從會計管理角度探討本量利分析法的不足及優(yōu)化建議

王霞

摘 要：近些年全球經(jīng)濟正在一體化發(fā)展，企業(yè)所面臨的市場競爭將越來越激烈，故企業(yè)要立足于實際，不斷加強會計管理。在會計管理工作中，本量利分析法是會計人員進(jìn)行財務(wù)預(yù)測、分析、決策、規(guī)劃、控制的重要工具之一。但是，該方法的成本性態(tài)劃分存在過分的主觀性，尤其是長期決策中，對管理會計人員的個人水平及職業(yè)素養(yǎng)過于依賴，實際準(zhǔn)確性并不高，風(fēng)險問題過大。所以，將結(jié)合本量利分析法的不足，探討合理的優(yōu)化路徑，為管理會計應(yīng)用能力的提升提供幫助。

關(guān)鍵詞：管理會計;成本性態(tài);本量利分析法

當(dāng)下市場的競爭烈度迅速飆升，一方面是因為國內(nèi)的市場經(jīng)濟快速發(fā)展，另一方面則是由于全球經(jīng)濟的交融。在這樣的發(fā)展背景下，企業(yè)決策需更加小心謹(jǐn)慎，盡可能減少因為決策失誤對企業(yè)自身造成的運營風(fēng)險。本量利分析法是會計人員在預(yù)測和分析企業(yè)未來生產(chǎn)經(jīng)營狀況時較常用的方法之一，由于操作簡便，該方法常稱為會計人員展開相關(guān)工作的主要計算方法。但是從其性質(zhì)而言，本量利分析法并不是一個完美無缺的計算工具，特別是市場經(jīng)濟環(huán)境逐漸復(fù)雜的大前提下，受限于各方因素，其能發(fā)揮的效用更加有限，故會計人員需對本量利分析法的不足進(jìn)行分析，以增強其實效性。

一、本量利分析法的構(gòu)成及作用

本量利分析法屬于定量分析法，其發(fā)源于變動成本法，是根據(jù)成本性態(tài)對企業(yè)的成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者的關(guān)系進(jìn)行分析，從而明確企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營狀況，為企業(yè)的項目決策提供必要的數(shù)據(jù)依據(jù)。

本量利分析法由兩個主要方程式構(gòu)成，一個是損益方程式，另一個是邊際貢獻(xiàn)方程式，兩個方程式要用到五個變量，分別是企業(yè)的固定成本、單位變動成本、企業(yè)的產(chǎn)品銷售量、單位價格和所得利潤。此處以P代表計算利潤，以R代表銷售收入，以T代表總成本，以U代表單位價格，以S代表銷售量，以V代表單位變動成本，以C代表變動成本，以F代表固定成本，以M代表邊際貢獻(xiàn)，以B代表單位邊際效益。

列出損益方程式：P=R-T=U×S-V×S-F=U-V×S-F

邊際貢獻(xiàn)方程式：P=R-C-F=M-F=S×B-F [1]。

本量利分析法在會計工作中主要用于尋找存在影響公司利潤和長期發(fā)展的不確定性因素以及風(fēng)險因素，它通過損益方程式和邊際貢獻(xiàn)方程式兩個方程式的計算結(jié)果來繪制本量利圖，并借助圖形做線性盈虧平衡分析。這樣會計人員可以發(fā)現(xiàn)存在于市場中會對企業(yè)項目造成風(fēng)險影響的因素，并進(jìn)行規(guī)避，確保公司的決策科學(xué)有效，能夠起到增加企業(yè)經(jīng)濟收入的作用。

從本量利分析法的應(yīng)用性質(zhì)上看，這種分析法是一種從宏觀角度對市場風(fēng)險進(jìn)行分析，然后在微觀層面對企業(yè)經(jīng)營主體運營提供安全保障的做法，在企業(yè)競爭白熱化的市場環(huán)境下，本量利分析法可以幫助經(jīng)營者得到更多、更全面的數(shù)據(jù)資料，并借助這些資料構(gòu)建的數(shù)據(jù)模型來判斷風(fēng)險，在未來的業(yè)務(wù)開展和投資中及時進(jìn)行預(yù)警，規(guī)避風(fēng)險。所以在追求實現(xiàn)可持續(xù)長遠(yuǎn)發(fā)展這一經(jīng)營目標(biāo)的前提下，大部分企業(yè)都會選擇采用本量利分析法來提升運營的安全性和穩(wěn)定性，將風(fēng)險降至最低，本量利分析法也成為會計人員執(zhí)行財務(wù)預(yù)測、分析等工作時的主要計算方式。

二、本量利分析法的不足之處

本量利分析法的不足大致可總結(jié)成三點，分別為成本性態(tài)劃分的主觀性過重，對長期決策的分析準(zhǔn)確性不足，過度依賴管理會計人員的個人能力[2]。

