力地推進(jìn)了勘察設(shè)計(jì)行業(yè)收入確認(rèn)的規(guī)范性。

伴隨勘察設(shè)計(jì)行業(yè)規(guī)模日益壯大，對其綜合實(shí)力的要求也越來越高。為了能夠?qū)崿F(xiàn)勘察設(shè)計(jì)企業(yè)的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)手，聯(lián)合設(shè)計(jì)項(xiàng)目與日倍增。新收入準(zhǔn)則中的主要責(zé)任人和代理人章節(jié)是這類業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的判斷依據(jù)。在實(shí)際工作中，如何將準(zhǔn)則中的“企業(yè)承擔(dān)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任”“企業(yè)承擔(dān)了該商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)”“企業(yè)有權(quán)自主決定所交易商品的價(jià)格”等條款與實(shí)際業(yè)務(wù)對接，決定了收入確認(rèn)是否準(zhǔn)確。由于勘察設(shè)計(jì)企業(yè)提供的商品是高附加值的智力成果，與一般的商品銷售不同，在承擔(dān)責(zé)任、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移、交易定價(jià)等方面更為復(fù)雜，需要企業(yè)在投標(biāo)定價(jià)權(quán)、項(xiàng)目整體運(yùn)營、資金收付、質(zhì)量保證等方面的責(zé)任分擔(dān)給予更多的關(guān)注，才能判斷這類勘察設(shè)計(jì)項(xiàng)目是否滿足確認(rèn)收入的條件。

綜上，有合同可依、有進(jìn)度可依、有證據(jù)可依，構(gòu)成了勘察設(shè)計(jì)企業(yè)設(shè)計(jì)收入確認(rèn)判斷標(biāo)準(zhǔn)的三個(gè)要件。有合同可依指的是合同收款條件中要有明確的收款進(jìn)度，在合同簽訂、可行性研究、施工圖審查等不同階段要有分階段收款的條件；有進(jìn)度可依指的是要有已完工作量配套，有相應(yīng)工作成果的提交；有證據(jù)可依指的是要有向客戶提交成果并取得確認(rèn)文件的過程，是控制權(quán)轉(zhuǎn)移的有力證據(jù)。三個(gè)條件全部具備后，方能確認(rèn)相關(guān)設(shè)計(jì)收入。

（三）結(jié)合“五步法”模型，探析勘察設(shè)計(jì)企業(yè)收入確認(rèn)方法

“五步法”顧名思義是用五個(gè)步驟來完成收入的確認(rèn)和計(jì)量。分別是識(shí)別客戶合同、識(shí)別履約義務(wù)、確認(rèn)交易價(jià)格、分?jǐn)偨灰變r(jià)格以及確認(rèn)收入。其核心原則是以合同為基點(diǎn)，反映企業(yè)因向客戶交付商品或服務(wù)而獲得的對價(jià)確認(rèn)為收入。

“五步法”反映了收入確認(rèn)和計(jì)量的全生命周期，在實(shí)際操作中，可以歸納為三個(gè)步驟。識(shí)別客戶合同、識(shí)別履約義務(wù)可以合并成第一步，回答的是“做了什么”，與確認(rèn)相關(guān)；確認(rèn)交易價(jià)格、分?jǐn)偨灰變r(jià)格可以合并成第二步，回答的是“做了多少”，與計(jì)量相關(guān)；確認(rèn)收入回答的是“何時(shí)做的”，與確認(rèn)時(shí)點(diǎn)有關(guān)。通過歸納總結(jié)，可以更為清晰地看到收入確認(rèn)和計(jì)量的思維脈絡(luò)。如圖1 所示。

