公立醫(yī)院成本核算的策略研究

郝文宇

【摘要】本文通過(guò)對(duì)公立醫(yī)院中“看病貴”進(jìn)行了分析，提出了醫(yī)院存在的成本核算的問(wèn)題，針對(duì)問(wèn)題進(jìn)行了醫(yī)院全成本核算的必要性分析，以及醫(yī)院成本核算存在的問(wèn)題，并針對(duì)問(wèn)題提出了相關(guān)的策略。

【關(guān)鍵詞】公立醫(yī)院;成本核算;策略

一、問(wèn)題的提出

現(xiàn)階段新醫(yī)改最關(guān)注的問(wèn)題是“看病貴”，針對(duì)全社會(huì)普遍關(guān)注的問(wèn)題，如何降低群眾醫(yī)療費(fèi)用，已經(jīng)成為承擔(dān)醫(yī)療改革的公立醫(yī)院必須解決的問(wèn)題。目前大多數(shù)醫(yī)院存在的主要問(wèn)題是“收費(fèi)嚴(yán)格執(zhí)行政府定價(jià)，沒(méi)有自主權(quán)”“醫(yī)療收入來(lái)補(bǔ)償公立醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)”“醫(yī)院運(yùn)營(yíng)成本大幅增加”等，公立醫(yī)院如何面對(duì)現(xiàn)階段的激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。一般來(lái)說(shuō)，“看病貴”的主要原因還是成本的問(wèn)題，醫(yī)院的成本居高不下，已經(jīng)成為醫(yī)院高收費(fèi)的主要原因。成本是影響定價(jià)的重要因素，成本核算已經(jīng)是醫(yī)院經(jīng)營(yíng)的主要組成部分，通過(guò)成本核算可以使各部門(mén)、各科室能夠明確責(zé)任成本，嚴(yán)格預(yù)算管理和收支管理，降低醫(yī)院的成本。但是，現(xiàn)階段，公立醫(yī)院存在粗放的成本核算、沒(méi)有完整科學(xué)并且具有普適性的核算體系，沒(méi)有相應(yīng)規(guī)章制度指導(dǎo)管理控制成本、管理人員嚴(yán)重缺乏成本管理意識(shí)重收入輕成本，單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任劃分不清、內(nèi)部管理混亂、從而增加了醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)成本。通過(guò)成本分析強(qiáng)化內(nèi)部管控，從醫(yī)院管理運(yùn)營(yíng)的微觀環(huán)境看，成本核算、成本控制可以實(shí)施低成本戰(zhàn)略，減少消耗使醫(yī)院獲得最大的收益，從患者的角度來(lái)說(shuō)，成本核算可以降低醫(yī)療服務(wù)的價(jià)格。因此，研究醫(yī)院的成本核算，是醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展、解決“看病貴、看病難”的核心問(wèn)題。

二、醫(yī)院全成本核算的必要性

現(xiàn)階段，由于會(huì)計(jì)制度沒(méi)有成本核算統(tǒng)一的理論依據(jù)，大多數(shù)醫(yī)院都是自己醫(yī)院特色，這樣不利于醫(yī)院采用標(biāo)準(zhǔn)化的方式進(jìn)行規(guī)范和管理。成本核算主要的作用只是核算醫(yī)院內(nèi)部人員獎(jiǎng)金及其它收入，沒(méi)有進(jìn)行科學(xué)、系統(tǒng)的管理，不能滿足醫(yī)院管理和決策的需要。

（一）醫(yī)院全面預(yù)算管理是全成本核算的基礎(chǔ)

新醫(yī)改的核心是醫(yī)院公益性質(zhì)的回歸，這需要醫(yī)院實(shí)行全面的成本管理，醫(yī)院通過(guò)全面預(yù)算管理，為醫(yī)院的全成本核算提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的支持，提供了成本分析數(shù)據(jù)、為成本核算找到了短板，基于預(yù)算的成本控制是全成本核算的基礎(chǔ)。

（二）全成本核算是醫(yī)院運(yùn)營(yíng)的核心

政府對(duì)公立醫(yī)院撥款日益減少，醫(yī)院的發(fā)展存在了壓力，但是大多數(shù)醫(yī)院對(duì)成本的控制僅是直接成本的控制，主要是控制藥品價(jià)格、醫(yī)療價(jià)格、而對(duì)于工程建設(shè)項(xiàng)目、設(shè)備采購(gòu)、行政、后勤服務(wù)等公共成本沒(méi)有真正體現(xiàn)在控制的方面。醫(yī)院要可持續(xù)地生存和發(fā)展，必須從節(jié)約成本入手，把全成本核算作為醫(yī)院運(yùn)營(yíng)的核心要求。

