國有企業(yè)內(nèi)部審計職能定位與升級路徑研究

王宏巍

[摘要]新時代國有企業(yè)內(nèi)部審計應(yīng)厘清發(fā)展路徑，細化職能定位，完善制度機制，修煉審計內(nèi)功，搭建增值型審計業(yè)務(wù)體系和機構(gòu)團隊，提升增值型審計的組織認同度，實現(xiàn)內(nèi)部審計職能升級。

[關(guān)鍵詞]國有企業(yè)? ? 內(nèi)部審計? ? 職能定位? ? 轉(zhuǎn)型? ? 路徑

本文系江蘇省社科應(yīng)用研究精品工程財經(jīng)發(fā)展專項課題“國有企業(yè)內(nèi)部審計職能定位研究”基金項目，項目編號：19SCB-057

一、問題的提出

2018年黨中央組建由習(xí)近平總書記擔任主任的中央審計委員會，明確新時代審計工作的目標，要求“做到應(yīng)審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責，努力構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計監(jiān)督體系，更好發(fā)揮審計在黨和國家監(jiān)督體系中的重要作用”;優(yōu)化審計署職責，成立企業(yè)派出局專職負責對重要國資國企審計監(jiān)督，設(shè)立內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督司，加強對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，明確內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)且已經(jīng)糾正的問題不再在國家審計機關(guān)審計報告中反映。這些戰(zhàn)略性舉措對國有企業(yè)完善審計體制機制、推進依法從嚴治企提出更高要求。

隨著國企改革的深入推進，我國多數(shù)國有企業(yè)已建立起較為完善的現(xiàn)代企業(yè)制度，擁有較為健全的現(xiàn)代公司治理機制，但國有企業(yè)內(nèi)部審計仍存在一些問題，比如，對內(nèi)部審計的認識亟待提高;內(nèi)部審計范圍小;相對被動審計，發(fā)現(xiàn)問題的層次不夠深;審計質(zhì)量及審計問題整改力度有待提高等。這些問題的存在根本上源于公眾對于內(nèi)部審計職能的認知局限。盡管在理論上內(nèi)部審計的職能作用被清楚界定為“在不承擔管理職責的前提下，為組織增加價值并改進組織的治理、風(fēng)險管理和控制過程”，但大多數(shù)情況下，因為其對組織的內(nèi)部審計功能或是公眾職責方面的行為存在很多未知，以至于很難在其應(yīng)該做什么、沒有能力做什么、不能做什么方面得出一個明智的結(jié)論（理查德·錢伯斯，2017），這嚴重阻礙內(nèi)部審計職能的發(fā)揮。

新時代背景下，作為國企改革重要監(jiān)督力量之一的內(nèi)部審計，相對于一般的企業(yè)組織，在增加組織價值之外，是否應(yīng)發(fā)揮更多的職能作用？目前阻礙國有企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)揮更大作用的難點在哪？如何以國家審計管理體制改革為契機，實現(xiàn)審計職能升級？本文以實現(xiàn)增加價值的組織目標為基礎(chǔ)，從國有企業(yè)內(nèi)部審計職能定位視角對上述問題作一探討。

二、內(nèi)部審計的職能變遷：基于IIA內(nèi)部審計概念的分析

審計職能是審計內(nèi)在的本質(zhì)屬性，有關(guān)內(nèi)審職能的理論分析無法回避審計動因視角。依據(jù)委托代理理論，審計產(chǎn)生于受托責任關(guān)系所引發(fā)的經(jīng)濟監(jiān)督的需要。如果說外部審計是一種所有權(quán)監(jiān)督的話，那么基于企業(yè)單位內(nèi)部經(jīng)濟監(jiān)督與管理之需而產(chǎn)生的內(nèi)部審計則是一種經(jīng)管權(quán)監(jiān)督，解決的是組織內(nèi)履行經(jīng)管責任的經(jīng)理人與執(zhí)行其決策的下屬部門或員工之間的代理問題。從這點來看，內(nèi)部審計不僅具有經(jīng)濟監(jiān)督的性質(zhì)，還因其服務(wù)于經(jīng)理人管理之需而帶有一定程度的管理屬性，具體表現(xiàn)為：經(jīng)授權(quán)，審查各種經(jīng)營管理活動是否按照既定的決策或命令貫徹執(zhí)行，評價是否實現(xiàn)既定的管理目標，如果沒有實現(xiàn)則考慮并給出是哪里出了問題，甚至提出如何加以糾偏或追責的相關(guān)建議，進而將上述結(jié)果向經(jīng)理人匯報。也正是基于此，內(nèi)部審計才得以在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上向組織經(jīng)營管理的各個維度延伸，從而拓展了經(jīng)營審計、管理審計等?？梢哉f，內(nèi)部審計在最本質(zhì)的經(jīng)濟監(jiān)督職能之上就固有某些管理職能，如評價、建議等。