首先，本量利分析的一切分析都是正確的成本性態(tài)劃分為基礎(chǔ)而建立，從本量利分析法的兩大組成公式構(gòu)成中也明顯可見，本量利分析法根據(jù)公司業(yè)務(wù)量和成本總額的關(guān)系將成本歸類為變動成本和固定成本兩類。但在實際業(yè)務(wù)處理中，成本表現(xiàn)還包括了曲線式成本、延期變動成本、半變動成本和半固定成本，這些成本統(tǒng)稱為混合成本，由于難以劃分，一般按照主觀意愿歸類到固定成本或者變動成本計算。不過這種以自我意愿劃分成本的方法會造成本量利分析法的分析結(jié)論和公司的實際情況出現(xiàn)偏離，導(dǎo)致最終結(jié)論錯誤。

其次是對長期決策的分析準(zhǔn)確性過低，本量利分析法的分析過程是基于成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者之間的依存關(guān)系展開，從理論上而言，依靠數(shù)學(xué)模型來剖析三者關(guān)系，進(jìn)行數(shù)據(jù)預(yù)測可以得到較為準(zhǔn)確的結(jié)果。但是必須明確，線性關(guān)系對于復(fù)雜多變的實際問題難以做出準(zhǔn)確解釋，企業(yè)的成本表現(xiàn)、業(yè)務(wù)量以及單價在實際運營過程中并不一定會依照預(yù)測值呈現(xiàn)，且變化方向也有明顯差異。項目周期越長，成本表現(xiàn)、業(yè)務(wù)量以及單價的變化差異越大，預(yù)測分析的準(zhǔn)確性越低，對決策的安全保障效果越小。

最后是對管理會計人員的過度依賴。本量利分析法在使用時會做大量的前提假設(shè)，如最基礎(chǔ)一點本量利分析法需假設(shè)產(chǎn)銷平衡，生產(chǎn)成本與營業(yè)成本才會統(tǒng)一，但在實際運營中，企業(yè)要實現(xiàn)產(chǎn)銷平衡狀態(tài)非常困難。又如本量利分析需以市場價格不變作為分析前提，即市場環(huán)境正處于或者已經(jīng)接近完全競爭的情況，但這種處于或者接近完全競爭的市場環(huán)境在現(xiàn)實中也很難達(dá)到。因為前提假設(shè)過多，在預(yù)測時，其最終結(jié)論的準(zhǔn)確性只能依靠管理會計人員的個人能力以及主觀判斷力決定，如果管理會計人員知識儲備充足且實戰(zhàn)經(jīng)驗豐富，則預(yù)測結(jié)論對運行風(fēng)險的規(guī)避性便高，如果管理會計人員的職業(yè)能力不足，且判斷力薄弱，則本量利分析法便沒法為企業(yè)的項目決策提供準(zhǔn)確的結(jié)論支持。這對于以可持續(xù)長遠(yuǎn)發(fā)展為戰(zhàn)略目標(biāo)的企業(yè)而言顯然十分不利。

三、完善本量利分析法的對策

（一）合理的權(quán)重及影響分析

因為實務(wù)工作的成本存在多種特征，和理論計算有巨大差異，所以在進(jìn)行本量利分析時需將各種特征的成本做有效區(qū)分，讓成本可以和利潤產(chǎn)生直接聯(lián)系，明確不同特征成本對利潤的影響。特別是對于本量利分析中涉及到的混合成本，會計人員要進(jìn)行權(quán)重分析，以指標(biāo)的重要性，此處可采取熵值計算法作為輔助計算工具，用公式χ=χijm×n表示，在公式里的m表示被評估成本的數(shù)值，n表示評估成本的數(shù)量，χ表示評估結(jié)果，χij則表示該公式中第i個變量的第j項評估指標(biāo)數(shù)值[3]。如果計算得到的熵值低，表明該指標(biāo)體系屬于有序狀態(tài)，則成本和公司利潤影響越直接，以該成本作本量利分析得到的結(jié)論準(zhǔn)確性高，對項目的安全保障越高。反之則權(quán)重系數(shù)低，和利潤影響不大，無法對公司決策起到良好的保障效果，會計人員在進(jìn)行本量利分析時便不應(yīng)將其納入分析過程。

會計人員在進(jìn)行本量利分析時當(dāng)注意對決策成本的變化，把管理工作予以逐漸細(xì)分，明確預(yù)算編制目標(biāo)和方法，確保管理工作目標(biāo)和企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)保持一致，選擇正確的計算分析工具，應(yīng)當(dāng)堅持從企業(yè)經(jīng)營管理的具體情況著手來有針對性地選擇，注意業(yè)務(wù)分析所涉及到生產(chǎn)、銷售、成本支出以及專項分析所涉及的企業(yè)參與投融資活動，還有財務(wù)層面的資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表等，會計人員要定期結(jié)合這些實際問題對成本性態(tài)進(jìn)行重新分析，依靠權(quán)重計算分析來確定成本對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營預(yù)測的影響性，從而調(diào)整分析架構(gòu)，減少本量利分析中的主觀成分，提高計算準(zhǔn)確性。