圖1

“做了什么”，與確認(rèn)相關(guān)：一份合格的勘察設(shè)計(jì)合同，既要符合合同法的相關(guān)要求，又要滿足企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入確認(rèn)的條件。合同中要有明確的權(quán)利、義務(wù)，并已經(jīng)得到相關(guān)批準(zhǔn)及承諾；有明確的與轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款；且有基本確定的現(xiàn)金流入的可能性。具備這些條件，才能為確認(rèn)收入提供基本保障。同時(shí)，在合同中要有確定的履約義務(wù)，反映企業(yè)應(yīng)該在哪個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)完成哪些任務(wù)。一個(gè)復(fù)雜的勘察設(shè)計(jì)合同，往往按照項(xiàng)目進(jìn)度分成幾個(gè)項(xiàng)目節(jié)點(diǎn)，在保證及時(shí)向客戶交接勞動(dòng)成果的同時(shí)降低了企業(yè)履約及資金風(fēng)險(xiǎn)，對二者均有好處。對于這類合同，適于時(shí)段法來確認(rèn)收入。一個(gè)簡單的咨詢業(yè)務(wù)，經(jīng)常是以出具報(bào)告為標(biāo)志，推進(jìn)過程中不再細(xì)分項(xiàng)目進(jìn)程，這類合同一般適用時(shí)點(diǎn)法來確認(rèn)收入。可見，依照合同在約定的時(shí)點(diǎn)履行合同義務(wù)，為后續(xù)的收入計(jì)量提供基礎(chǔ)。簡單說就是只有當(dāng)按時(shí)提交勞動(dòng)成果后，才能夠取得收取款項(xiàng)的權(quán)利。

“做了多少”，與計(jì)量相關(guān)：對于勘察設(shè)計(jì)合同，確認(rèn)交易價(jià)格相對簡單，基本不會(huì)出現(xiàn)或有對價(jià)、重大融資、非現(xiàn)金對價(jià)以及應(yīng)付客戶對價(jià)等情況。常規(guī)勘察設(shè)計(jì)合同的支付進(jìn)程由預(yù)付款、進(jìn)度款、結(jié)算款三個(gè)階段組成。按照工作量分布，用百分比的方式將各階段的合同對價(jià)分別列示。由于項(xiàng)目的復(fù)雜程度不一，在進(jìn)度款階段，會(huì)出現(xiàn)可研報(bào)出、初步設(shè)計(jì)報(bào)出、施工圖報(bào)出等節(jié)點(diǎn)。在簽訂合同時(shí)，可以根據(jù)預(yù)計(jì)工作量的多少、工作難度的劃分，將合同總額分到各個(gè)項(xiàng)目進(jìn)程中，為分段收入確認(rèn)奠定了基礎(chǔ)。

“何時(shí)做的”，與確認(rèn)時(shí)點(diǎn)有關(guān)：當(dāng)解決了是否可以確認(rèn)收入以及確認(rèn)多少收入的問題后，在什么時(shí)間確認(rèn)收入是收入確認(rèn)的最后一道關(guān)卡。前文提到，有合同可依、有進(jìn)度可依、有材料可依，是勘察設(shè)計(jì)企業(yè)設(shè)計(jì)收入確認(rèn)計(jì)量的判斷標(biāo)準(zhǔn)。那么如何確認(rèn)“何時(shí)做的”，從文件成果提交及確認(rèn)那一刻起，即是勘察設(shè)計(jì)收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)[1-3]。

二、新金融工具準(zhǔn)則在勘察設(shè)計(jì)行業(yè)的應(yīng)用

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中與金融工具相關(guān)的準(zhǔn)則包括金融工具的確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、金融工具列報(bào)、套期會(huì)計(jì)等，其中，金融工具確認(rèn)和計(jì)量政策的調(diào)整對勘察設(shè)計(jì)行業(yè)有一定影響。

（一）金融資產(chǎn)分類的變化

一是金融資產(chǎn)分類從“四分類”調(diào)整為“三分類”，將可供出售金融資產(chǎn)的兜底分類調(diào)整為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額資產(chǎn)。分類特征綜合了“合同現(xiàn)金流量特征”以及“管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式特征”。

二是金融工具減值政策的變化，新金融工具準(zhǔn)則對金融工具減值方法有了根本性的調(diào)整，從過去規(guī)定的、根據(jù)實(shí)際已經(jīng)發(fā)生減值損失確認(rèn)減值準(zhǔn)備的方法調(diào)整至“預(yù)期信用損失法”。在預(yù)計(jì)信用損失法下，減值準(zhǔn)備的計(jì)提不以減值實(shí)際發(fā)生為前提，而是以未來可能的違約事件造成的損失的期望值來計(jì)量當(dāng)前應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備。