作為組織內(nèi)部重要的治理機制，內(nèi)部審計的終極目標服務(wù)于組織目標（王光遠，2007），其職能定位也與組織目標密切相關(guān)。在經(jīng)濟全球化發(fā)展推動下，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境與組織結(jié)構(gòu)愈加復(fù)雜，利益相關(guān)者群體變得多元，企業(yè)目標漸由股東價值最大化轉(zhuǎn)變?yōu)榻M織價值最大化甚或相關(guān)者利益最大化，內(nèi)部審計介入組織管理的內(nèi)容、范圍、目標定位與職能作用等均隨之變遷。根據(jù)IIA在1947年以來多次頒布或修訂的權(quán)威規(guī)范中界定的內(nèi)部審計概念，逐一明確內(nèi)部審計的工作內(nèi)容、目標、職能與作用（見表1），對比分析即可看出內(nèi)部審計職能變遷的特點。從1947年的SRIA（《內(nèi)部審計職責說明書》）No.1到1990年的SRIA No.6，內(nèi)部審計已處于經(jīng)營審計和管理審計階段，隨著組織目標的變遷，內(nèi)部審計從向管理部門提供服務(wù)轉(zhuǎn)變?yōu)橄蚪M織提供服務(wù)，審查、評價的范圍也從財務(wù)及其他業(yè)務(wù)活動的合規(guī)性與會計信息的真實性逐漸拓展到所有組織活動的經(jīng)濟性、效率性與效果，除了具有檢查職能外更強調(diào)其評價職能，除了具有消極防弊作用外更強調(diào)其積極興利作用。21世紀初安然、世通等舞弊事件的發(fā)生將內(nèi)部審計由幕后推向臺前，SPPIA（《內(nèi)部審計實務(wù)標準》）和IPPF（《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》）將內(nèi)部審計的工作重點明確為“評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果”，內(nèi)部審計目標也從“為組織提供服務(wù)”改為“增加價值，改善組織的運營，幫助組織實現(xiàn)其目標”，從含糊的服務(wù)到明確的界定，從而確立內(nèi)部審計基于確認、咨詢職能之上的增值職能（王素梅，2017）。

三、國有企業(yè)內(nèi)部審計職能定位：基于現(xiàn)實需求的分析

黨的十八大開啟了我國審計監(jiān)督與管理體制改革的序幕。《國務(wù)院關(guān)于加強審計工作的意見》《中共中央關(guān)于全面推進依法治國若干重大問題的決定》《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》和《關(guān)于實行審計全覆蓋的實施意見》等相關(guān)配套文件的陸續(xù)出臺確保審計在黨和國家監(jiān)督體系中的重要地位與職能發(fā)揮。隨后，黨的十九大報告作出“改革審計管理體制”“構(gòu)建黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系”等重要決定。2018年3月，中共中央印發(fā)《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》，組建中央審計委員會，負責“研究提出并組織實施在審計領(lǐng)域堅持黨的領(lǐng)導(dǎo)、加強黨的建設(shè)方針政策，審議審計監(jiān)督重大政策和改革方案，審議年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財政支出情況審計報告，審議決策審計監(jiān)督其他重大事項等”;同時，優(yōu)化了審計署職責，“將國家發(fā)展和改革委員會的重大項目稽察、財政部的中央預(yù)算執(zhí)行情況和其他財政收支情況的監(jiān)督檢查、國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會的國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計和國有重點大型企業(yè)監(jiān)事會的職責劃入審計署”，從而加強了黨對審計監(jiān)督工作的領(lǐng)導(dǎo)，增強了審計工作的獨立性，也使得審計職能從行政監(jiān)督凸現(xiàn)宏觀管理定位（方振榮，2018）。

