企業(yè)合并財務報表編制的實務研究

伊吉龍

摘要：在經(jīng)濟全球化深化發(fā)展的背景下，我國財務會計準則的制定和完善需要全面參考國際會計準則要求，其中，合并財務報表就是新會計準則的一個重要內(nèi)容。文章在闡述合并財務報表內(nèi)涵的基礎上，從控制判定標準、比例合并法、合并程序、合并報表的構(gòu)成、內(nèi)部抵銷處理幾個方面分析企業(yè)合并財務報表編制的實務內(nèi)容，并結(jié)合當前企業(yè)合并財務報表編制存在的問題，就如何優(yōu)化企業(yè)合并財務報表的編制進行策略分析。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代企業(yè);合并財務報表;編制;優(yōu)化

引言

在經(jīng)濟全球化的深化發(fā)展下，國際之間的競爭變得更加激烈，企業(yè)合并、企業(yè)重組的現(xiàn)象時有發(fā)生，各個企業(yè)的戰(zhàn)略合作發(fā)展體現(xiàn)出多元化的特點，且這種戰(zhàn)略合作關(guān)系在企業(yè)實務中更加體現(xiàn)出復雜化、多元化的特點。按照有關(guān)規(guī)定，企業(yè)合并需要編制合并財務報表，通過合并財務報表來將企業(yè)的經(jīng)營情況真實的反映出來，并借助報表的內(nèi)容來對企業(yè)的實際發(fā)展情況作出評估，為企業(yè)的長遠、穩(wěn)定和可持續(xù)發(fā)展提供重要支持。文章現(xiàn)結(jié)合新會計準則背景下企業(yè)合并財務報表編制的實務內(nèi)容，立足于當前企業(yè)合并財務報表編制存在的問題，就如何進一步優(yōu)化企業(yè)合并財務報表進行策略分析。

一、企業(yè)合并財務報表概述

（一）內(nèi)涵

合并財務報表主要是指反映母公司和全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的一種財務報表。合并財務報表編訂的主體力量是母公司，在具體編訂的時候以屬于合并范圍內(nèi)的企業(yè)個別財務報表作為基礎力量，在整合各方資料的情況下，按照公司發(fā)展目標和權(quán)益法基本規(guī)定編制報表。

企業(yè)合并財務報表能夠向財務報告的使用者提供更為全面地反映企業(yè)財務經(jīng)營情況的信息，從而為企業(yè)的經(jīng)營管理決策提供更有利的支持。

（二）編訂程序

第一，強化對個別報表數(shù)據(jù)信息的審核。在明確個別財務報表基本編訂方式的基礎上對這些財務報表的基本內(nèi)容進行反復檢查，在確定好財務報表的信息之后按照步驟將企業(yè)財務數(shù)據(jù)信息錄入到工作底稿中。第二，編訂調(diào)整分錄。在編制合并財務報表的時候需要對各個子公司和母公司的會計信息進行統(tǒng)一管理，由此來確定信息的真實有效。對于不是同一個控制下的子公司則是需要仔細查看公司的備查簿，并根據(jù)權(quán)益法對子公司的股權(quán)投資進行調(diào)整。另外，在編訂的時候還需要根據(jù)權(quán)益法對子公司的長期股權(quán)投資進行調(diào)整。在對投資單位實施管理控制的時候按照成本法對長期股權(quán)投資進行核算。成本法的處理方式如下所示：①取得時按照付出對價的公允價值來確定長期股權(quán)的賬面價值。②被投資單位發(fā)放股利的時候按照實際收到的現(xiàn)金股利來確認投資收益。在長期投資的過程中，賬面價值會不斷變化，但是被投資單位由于盈虧的影響，它的所有者權(quán)益是會發(fā)生變化的。這樣母公司賬面上的長期股權(quán)投資就無法真正反映出在被投資單位所有者權(quán)益中的占據(jù)份額。在權(quán)益法下，被投資單位盈虧的計算不管是否發(fā)放現(xiàn)金股利，都需要按照權(quán)益法的計算公式進行分配。第三，編制抵消分錄。編制抵消分錄是合并財務報表編訂的一個重要內(nèi)容，通過編制抵消分錄將內(nèi)部交易對合并財務報表的影響消除。第四，計算合并金額。在單體報表匯總金額基礎上，考慮抵消分錄對報表的影響，計算出合并金額。