表1

（二）面對新金融工具準(zhǔn)則，勘察設(shè)計(jì)企業(yè)金融工具減值會(huì)計(jì)政策的調(diào)整

與勘察設(shè)計(jì)企業(yè)債權(quán)類相關(guān)的金融資產(chǎn)包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、應(yīng)收利息、其他應(yīng)收款、壞賬準(zhǔn)備等，與負(fù)債類相關(guān)的金融資產(chǎn)包括應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付利息等，上述金融資產(chǎn)均是以收取或者支付合同現(xiàn)金流為目的，且僅對本金和以未償還的本金金額為基礎(chǔ)的利息支付，符合以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的分類條件，所以勘察設(shè)計(jì)企業(yè)金融資產(chǎn)基本可以分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。

所謂以攤余成本計(jì)量，必然存在資產(chǎn)的原始價(jià)值以及后續(xù)的減值計(jì)量，二者相減后構(gòu)成金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值。新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施前，為了真實(shí)反映應(yīng)收款項(xiàng)原值，勘察設(shè)計(jì)行業(yè)通常采用賬齡分析法或者余額百分比法作為資產(chǎn)減值的計(jì)提方法。新準(zhǔn)則實(shí)施后，由于預(yù)計(jì)信用損失是以發(fā)生違約的風(fēng)險(xiǎn)為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值，所以在計(jì)量預(yù)計(jì)損失時(shí)，一成不變的壞賬計(jì)提比例已經(jīng)不能真實(shí)反映企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)價(jià)值，必然引入新的預(yù)計(jì)信用損失分組方式和計(jì)算模型。從原來的單一分類，具體到在新政策下按照不同業(yè)務(wù)類型、不同債權(quán)人屬性等多維度的分類方式。同時(shí)，新政策的啟用督促企業(yè)盡快完善更為切合實(shí)際的應(yīng)收款項(xiàng)管控方式，以達(dá)到減少壞賬計(jì)提的額度，最終實(shí)現(xiàn)降低壞賬風(fēng)險(xiǎn)的目的。

（三）預(yù)計(jì)信用損失模型的搭建方法

新金融工具準(zhǔn)則及指南中說明了預(yù)計(jì)信用損失法的定義，但是并未給出測算模型，企業(yè)需要結(jié)合實(shí)際制定測算方法，真實(shí)反映其未來可能違約事件造成損失的期望值，并保持會(huì)計(jì)政策執(zhí)行的一貫性。

當(dāng)單項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)無法以合理成本評估預(yù)期信用損失的信息時(shí)，企業(yè)依據(jù)信用風(fēng)險(xiǎn)特征將應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)收賬款劃分為若干組合，在組合基礎(chǔ)上，選取合理的估計(jì)模型測算預(yù)期信用損失率，計(jì)算預(yù)期信用損失。每年根據(jù)情況考慮對預(yù)期信用損失率進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)調(diào)整。

該模型是以賬齡分析表為基礎(chǔ)的減值矩陣模型，以預(yù)計(jì)存續(xù)期的歷史違約損失率為基礎(chǔ)，并根據(jù)前瞻性資料估計(jì)并予以調(diào)整得出目標(biāo)年度的預(yù)期損失率。在計(jì)算各階段賬齡遷徙率后，依據(jù)違約風(fēng)險(xiǎn)測算出各階段的預(yù)計(jì)信用損失。具體計(jì)算方法如表2 所示。

表2

測算得出歷史損失率后，再結(jié)合GDP 增長率、貨幣供應(yīng)量增長率、消費(fèi)者物價(jià)指數(shù)、社會(huì)消費(fèi)品零售總額、利率、失業(yè)率等宏觀經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，預(yù)計(jì)合理的前瞻性損失率。如經(jīng)濟(jì)環(huán)境較為寬松，可以將前瞻性損失率估計(jì)為零；如經(jīng)濟(jì)環(huán)境較為惡劣，則應(yīng)高估前瞻性損失率?？紤]預(yù)計(jì)信用損失和前瞻損失后，綜合得到預(yù)計(jì)信用損失。使用新模型重新測算信用損失后，減值準(zhǔn)備可能會(huì)出現(xiàn)較大變化，在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)變化的表象背后，依靠的是企業(yè)應(yīng)收賬款管控手段的提升。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對接的實(shí)施工作和后續(xù)影響

（一）首次執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的工作要點(diǎn)