（三）全成本核算是醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的基本保障

目前，在大多數(shù)大中型公立醫(yī)院，根據(jù)全成本核算獲得的數(shù)據(jù)，制定醫(yī)院成本控制的要求。通過(guò)對(duì)全成本核算的數(shù)據(jù)分析，獲得可靠的一手成本資料，可以確定科室的目標(biāo)成本，讓全體職工參與到醫(yī)院日常工作，使職工由被動(dòng)為主動(dòng)，根據(jù)目標(biāo)成本執(zhí)行情況進(jìn)行績(jī)效考核掛鉤，起到控制成本、優(yōu)化投入產(chǎn)出比，實(shí)現(xiàn)成本全面管理的基本保障。

三、醫(yī)院成本核算存在的問(wèn)題

（一）成本計(jì)算繁瑣，承擔(dān)主體不清，分?jǐn)偛缓侠?/p>

醫(yī)院成本核算從事前控制和事中控制變成現(xiàn)在的事后成本核算，有了很大的變化，由原來(lái)的管理到現(xiàn)在的核算，有了很大的區(qū)別，但是現(xiàn)在的核算主要體現(xiàn)在具體的工作方面。醫(yī)院成本核算的精力主要用于核算的結(jié)果，沒(méi)有事前和事中的管理。特別是醫(yī)院的醫(yī)療科室和行政后勤科室，很難合理有效對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?。由于不合理的成本不能很清晰地界定，不考慮成本形成過(guò)程特征，導(dǎo)致成本承擔(dān)主體不清，分?jǐn)偛缓侠?，同時(shí)各個(gè)科室之間也存在分?jǐn)偛缓侠淼那闆r。沒(méi)有全成本核算，就不能計(jì)算出準(zhǔn)確的成本，成本的劃分就比較困難，醫(yī)院就把成本費(fèi)用按統(tǒng)一方法進(jìn)行分?jǐn)?。不能界定成本的?zé)任，很難形成合理的獎(jiǎng)懲制度，不容易調(diào)動(dòng)所有的員工全員參與的積極性。通過(guò)現(xiàn)有的成本管理模式，對(duì)醫(yī)院成本核算和成本管理不清晰，不能對(duì)醫(yī)院投入產(chǎn)出比進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，不能給醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)層提供決策，醫(yī)院管理層缺少關(guān)鍵的一手資料，增加了醫(yī)院的管理難度。

（二）成本核算組織不健全

大多數(shù)醫(yī)院，通過(guò)獨(dú)立的部門(mén)對(duì)項(xiàng)目成本的核算進(jìn)行管理，兩個(gè)部門(mén)在醫(yī)院的管理運(yùn)營(yíng)中的作用是不同的，使管理部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)數(shù)據(jù)不能完全共享，財(cái)務(wù)部門(mén)只能提供財(cái)務(wù)報(bào)表等，成本核算提供的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和管理理論，使兩者的關(guān)系不明晰導(dǎo)致協(xié)調(diào)困難。醫(yī)院的成本核算組織對(duì)于成本核算、成本控制主要通過(guò)看財(cái)務(wù)的報(bào)表來(lái)進(jìn)行事后的控制，對(duì)產(chǎn)權(quán)、職責(zé)、資產(chǎn)的價(jià)值觀念淡薄。特別是項(xiàng)目成本核算部門(mén)的成員大多數(shù)技術(shù)人員，對(duì)管理知識(shí)和財(cái)務(wù)知識(shí)比較缺乏，他們只注重的事后控制，而對(duì)于事前和事后的工作不重視，不關(guān)注，這就很難做到對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)成本核算的全部控制。特別是醫(yī)生與藥房的工作人員、審核人員協(xié)商好，開(kāi)具了大處方，科室之間經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)權(quán)責(zé)不清的情況，導(dǎo)致醫(yī)療成本的不真實(shí)，使成本虛增。對(duì)于在過(guò)程中的消耗是否合理應(yīng)當(dāng)，采取什么樣的措施去控制，沒(méi)有明確的方案和方法。