二、企業(yè)合并財務報表編制的實務

（一）企業(yè)合并財務報表的范圍

企業(yè)合并財務報表范圍的納入包含兩個標準，第一個標準是數(shù)量標準。財務報表的數(shù)量標準是由投資公司在被投資公司所占據(jù)持股比例來決定的，一般情況下在擁有被投資公司一半以上股權(quán)的情況下就擁有控制權(quán)。第二個標準是質(zhì)量標準。母公司對子公司擁有絕對的控制權(quán)，能夠決定子公司的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)此從子公司的經(jīng)營活動中獲取利益。在對企業(yè)進行控制的時候表面上采取的是質(zhì)量控制標準，但是在具體操作上應用的卻是數(shù)量標準，由此使得財務報表統(tǒng)計管理出現(xiàn)了模糊不清的問題。

企業(yè)合并財務報表的控制需要的是一種實際意義上的控制而不是表面上的控制，從實踐操作上來看采用表決權(quán)的控制標準要比合并注冊控制標準更加具備實際應用意義。因為，投資企業(yè)被選定為投資企業(yè)的時候擁有的權(quán)益資本只能夠反映出投資企業(yè)在被投資企業(yè)設立時投入成本的大小，這種權(quán)益資本與最終的表決權(quán)占比并不完全一致。

（二）企業(yè)合并財務報表會計政策統(tǒng)一的問題

按照合并財務報表的規(guī)定要求，母公司在發(fā)展的過程中需要統(tǒng)一母公司和子公司的會計政策，確保母公司和子公司會計政策的一致性。在子公司會計政策和母公司會計政策不一致的時候子公司需要對財務報表的內(nèi)容進行調(diào)整。在實務上這一規(guī)定的實施存在現(xiàn)實難度，因為母公司往往具備多個子公司，在處理權(quán)責關(guān)系和財務管理劃分方面難度大。

（三）連續(xù)編訂合并財務報表期初數(shù)的問題

在連續(xù)編訂合并財務報表的時候關(guān)于資產(chǎn)負債表期初數(shù)的調(diào)整存在較大的難度。如某些子公司是通過多次投資達到控制標準，其期初未分配利潤中歸屬于母公司利潤的金額的確定存在難度，需要從合并日開始核算，從而確定合并財務報表日期初數(shù)額。

三、企業(yè)合并財務報表編制存在的問題

（一）合并報表的范圍不夠明確

現(xiàn)代企業(yè)開始朝著多元化的方向發(fā)展，在這樣的發(fā)展背景下企業(yè)的股權(quán)關(guān)系和組織機構(gòu)變得更加復雜，企業(yè)的財務管理也變得更加困難，以往的管理方式會使得會計信息處理效果得不到保證，最終使得合并財務報表出現(xiàn)范圍不明確的現(xiàn)象，降低財務數(shù)據(jù)信息的準確性。合并報表范圍的不明確具體表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，會計工作人員在工作中缺乏責任心，專業(yè)服務型較差。第二，母公司和子公司的財務會計管理標準不統(tǒng)一，在合并財務報表數(shù)據(jù)信息的時候面臨較大的難度。第三，子公司財務報表的信息化建設程度較低，子公司的財務報表信息化水平和總公司相比存在較大的差異。

（二）會計政策不統(tǒng)一

新會計準則對母公司和子公司的財務會計管理政策有著較高的要求，即要求母公司和子公司的會計政策要始終保持在一致的水平，在母公司和子公司的財務會計管理遇到問題之后需要由母公司來進行解決，但是從實際操作上來看，這種規(guī)定沒有真正落實，合并財務報表的工作難度加大。