在國家審計管理體制改革不斷推進的大背景下，我國國有企業(yè)的內(nèi)部審計制度也迎來大變革、大發(fā)展。2016年12月中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組第三十次會議審議通過《關(guān)于深化國有企業(yè)和國有資本審計監(jiān)督的若干意見》，強調(diào)“要完善國有企業(yè)和國有資本審計監(jiān)督體制機制，做到國企國資走到哪里，審計就要跟進到哪里，不留死角”。2018年1月審計署發(fā)布新修訂的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署第11號令，以下簡稱11號令），明確內(nèi)部審計工作的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系、工作機制、職責發(fā)揮等重要內(nèi)容，為新時代我國國有企業(yè)內(nèi)部審計工作的開展作出部署并提供制度保障。

國有企業(yè)作為國家經(jīng)濟發(fā)展的支柱力量，在保障國計民生的同時擔負著國民經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展的重任。隨著國企改革的深入推進，國有資本在公眾化上市公司的集中度逐步提升，國有企業(yè)制度建設(shè)與治理機制日趨完善，對高質(zhì)量內(nèi)部審計的需求也與日俱增。依據(jù)11號令第三條“本規(guī)定所稱內(nèi)部審計，是指對本單位及所屬單位財政財務(wù)收支、經(jīng)濟活動、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理實施獨立、客觀的監(jiān)督、評價和建議，以促進單位完善治理、實現(xiàn)目標的活動”，我國國有企業(yè)內(nèi)部審計在擔負“監(jiān)督、評價和建議”的職能之上，還擔負著通過“促進單位完善治理、實現(xiàn)目標”的價值增值作用。其中，監(jiān)督針對的是“有沒有”（真實性）和“對不對”（合規(guī)性），評價包含著對被審計活動進行“好不好”（效益性）的確認，建議則彰顯內(nèi)部審計的建設(shè)性功能和咨詢服務(wù)價值（時現(xiàn)，2018）。顯然，11號令對內(nèi)部審計的職能定位與IIA保持了一致。

作為組織內(nèi)部職能，內(nèi)部審計是圍繞組織目標來開展工作的（鄭石橋，2017）。但國有企業(yè)的經(jīng)營目標是多元化的，除了作為一般企業(yè)實體的利潤最大化目標外，還承擔著穩(wěn)定宏觀經(jīng)濟、增加就業(yè)、維護國家安全和從事長遠基礎(chǔ)科研等社會政治的功能，有時還需肩負一些非市場性的政府職能（羅乾宜，2012），尤其在內(nèi)部經(jīng)濟艱難轉(zhuǎn)型與外部環(huán)境不確定性激增的新時代，國有企業(yè)更是被寄予厚望，賦予更高的責任與目標，在確保國有資本保值增值、實現(xiàn)組織價值最大化的同時，還需要履行相應(yīng)的社會責任與政治責任，最大程度地保護利益相關(guān)者價值（包括顧客價值、社會價值等）的實現(xiàn)。從這來說，新時代國有企業(yè)內(nèi)部審計所擔負的應(yīng)是基于寬泛的利益相關(guān)者視角的廣義層面上的“價值”增值目標。這就意味著，國有企業(yè)的內(nèi)部審計要站在國有企業(yè)層面，遵循利益相關(guān)者理論下的企業(yè)價值導(dǎo)向，履行其確認、咨詢職能，通過完善企業(yè)的風(fēng)險管理和治理過程，推進企業(yè)的善治與變革，實現(xiàn)其價值增值目標。從而，價值增值就成為內(nèi)部審計與企業(yè)利益相關(guān)者實現(xiàn)有效溝通的主題與途徑（畢秀玲、郭駿超，2015）。這一職能定位也會直接影響內(nèi)部審計的主題、工作范圍及關(guān)注點等。當前形勢下，內(nèi)部審計圍繞組織目標針對這些關(guān)鍵事項作出調(diào)整，即為內(nèi)部審計職能升級。

四、國有企業(yè)內(nèi)部審計職能現(xiàn)狀與升級挑戰(zhàn)

早在2007年，王光遠就提出內(nèi)部審計應(yīng)該融合風(fēng)險管理審計、內(nèi)部控制審計和公司治理審計，來實現(xiàn)價值增值。隨著國企改革的深入推進和公司制度的日趨完善，盡管多數(shù)國有企業(yè)都架構(gòu)了較為完善的公司治理結(jié)構(gòu)，設(shè)置了較為獨立的內(nèi)審機構(gòu)，配備了一定數(shù)量的專業(yè)內(nèi)審人員，但受制于諸多因素，內(nèi)部審計普遍遭遇了職能定位虛高、工作級別低下的窘境，價值增值作用發(fā)揮甚為有限。而這種不盡如人意的工作成效，反過來又進一步損害內(nèi)部審計的組織地位與職能定位。可以說，新時代的國有企業(yè)內(nèi)部審計面臨著被動轉(zhuǎn)型的諸多挑戰(zhàn)。