新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對接工作，不僅是企業(yè)財(cái)務(wù)部門承擔(dān)的一項(xiàng)艱巨任務(wù)，更是對企業(yè)綜合管理能力的一次考驗(yàn)。在執(zhí)行對接工作中，應(yīng)做好以下工作：

一是要協(xié)同一致，各部門通力配合完成準(zhǔn)則對接工作。新舊準(zhǔn)則對接會(huì)涉及到收入確認(rèn)計(jì)量、應(yīng)收減值測算、使用權(quán)資產(chǎn)租賃等方面的工作。每一項(xiàng)工作均需要各部門的協(xié)調(diào)配合才能得以落實(shí)。財(cái)務(wù)部在整體工作中承擔(dān)牽頭組織、政策把控以及信息通報(bào)的角色。而與合同有關(guān)的工作包括梳理合同類型、支付條款、權(quán)利義務(wù)等，與項(xiàng)目執(zhí)行有關(guān)的工作包括整理項(xiàng)目進(jìn)度節(jié)點(diǎn)、配套交接資料等，與應(yīng)收款管理有關(guān)的工作包括分析債務(wù)人類型、長賬齡損失率等，與使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)的工作包括核實(shí)租賃合同執(zhí)行現(xiàn)狀等，上述諸多工作應(yīng)按照企業(yè)各部門的職責(zé)分工，一一明確責(zé)任部門，才能夠保證新舊準(zhǔn)則對接工作順利開展。特別注意的是，這些梳理和測算要兼顧尚未執(zhí)行完畢的項(xiàng)目以及新設(shè)項(xiàng)目。

二是要步調(diào)一致，明確首次執(zhí)行日和轉(zhuǎn)換基準(zhǔn)日。特別是集團(tuán)化管理的企業(yè)，由于企業(yè)數(shù)量眾多，各單位的工作進(jìn)度難免快慢不一，統(tǒng)一的轉(zhuǎn)換基準(zhǔn)日如同是跑步比賽的終點(diǎn)，各單位要倒排好工作進(jìn)度，準(zhǔn)時(shí)到達(dá)終點(diǎn)。完成工作的重要標(biāo)志是按照企業(yè)新準(zhǔn)則對接工作方案，完成各項(xiàng)梳理、測算工作，最終完成會(huì)計(jì)報(bào)表期初數(shù)的調(diào)整。

三是要上下一致，做好新舊準(zhǔn)則政策對接的宣傳培訓(xùn)工作。通過宣傳培訓(xùn)，使得各單位尤其是單位負(fù)責(zé)人更多意識(shí)到其合同簽訂、項(xiàng)目執(zhí)行進(jìn)度、應(yīng)收賬款信用政策等對本單位會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性起到的重要作用，同時(shí)指導(dǎo)督促各單位支持會(huì)計(jì)人員依法行使職權(quán)和保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。各部門通過宣傳培訓(xùn)工作，從源頭樹立起算賬意識(shí)，使得實(shí)際工作與財(cái)務(wù)管理工作環(huán)環(huán)相扣。

（二）新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施對企業(yè)管理的幾點(diǎn)思考

一是加強(qiáng)業(yè)財(cái)一體化的管控模式。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收入確認(rèn)計(jì)量等多個(gè)方面，均需要業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)的高度融合，方能實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。為滿足業(yè)財(cái)一體化的發(fā)展要求，需要配套規(guī)范化、體系化的財(cái)務(wù)組織與流程重組，提高財(cái)務(wù)服務(wù)水平與運(yùn)營效率，支撐企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。讓財(cái)務(wù)人員充分與業(yè)務(wù)對接，不僅僅是坐在辦公室里算賬，還要到基層項(xiàng)目上去、到生產(chǎn)經(jīng)營一線去，更好地運(yùn)用財(cái)稅專業(yè)知識(shí)協(xié)助領(lǐng)導(dǎo)及業(yè)務(wù)部門運(yùn)營和管理好項(xiàng)目，同時(shí)利用財(cái)務(wù)信息工具，做到業(yè)財(cái)信息共享，實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)一體化目標(biāo)。