（二）加強預(yù)測準(zhǔn)確性

本量利分析法通常是應(yīng)用于短期生產(chǎn)經(jīng)營決策分析，在一個營業(yè)周期中可以起到較好的擬合，但隨著當(dāng)前市場競爭的激烈化，企業(yè)的項目周期越來越長，宏觀市場波動程度越來越大，依舊使用原始的計算方法已經(jīng)無法滿足企業(yè)長期發(fā)展的需要。所以只有構(gòu)建動態(tài)化的分析模型才可以準(zhǔn)確掌握市場波動.提高分析準(zhǔn)確性。因此可利用window平臺的X-12-ARIMA模型按照季節(jié)調(diào)整后序列，用乘法計算月度數(shù)據(jù)，將微觀經(jīng)濟主體和外部因素的變化納入其中，并適時調(diào)整變量因素，及時更新因為市場波動出現(xiàn)的價格參數(shù)、成本參數(shù)等[4]。除動態(tài)化分析模型的建立外，會計人員還應(yīng)充分利用好交互式控制理論，通過規(guī)范預(yù)算編制、審批流程等環(huán)節(jié)，從而實現(xiàn)內(nèi)部優(yōu)化，確定企業(yè)的經(jīng)濟目標(biāo)，形成分別編制、綜合平衡、分類匯總的會計管理形態(tài)。

（三）提高會計人員素養(yǎng)及部分協(xié)同力度

隨著市場競爭環(huán)境的日趨激烈，企業(yè)要尋求更好地發(fā)展，必須要充分重視會計管理工作，促進(jìn)自身核心競爭力的提升，應(yīng)用本量利分析法，制定明確的預(yù)估目標(biāo)，確保會計管理工作的貫徹執(zhí)行，進(jìn)一步促進(jìn)財務(wù)預(yù)測分析機制的優(yōu)化和完善。站在組織層面來說，必須要確保全面會計管理組織的科學(xué)與完善，進(jìn)一步明確內(nèi)部各部門的關(guān)系，注重不同部門之間的溝通與協(xié)作，確保財務(wù)預(yù)測分析和規(guī)劃控制工作的科學(xué)開展。與此同時，不同部門崗位的獨立性也是需要引起充分重視的，促進(jìn)財務(wù)預(yù)測分析和規(guī)劃控制工作效率的提升。企業(yè)內(nèi)部各部門把年度目標(biāo)逐漸分解成季度、月度等小的業(yè)務(wù)目標(biāo)，以構(gòu)建符合本量利分析法短期預(yù)測的周期環(huán)境，同時從空間的角度出發(fā)根據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)類型把預(yù)估指標(biāo)融入到經(jīng)營管理的各個方面，確保會計管理范圍能夠覆蓋企業(yè)整個經(jīng)營活動。

企業(yè)同時要立足于實際，定期開展會計管理人員培訓(xùn)教育，會計管理人員不僅要自覺學(xué)習(xí)各種新的會計管理規(guī)定及政策和業(yè)務(wù)知識，并在實踐中合理應(yīng)用知識，促使自身工作效率的提升，從會計分析的方面積極為企業(yè)的決策提供建議，進(jìn)一步提升企業(yè)會計信息的真實性和可靠性。企業(yè)也需建立科學(xué)合理的會計管理人員績效考評體系。針對會計管理人員績效考評工作，企業(yè)要充分結(jié)合自身實際情況與當(dāng)前會計考評理論和方法，明確從會計管理人員績效考核的內(nèi)容和指標(biāo)，科學(xué)有效地開展好會計管理人員績效考核工作，通過這樣的舉措，從整體上促使企業(yè)會計管理工作質(zhì)量的提升。

結(jié)束語：

市場經(jīng)濟的競爭烈度在持續(xù)加劇，如何合理配置資源，如何實現(xiàn)利潤的最大化是企業(yè)在當(dāng)前的經(jīng)濟環(huán)境及發(fā)展形勢中首要的考量目標(biāo)。本量利分析法因為能給予短期生產(chǎn)經(jīng)營決策提供良好的信息依據(jù)，在企業(yè)發(fā)展和運營被廣泛應(yīng)用，然而隨著市場環(huán)境的復(fù)雜化，該分析法的弊端也不斷暴露，其主觀成分過多、準(zhǔn)確性不足，還有對會計人員的專業(yè)素養(yǎng)過于依賴等問題都使得本量利分析法無法對企業(yè)的長期發(fā)展提供良好保證。為了讓企業(yè)能更有效、更合理展開資源配置，確保企業(yè)在市場競爭中可以規(guī)避所遇風(fēng)險，會計人員就要對現(xiàn)行的分析模式進(jìn)行補充和改良，讓分析結(jié)論可以為企業(yè)決策提供更良好的依據(jù)和支持，提高公司在運營中的經(jīng)濟效益。結(jié)合本量利分析法所存在的弊端，相關(guān)人員可適當(dāng)補充熵值計算法和動態(tài)模型分析來增強本量利分析法的分析準(zhǔn)確性，讓管理會計在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實踐中發(fā)揮重要作用。

參考文獻(xiàn)：

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