（一）內(nèi)部審計職能定位不清，業(yè)務(wù)層級不高，升級面臨角色調(diào)整的挑戰(zhàn)

在國有企業(yè)改革和國家審計管理體制改革的推動下，幾乎所有的大型國有企業(yè)都在形式上建構(gòu)較為健全的內(nèi)部審計工作框架，并按照11號令要求從制度上強調(diào)內(nèi)部審計的“監(jiān)督、評價和建議”職能。但在實質(zhì)性工作落實上，大多數(shù)國有企業(yè)的內(nèi)部審計遭遇了尷尬的處境：作為公司內(nèi)部的職能部門，董事長、總經(jīng)理需要內(nèi)部審計的監(jiān)督有力度、全覆蓋，關(guān)注并發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)執(zhí)行與內(nèi)控管理中的所有缺陷或問題，增強審計建議的針對性與有效性;而公司分管具體業(yè)務(wù)的分管領(lǐng)導(dǎo)們，則希望內(nèi)部審計在監(jiān)督的同時要體會業(yè)務(wù)工作的不易，監(jiān)督要帶有溫度，希望內(nèi)審多提建議、少提問題。這種來自領(lǐng)導(dǎo)層的不同期待使得內(nèi)部審計在職能定位時面臨困惑，應(yīng)該更側(cè)重于監(jiān)督、評價還是建議，更側(cè)重于細節(jié)層面的問題揭示還是宏觀層面的管理建議？一旦公司層面未能準確定位內(nèi)部審計職能，則無法清楚描述內(nèi)部審計職責，不僅會干擾內(nèi)審部門的自我認知與工作邊界，還會直接威脅其應(yīng)有的組織地位與保障機制，以致價值創(chuàng)造功能流于紙面。這種影響具體表現(xiàn)為：工作級別低，審計內(nèi)容及業(yè)務(wù)范圍有限;相對被動審計，發(fā)現(xiàn)問題的層次不夠深入;權(quán)威性不足，審計問題的整改落實不夠到位等。

IIA內(nèi)審建設(shè)的立場與理念表明，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)范圍只有更多地進入風(fēng)險管理、治理領(lǐng)域，才更符合內(nèi)部審計的價值增值目標。依據(jù)11號令界定的內(nèi)部審計概念，我國國有企業(yè)內(nèi)部審計職能涉及的活動包括財政財務(wù)收支、經(jīng)濟活動、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理活動。但囿于人員素質(zhì)不高、業(yè)務(wù)條件準備不足等多方面原因，國有企業(yè)的內(nèi)審實務(wù)無法及時按照國家在新形勢下頒布的法令要求作出調(diào)整與提升。一直以來，與西方大型集團企業(yè)相比，我國國有企業(yè)面臨的風(fēng)險和競爭要小得多，公司上下對于風(fēng)險的敏感度及其管理能力都弱得多。近年來，面對不確定性與經(jīng)營壓力的激增，驟然被推到臺前并委以重任的國有企業(yè)上至管理理念下至經(jīng)營條件都需要一段時期的調(diào)整與應(yīng)對。內(nèi)部審計機構(gòu)亦然，無論是業(yè)務(wù)層級還是工作內(nèi)容都受制于人員素質(zhì)的局限，表現(xiàn)出明顯的滯后。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，自11號令發(fā)布以來，我國多數(shù)國有企業(yè)的內(nèi)部審計依然停留在傳統(tǒng)業(yè)務(wù)領(lǐng)域，多集中在財務(wù)審計、經(jīng)濟責任審計、經(jīng)營與業(yè)務(wù)審計層面，盡管也按照國資委的相關(guān)要求開展管理審計、專項審計、境外審計、內(nèi)部控制審計，但審計內(nèi)容多為低層級的制度建設(shè)與運行審計、控制系統(tǒng)的有效性評價、項目管理審計等，尚未進入風(fēng)險管理和治理活動審計領(lǐng)域;困擾所有企業(yè)內(nèi)審業(yè)務(wù)層級提升的最大瓶頸在于員工素質(zhì)，很多審計人員從參加工作開始就一直在審計部門，缺少投資管理、工程管理、物資管理、營銷管理、風(fēng)險管理等具體業(yè)務(wù)工作經(jīng)驗，只好拿著業(yè)務(wù)管理制度去評價業(yè)務(wù)工作做得怎樣，缺少對業(yè)務(wù)的深度理解，以致審計發(fā)現(xiàn)的問題不深不透，甚至不正確。所有這些都大大限制內(nèi)部審計的職能提升，使得內(nèi)部審計難以在短時間內(nèi)由基礎(chǔ)的“監(jiān)督、評價”深化到“咨詢、建議”。