二是進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)核算標(biāo)準(zhǔn)化、流程化。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，會(huì)計(jì)政策更為明確，實(shí)操性更強(qiáng)，為核算標(biāo)準(zhǔn)化、流程化提供基礎(chǔ)。為提高財(cái)務(wù)核算的準(zhǔn)確性及工作效率，可以將項(xiàng)目進(jìn)度、收款進(jìn)度等業(yè)務(wù)信息與財(cái)務(wù)核算之前建立固化的映射關(guān)系，減少業(yè)務(wù)人員及財(cái)務(wù)人員的主觀判斷頻次，來實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)核算的準(zhǔn)確性與及時(shí)性。

三是逐步推進(jìn)財(cái)務(wù)系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的集成對接。財(cái)務(wù)系統(tǒng)的建設(shè)不僅僅在于追求會(huì)計(jì)核算的統(tǒng)一，信息共享才是提質(zhì)增效的著眼點(diǎn)。財(cái)務(wù)系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)可以通過開放性的系統(tǒng)平臺(tái)，有效地完成數(shù)據(jù)交互與聯(lián)通，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的相互推送與共享。企業(yè)在信息系統(tǒng)的升級改造過程中，應(yīng)將業(yè)務(wù)系統(tǒng)中的合同信息、收款確認(rèn)和分包支付管理、單位、部門、人員信息、工程項(xiàng)目、招標(biāo)信息、資產(chǎn)管理等信息交互給財(cái)務(wù)系統(tǒng)。財(cái)務(wù)系統(tǒng)同時(shí)將資金收付信息、財(cái)務(wù)報(bào)告、預(yù)算執(zhí)行等對接到業(yè)務(wù)系統(tǒng)，最終實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)系統(tǒng)與財(cái)務(wù)系統(tǒng)的互聯(lián)互通。

四是加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)。內(nèi)部控制是規(guī)范流程、防范風(fēng)險(xiǎn)、落實(shí)戰(zhàn)略目標(biāo)的重要制度安排，也是貫徹實(shí)施國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的重要保障。新準(zhǔn)則下，為滿足會(huì)計(jì)處理及披露要求，勘察設(shè)計(jì)企業(yè)需要加強(qiáng)內(nèi)部控制。企業(yè)需要從源頭（例如高管團(tuán)隊(duì)、銷售業(yè)務(wù)部門、業(yè)務(wù)開發(fā)部門）獲取新的信息，并跟蹤記錄（特別是涉及估計(jì)和判斷的信息），以確保相關(guān)信息的完整性和準(zhǔn)確性。新準(zhǔn)則中披露的信息有所增加，這就要求財(cái)務(wù)人員與業(yè)務(wù)人員之間要有更為廣泛的信息交互，以參與合同的編制、簽訂、履行等。這些管理要求的提升離不開一套更為嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范的內(nèi)控流程。這樣，一方面為企業(yè)發(fā)展決策提供了更加真實(shí)有效的數(shù)據(jù)支撐；另一方面也深化了業(yè)財(cái)融合，為企業(yè)實(shí)現(xiàn)持續(xù)、健康、穩(wěn)定的發(fā)展提供了有利條件。

五是加強(qiáng)企業(yè)管理的日常監(jiān)督。企業(yè)財(cái)務(wù)部門和各級管理部門要積極采取措施，加強(qiáng)對各單位在填報(bào)各類業(yè)務(wù)信息與財(cái)務(wù)信息的監(jiān)督指導(dǎo)，理清各部門及各崗位應(yīng)該承擔(dān)的審核職責(zé)，對于重點(diǎn)節(jié)點(diǎn)要形成復(fù)核工作機(jī)制，要樹立“誰審批、誰負(fù)責(zé)”意識(shí)，避免出現(xiàn)審批流程長、效率低，職責(zé)不清，效果差的情況發(fā)生。

六是關(guān)注稅收籌劃的調(diào)整。新收入標(biāo)準(zhǔn)主要對資產(chǎn)負(fù)債觀進(jìn)行調(diào)整，而判定的標(biāo)準(zhǔn)則是控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，而非以往的根據(jù)成本與收益進(jìn)行判斷。若想對交易金額進(jìn)行確認(rèn)，還需對可變對價(jià)、貨幣的時(shí)間價(jià)值等諸多因素加以考慮。因收入、費(fèi)用及成本資本化的調(diào)整而導(dǎo)致的涉稅變動(dòng)，都需要設(shè)計(jì)企業(yè)對稅務(wù)規(guī)劃進(jìn)行修訂。