（三）成本分析不全面

眾多公立醫(yī)院成本核算主要?jiǎng)澐譃獒t(yī)院、科室、單元、病種、醫(yī)療項(xiàng)目五級(jí)，在進(jìn)行成本分析時(shí)，沒(méi)有把五級(jí)的預(yù)算與成本的核算結(jié)合起來(lái)，使實(shí)際產(chǎn)生的支出與成本存在很大的差距，主要體現(xiàn)在醫(yī)療服務(wù)中的人力消耗和具體實(shí)物消耗，從而導(dǎo)致成本分析不全面。成本分析報(bào)告編制不及時(shí)，缺乏時(shí)效性，缺乏明確的內(nèi)部結(jié)算制度等問(wèn)題。另一方面醫(yī)院要考慮規(guī)劃、預(yù)算、核算、分析、控制、決議，但是醫(yī)院缺乏對(duì)成本管理的重視，各科室在編制收入預(yù)算的時(shí)候，總是會(huì)想盡辦法降低標(biāo)準(zhǔn)，在成本核算時(shí)技術(shù)含量沒(méi)有被計(jì)算在內(nèi)，從而導(dǎo)致編寫(xiě)的成本分析不能與實(shí)際相符，結(jié)果只能體現(xiàn)在表面，不能尋找數(shù)據(jù)背后的原因，使醫(yī)療服務(wù)的全部?jī)r(jià)值很難體現(xiàn)出來(lái)。

（四）信息系統(tǒng)不夠完善

由于醫(yī)院成本核算數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)核算數(shù)據(jù)不統(tǒng)一，從而導(dǎo)致了無(wú)法實(shí)現(xiàn)成本數(shù)據(jù)傳遞，不能產(chǎn)生信息的互動(dòng)，導(dǎo)致成本核算的每個(gè)環(huán)節(jié)成為信息孤島。對(duì)于醫(yī)院的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，分類(lèi)不標(biāo)準(zhǔn)化，使醫(yī)院的各個(gè)科室之間，成本核算數(shù)據(jù)不具有可比性，特別是不同醫(yī)院的成本核算的主觀性和任意性，導(dǎo)致間接成本分?jǐn)傓k法更加復(fù)雜多樣。成本項(xiàng)目分類(lèi)編碼不唯一性，財(cái)務(wù)部門(mén)與其它部門(mén)之間，無(wú)法進(jìn)行數(shù)據(jù)的收集和整理，無(wú)法實(shí)現(xiàn)全院數(shù)據(jù)的共享。成本核算軟件通過(guò)固化、標(biāo)準(zhǔn)化的方式對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行了分類(lèi)，導(dǎo)致部分?jǐn)?shù)據(jù)無(wú)法體現(xiàn)數(shù)據(jù)的實(shí)際，無(wú)法實(shí)現(xiàn)成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，從而增加了成本管理工作的難度。

四、醫(yī)院成本核算的策略分析

（一）完善醫(yī)院相關(guān)的組織和制度

科學(xué)有效的成本管理中各項(xiàng)費(fèi)用的分配需要和各個(gè)部門(mén)的溝通和協(xié)調(diào)，只有各個(gè)科室認(rèn)同后中，才能減少全成本過(guò)程中的阻力。全成本核算作為一個(gè)新的事務(wù)，操作復(fù)雜，必須通過(guò)一個(gè)新的組織機(jī)構(gòu)來(lái)支撐。醫(yī)院一方面要明確會(huì)計(jì)中心和一個(gè)成本管理部門(mén)，每個(gè)管理人員都固定的歸屬與一個(gè)職能部門(mén)，專業(yè)化分工各個(gè)職能部門(mén)，保持成本管理部門(mén)的穩(wěn)定。各職能部門(mén)實(shí)行專業(yè)分工，有關(guān)的科室承擔(dān)的準(zhǔn)確核算的任務(wù)，提高成本管理工作的效率。通過(guò)成本管理部門(mén)，讓全院所有的科室對(duì)成本管理都承擔(dān)著相應(yīng)的職責(zé)任務(wù)，同時(shí)讓全院人員真正切實(shí)地參與到成本核算的工作，個(gè)人和各科室從上到下形成完整的鏈條，從而保證數(shù)據(jù)來(lái)源的準(zhǔn)確性。醫(yī)院的會(huì)計(jì)中心由主管領(lǐng)導(dǎo)（總會(huì)計(jì)師）負(fù)責(zé)，協(xié)調(diào)財(cái)會(huì)部門(mén)和其它部門(mén)的工作，配合各個(gè)部門(mén)開(kāi)展成本管理。同時(shí)，醫(yī)院還要針對(duì)各個(gè)部門(mén)之間的配合，形成相關(guān)的成本管理制度。通過(guò)制度對(duì)部門(mén)的工作作出具體的規(guī)定，從而達(dá)到對(duì)成本管理部門(mén)的工作和績(jī)效的考核。