可進一步借助IIA研究基金會（以下簡稱IIARF）2009年發(fā)布的公共部門內(nèi)部審計能力模型，來大致了解我國國有企業(yè)內(nèi)部審計的職能層級狀況。該模型將內(nèi)部審計能力劃分為初始級、基礎(chǔ)級、綜合級、管理級、優(yōu)化級五個層級，每個層級都對應(yīng)有內(nèi)部審計六要素應(yīng)達到的實施狀況（張慶龍，2011）。依據(jù)五層級所對應(yīng)的“內(nèi)部審計服務(wù)職能與作用”要素（見表2）分析可知，我國多數(shù)國有企業(yè)的內(nèi)部審計尚處于基礎(chǔ)級或綜合級，更多扮演的是“經(jīng)濟警察”，向“重要的管理參謀”或“組織變革的主要代表”的角色升級之路還較為漫長。

（二）內(nèi)部審計權(quán)威性不夠，認同度不高，升級面臨認知塑造的挑戰(zhàn)

內(nèi)部審計權(quán)威性可謂內(nèi)部審計價值實現(xiàn)的重要基礎(chǔ)，具體表現(xiàn)為其審計結(jié)論和審計建議得到相關(guān)方的接受或采納并采取相應(yīng)行動（鄭石橋，2017）。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，當前我國多數(shù)國有企業(yè)的內(nèi)部審計缺乏權(quán)威性，審計結(jié)論和相關(guān)建議較難獲得被審計部門的真心認同，被接受或采納程度不高，針對性的整改或解決問題的行動多不到位，嚴重影響內(nèi)部審計在組織中的認同度。造成這一問題的成因是多方面的。按照鄭石橋（2017）觀點，直接保障內(nèi)部審計權(quán)威性的機制有兩個：一是內(nèi)部審計的高質(zhì)量，以增強公眾的認同度;二是內(nèi)部審計結(jié)論與建議所代表的高組織地位，即領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計的崗位或機構(gòu)的高組織層級，確保內(nèi)部審計的威懾力。據(jù)此逐一對照分析，可以明確國有企業(yè)內(nèi)部審計權(quán)威性不足的現(xiàn)狀及其成因。

第一，內(nèi)部審計的威懾力還需直接領(lǐng)導(dǎo)高層或機構(gòu)的態(tài)度予以確保?？梢哉f，內(nèi)部審計高層級的組織地位在我國國有企業(yè)的治理架構(gòu)中已經(jīng)實現(xiàn)，11號令第六條中明確要求“國有企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)或者履行內(nèi)部審計職責的內(nèi)設(shè)機構(gòu)應(yīng)當在企業(yè)黨組織、董事會（或者主要負責人）直接領(lǐng)導(dǎo)下開展內(nèi)部審計工作，向其負責并報告工作”。但需強調(diào)的是，組織地位的高層級僅是產(chǎn)生威懾力的基礎(chǔ)，并不一定會帶來實質(zhì)性威懾效果，因為被審計部門或個人對審計結(jié)論和建議的態(tài)度——包括接受或采納并采取相應(yīng)行動，除了受企業(yè)黨組織、董事會（或者主要負責人）的組織層級影響外，更為主要的是受其所傳達出的對內(nèi)部審計重視程度的影響。如果直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計部門的高層或機構(gòu)不重視內(nèi)部審計的工作成果，不支持審計意見的落實，不督促相關(guān)部門切實采取針對性的行動，不跟蹤、不關(guān)注審計意見落實與相關(guān)行動的效果，則很難想象企業(yè)內(nèi)部的相關(guān)部門或人員會認真對待審計結(jié)論與建議，內(nèi)部審計的威懾力與權(quán)威性也就無從談起。

第二，內(nèi)部審計囿于團隊能力的局限，高質(zhì)量的審計意見難以確保。隨著“云大物移智鏈”（即云計算、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、移動互聯(lián)網(wǎng)、人工智能、區(qū)塊鏈）的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計面臨的技術(shù)壁壘不斷增大，極大挑戰(zhàn)內(nèi)部審計人員的專業(yè)水平與技術(shù)能力。如何在不確定劇增的環(huán)境下，借助“云大物移智鏈”技術(shù)，探索數(shù)字化審計新技能，從龐雜的業(yè)務(wù)活動與數(shù)據(jù)關(guān)系中，識別并評估組織在經(jīng)營活動、風(fēng)險管理和內(nèi)部控制過程中存在的不足，進而提出富有洞察力的見解或建議，可謂新時代內(nèi)部審計不得不直面的最大挑戰(zhàn)。可以說，盡管近年來國有企業(yè)強化了內(nèi)部審計制度與規(guī)范建設(shè)，加強了對內(nèi)部審計團隊與專職人員的培訓(xùn)力度，但仍跟不上時代發(fā)展對高質(zhì)量內(nèi)部審計的需求。若內(nèi)部審計提供的審計建議缺乏價值，則其價值增值的效能也就很難獲得認同。

第三，內(nèi)部審計的職能升級還面臨文化培養(yǎng)與認知塑造的挑戰(zhàn)。內(nèi)部審計初始的監(jiān)督職能使得其查錯糾弊的“找茬人”形象深入人心，而咨詢與建議的價值增值作用尚未被普遍接受，內(nèi)部審計的工作關(guān)系中天生潛伏著矛盾沖突。內(nèi)部審計希望自己成為一個“顧問”，但在被審計部門看來卻是個“警察”，從而內(nèi)生抵觸情緒，使得內(nèi)部審計的作用難以得到最大發(fā)揮。如何塑造公眾對于內(nèi)部審計職能的清楚認知，讓被審計部門轉(zhuǎn)變觀念，將審計視為協(xié)助自身提升效能的合作“伙伴”，主動擁抱審計，是內(nèi)部審計實現(xiàn)職能轉(zhuǎn)型的一大關(guān)鍵。由此，提升國有企業(yè)內(nèi)部審計職級，還將面臨著擁抱審計的公司文化培養(yǎng)、審計團隊能力提升、審計增值效能的認知塑造等諸多方面的挑戰(zhàn)。

五、國有企業(yè)內(nèi)部審計職能升級的路徑與對策

當下，信息技術(shù)發(fā)展日新月異，世界政治與經(jīng)濟環(huán)境復(fù)雜多變，國內(nèi)各個領(lǐng)域都處于新舊交替的轉(zhuǎn)型敏感期，企業(yè)組織比以往任何時候更接近風(fēng)險。內(nèi)部審計的主流發(fā)展趨勢是更加“貼近”風(fēng)險，在先進信息系統(tǒng)的輔助下，實施風(fēng)險管理審計，并與組織目標、利益相關(guān)者的期望保持一致（畢秀玲、郭駿超，2015）。國有企業(yè)內(nèi)部審計的職能升級應(yīng)順應(yīng)這一趨勢，乘著國家審計管理體制大變革的契機，在認清短板的基礎(chǔ)上，厘清發(fā)展路徑，找準發(fā)力關(guān)鍵點，不斷提升地位，強化自身價值。

（一）細化職能定位，構(gòu)建增值型審計業(yè)務(wù)體系

國有企業(yè)內(nèi)部審計的核心目標是為國有企業(yè)創(chuàng)造價值，但新時代國有企業(yè)的價值目標有著更為寬泛的內(nèi)涵，包括經(jīng)濟效益、社會效益、生態(tài)效益目標等，國有企業(yè)內(nèi)部審計在履行其確認、評價、咨詢、建議職能時，需要對這些多樣化目標統(tǒng)籌考量并加以權(quán)衡，這顯然并不容易，如果顧此失彼則會給出偏頗的結(jié)論或建議。為此，需要進一步對增值型內(nèi)部審計的職能定位具體化，基于國有企業(yè)利益相關(guān)者的增值需求，明確內(nèi)部審計“為誰服務(wù)”“服務(wù)什么”以及“怎么服務(wù)”，確定內(nèi)部審計工作范圍與重點業(yè)務(wù)，搭建增值型內(nèi)部審計業(yè)務(wù)體系。