（二）完善相關(guān)的人力激勵(lì)與約束制度

成本管理涉及到全院的管理，需要全員共同參與到這個(gè)項(xiàng)目中，成本管理也需要專業(yè)的人才，對(duì)于成本實(shí)施過(guò)程和數(shù)據(jù)傳輸都要非常熟悉。因此醫(yī)院在引進(jìn)專業(yè)人才的時(shí)候，不能單純地考慮財(cái)務(wù)部門(mén)，業(yè)務(wù)部門(mén)也是非常重要的。同時(shí)要對(duì)各個(gè)部門(mén)進(jìn)行成本管理的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，從而實(shí)現(xiàn)整合醫(yī)療、人力資源三者之間的關(guān)系。醫(yī)院應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)活動(dòng)的需要，合理設(shè)置各個(gè)崗位的特點(diǎn)，根據(jù)要求通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)上崗，實(shí)現(xiàn)人力資源的合理配置，提高人力資源的保用效率。對(duì)于非醫(yī)療工作崗位，可以外包過(guò)社會(huì)，通過(guò)市場(chǎng)來(lái)進(jìn)行配置、調(diào)控，提高非醫(yī)療工作崗位工作效率，實(shí)現(xiàn)技術(shù)勞務(wù)的價(jià)值，提升對(duì)人才的激勵(lì)。針對(duì)成本管理中每個(gè)項(xiàng)目中需要的人力成本進(jìn)行仔細(xì)認(rèn)真的核算，確定人力成本的數(shù)量，建立人力成本的評(píng)估體系，避免冗員現(xiàn)象。另一方面還要出臺(tái)相應(yīng)的績(jī)效考核懲罰制度，針對(duì)成本管理的具體的責(zé)任，明確人員工作責(zé)任，對(duì)沒(méi)有按時(shí)完成工作的部門(mén)和個(gè)人進(jìn)行一定懲罰，對(duì)于超額完成的個(gè)人進(jìn)行激勵(lì)，同時(shí)對(duì)于問(wèn)題進(jìn)行追溯責(zé)任主體，確保成本管理工作的有效完成。另一方面，還要有嚴(yán)格的審批制度，預(yù)算體系以及成本監(jiān)控體系，對(duì)于成本管理在醫(yī)院中的應(yīng)用能夠做到事前、事中、事后的管理。

（三）完善成本核算的信息化制度建設(shè)

信息化建設(shè)是在醫(yī)院內(nèi)部實(shí)施成本核算起到非常重要的作用，醫(yī)院的信息化水平為患者大大節(jié)省了成本，減少了成本信息搜集與計(jì)算的成本。對(duì)于成本管理中的人力資源數(shù)據(jù)、庫(kù)存管理數(shù)據(jù)、采購(gòu)數(shù)據(jù)、固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)可以通過(guò)醫(yī)院信息化來(lái)實(shí)現(xiàn)。醫(yī)院可以通過(guò)HIs系統(tǒng)，融合ERP系統(tǒng)進(jìn)行開(kāi)發(fā)及完善，并對(duì)相關(guān)成本管理的數(shù)據(jù)進(jìn)行編碼，實(shí)現(xiàn)成本數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)化。另一方面，醫(yī)院通過(guò)信息化可以對(duì)醫(yī)院成本核算和管理過(guò)程的投入與產(chǎn)出的情況，制作成本報(bào)表，提高了成本核算的工作效率。對(duì)于成本核算的具體數(shù)據(jù)，醫(yī)院需要建立嚴(yán)格規(guī)范的信息采集制度，針對(duì)數(shù)據(jù)的使用權(quán)限、數(shù)據(jù)共享以及維護(hù)有一個(gè)具體的說(shuō)明。另一方面，還必須有一個(gè)系統(tǒng)操作管理制度及流程，來(lái)實(shí)現(xiàn)各個(gè)部門(mén)的數(shù)據(jù)使用、更新的要求。