新時代國有企業(yè)內(nèi)部審計細化的價值增值目標至少應(yīng)涵括：通過監(jiān)督與評價，確保本單位及所屬單位財政財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的合規(guī)性與效益性;通過咨詢與建議，完善本單位及所屬單位的內(nèi)部控制、風(fēng)險管理與治理程序，推進企業(yè)的善治與變革。國有企業(yè)增值型內(nèi)部審計業(yè)務(wù)體系應(yīng)以傳統(tǒng)的財政財務(wù)審計、經(jīng)營審計為基礎(chǔ)，以合規(guī)性審計、經(jīng)濟責任審計、內(nèi)部控制審計、風(fēng)險管理審計為重點，并按照內(nèi)部審計全覆蓋要求，積極拓展新型業(yè)務(wù)，做細、做深、做全已有業(yè)務(wù)。具體來說，在新業(yè)務(wù)拓展方面，圍繞外部利益相關(guān)者尤其是中小或弱勢利益群體的增值需求，積極開展社會責任審計、節(jié)能減排審計等事關(guān)企業(yè)形象與公眾權(quán)益保護的新型業(yè)務(wù);在已有業(yè)務(wù)做細、做深方面，如在工程項目審計領(lǐng)域，在工程造價審計的基礎(chǔ)上，著重開展工程管理審計，圍繞工程管理全過程涉及的國企內(nèi)部工程施工方、設(shè)計方、監(jiān)理方、物資供應(yīng)方等開展全方位審計;在專項審計領(lǐng)域，圍繞國有企業(yè)年度工作中心，在領(lǐng)導(dǎo)關(guān)注、社會詬病、新業(yè)務(wù)制度不健全等方面開展審計。

（二）完善制度機制，打造增值型審計工作機制

增值型業(yè)務(wù)體系需要增值型審計機構(gòu)與增值型工作機制予以保障。應(yīng)在厘清業(yè)務(wù)范圍與工作重點的基礎(chǔ)上，打牢工作基礎(chǔ)，從制度流程、組織架構(gòu)、技術(shù)支撐、文化建設(shè)、資源投入等方面完善保障體系，確保能以制度化、流程化、專業(yè)化方式提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。

建立權(quán)威高效的審計組織體系。將內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于黨組織、董事會的領(lǐng)導(dǎo)下是我國國有企業(yè)內(nèi)審機構(gòu)設(shè)置的首選，下設(shè)審計委員會和總審計師制度，對黨組織、董事會負責和報告工作，從而在機構(gòu)設(shè)置上滿足獨立性、權(quán)威性以及精簡高效的原則。

構(gòu)建有效的增值型內(nèi)部審計質(zhì)量考核體系。國有企業(yè)應(yīng)建立一套科學(xué)合理的內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系，完善包括內(nèi)部審計計劃階段、實施過程和報告階段三個程序控制;建立部門自評和同行評審相結(jié)合的考核機制;建立合理的內(nèi)部審計質(zhì)量評價機制，健全內(nèi)部審計績效管理模型，借助定量化的指標體系綜合衡量內(nèi)部審計工作成效，達到降本增效的雙重目的。

強化內(nèi)部協(xié)同機制，重視外部協(xié)調(diào)溝通，營造良好協(xié)作文化。對內(nèi)，與業(yè)務(wù)專業(yè)管理部門、紀檢監(jiān)察部門建立監(jiān)督信息共享機制，對審計成果實行“雙驗收”，形成監(jiān)督合力，使問題整改迅速落到實處。對外，積極配合國家審計、監(jiān)管機構(gòu)以及外部審計師工作，強化審計成果外用價值;為確保特定領(lǐng)域?qū)徲嫷莫毩⑿?，可通過向社會購買審計服務(wù)，提升審計建議的權(quán)威性。

（三）苦練審計內(nèi)功，增強增值型審計身份認同

國有企業(yè)內(nèi)部審計面臨著增值型審計形象塑造與身份認同難題，審計價值在哪里，增值在何處，需要憑借實實在在的工作成效說話。苦練審計內(nèi)功，依靠自身實力提升在組織內(nèi)部的認同度，塑造增值型審計形象，是審計職能升級不可逾越的一步。新時代國有企業(yè)的內(nèi)部審計，不僅要有扎實的理論與實操功底，還要有較高的政治站位、較強的全局意識和過硬的風(fēng)險研判能力。一方面，區(qū)分審計領(lǐng)域搭建審計團隊，通過進修培訓(xùn)、“干中學(xué)”等方式，分項目、分領(lǐng)域培養(yǎng)業(yè)務(wù)骨干，建設(shè)業(yè)務(wù)團隊，確保關(guān)鍵審計領(lǐng)域均配備由審計骨干帶隊的業(yè)務(wù)團隊;另一方面，借助專業(yè)人才引進、與外部專業(yè)機構(gòu)合作等方式，大力開展數(shù)字化審計，構(gòu)建基于“云大物移智鏈”等新興信息技術(shù)的審計方案，建立“無項目化”內(nèi)審機制，實現(xiàn)“遠程審計、現(xiàn)場審計、審計報告”三分開。在基礎(chǔ)審計領(lǐng)域，逐步對接國家審計機關(guān)和社會審計機構(gòu)，搭建信息共享、業(yè)務(wù)銜接、人力與技術(shù)資源整合等工作機制，借助外界同業(yè)資源提升工作效能。

加強與業(yè)務(wù)部門的交流合作，推進“增值”型審計形象深入人心。打造合作伙伴型工作關(guān)系，放下身段做業(yè)務(wù)部門的合作伙伴，將審計介入點前移至事前或事中，實施全流程審計，參與業(yè)務(wù)部門的戰(zhàn)略規(guī)劃，完善其風(fēng)險管理和控制活動，共同推進相關(guān)項目的規(guī)劃與實施。營造部門間良好培訓(xùn)與交流的氛圍，定期或不定期為業(yè)務(wù)部門開展有關(guān)財務(wù)管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、審計職能等知識培訓(xùn)，不僅可滿足業(yè)務(wù)部門員工自我提升的需求，還能減少審計認知鴻溝，有效緩解業(yè)務(wù)部門對內(nèi)部審計的抵觸情緒。

（四）拓寬風(fēng)險視闞，強化增值型審計風(fēng)險導(dǎo)向

監(jiān)督并評價企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險、實施風(fēng)險管理審計是增值型審計內(nèi)涵式發(fā)展不可回避的重要內(nèi)容。近年來日趨復(fù)雜嚴峻的經(jīng)濟與政治形勢讓我們意識到，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險更多地來自企業(yè)外部，包括政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、金融環(huán)境、貿(mào)易環(huán)境、法律環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、公共衛(wèi)生環(huán)境等諸多領(lǐng)域的突發(fā)事件或不確定因素的挑戰(zhàn)與影響。這就意味著，內(nèi)部審計在加強內(nèi)部風(fēng)險管控審計的同時，還應(yīng)拓寬風(fēng)險視闞，密切關(guān)注外部環(huán)境變化或多種不確定交織可能帶給企業(yè)的顯著風(fēng)險，及時做好風(fēng)險提示與風(fēng)險預(yù)警審計。

增值型內(nèi)部審計形象的立身之本不在于強監(jiān)督，而在于控風(fēng)險、促管理的能力。對于重大風(fēng)險尤其是外部風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對，不僅應(yīng)是內(nèi)部審計監(jiān)督與評價工作的切入點，還應(yīng)是內(nèi)部審計凸顯專業(yè)性與權(quán)威性的根本。一方面，內(nèi)部審計應(yīng)拓寬風(fēng)險分析視闞，增強風(fēng)險敏感度。以現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榍腥朦c，使外部重大風(fēng)險監(jiān)測預(yù)警評價與內(nèi)部風(fēng)險防控體系有效性監(jiān)督評價并重，外重預(yù)警，內(nèi)重防控，內(nèi)外并重，切實提高企業(yè)風(fēng)險防控能力;另一方面，內(nèi)部審計應(yīng)強化風(fēng)險監(jiān)測與預(yù)警能力，借助風(fēng)險提示，實現(xiàn)風(fēng)險管理咨詢與建議。以數(shù)字化審計平臺建設(shè)為突破口，強化信息技術(shù)應(yīng)用與數(shù)字化審計手段，構(gòu)建全過程風(fēng)險監(jiān)測與預(yù)警審計系統(tǒng)，確保審計風(fēng)險預(yù)警與風(fēng)險提示落實到位，為風(fēng)險管理審計提供技術(shù)保障。

（作者單位：國網(wǎng)江蘇省電力有限公司南通供電分公司，郵政編碼：226000，電子郵箱：425433348@qq.com）

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