新政背景下進(jìn)項(xiàng)抵扣的變化、籌劃與風(fēng)險(xiǎn)

摘要：隨著國(guó)家進(jìn)一步擴(kuò)大減稅降費(fèi)的政策實(shí)施，增值稅相關(guān)政策有了較大調(diào)整，特別是進(jìn)項(xiàng)稅擴(kuò)大抵扣范圍、不動(dòng)產(chǎn)采用一次性抵扣以及購(gòu)進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)納入抵扣范圍等等，所有這些政策對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣帶來(lái)一定的影響。在新政背景下，本文主要從增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣的變化、籌劃及風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)方面進(jìn)行闡述，以便讀者更好地適應(yīng)稅收政策。

關(guān)鍵詞：新政;進(jìn)項(xiàng)抵扣;變化;籌劃;風(fēng)險(xiǎn)

1.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣變化

隨著國(guó)家實(shí)施更大規(guī)模的減稅降費(fèi)，涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣方面有了較大調(diào)整，主要體現(xiàn)在以下方面：

1.1進(jìn)項(xiàng)抵扣擴(kuò)大了抵扣范圍

進(jìn)項(xiàng)稅額擴(kuò)大抵扣范圍主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是不動(dòng)產(chǎn)抵扣由分期抵扣改為一次性抵扣;二是按財(cái)稅2016年36號(hào)文件規(guī)定購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣，但從2019年4月1日起購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)可以抵扣。將國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)納入抵扣范圍有利于相關(guān)行業(yè)降低增值稅稅負(fù)，也有利于體現(xiàn)增值稅應(yīng)不加區(qū)別的能抵扣的都給予抵扣的中心特點(diǎn)。

1.1.1取消不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣，實(shí)行一次性抵扣

按照國(guó)家稅務(wù)總局最新政策從2019年4月1日起購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程取得的進(jìn)項(xiàng)稅額，納稅人可以在購(gòu)進(jìn)當(dāng)期一次性抵扣。如是4月1日前購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（也就是進(jìn)項(xiàng)稅額40%部分）從2019年4月份稅管所屬期開(kāi)始允許全部從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。當(dāng)然企業(yè)也可以從4月份稅管所屬期以后進(jìn)行抵扣。因?yàn)橛行┘{稅人可能沒(méi)有了解新政策，導(dǎo)致其沒(méi)有在稅管所屬期及時(shí)進(jìn)行抵扣，那么也允許在以后抵扣;也可能存在納稅人明知此抵扣新政，但因?yàn)榉N種原因，其選擇在以后月份抵扣，這也是允許的。但如納稅人一旦選擇在某月份抵扣，必須一次性抵扣，不能分期。

1.1.2允許旅客運(yùn)輸服務(wù)在銷(xiāo)項(xiàng)稅額中給予抵扣的注意事項(xiàng)

首先，新政下旅客運(yùn)輸服務(wù)可以作為抵扣憑證，必須是國(guó)內(nèi)運(yùn)輸才可以抵扣，國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)不允許抵扣。原因是國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)要么零稅率，要么免稅，而增值稅是一個(gè)鏈條稅，一般只有上個(gè)環(huán)節(jié)增稅了，下個(gè)環(huán)節(jié)才可以抵扣，所以，國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)因沒(méi)有征稅，當(dāng)然不能抵稅。

其次，新政下的國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)的扣除憑證包括傳統(tǒng)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票和增值稅電子普通發(fā)票（購(gòu)買(mǎi)國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)取得的電子普通發(fā)票可以抵扣）、其他注明旅客身份信息的票證（航空電子行程單、火車(chē)票、公交車(chē)票、渡輪票、機(jī)票）。此處還要注意，前述的其他票證必須有注明旅客身份信息，才能作為抵扣憑證抵扣增值稅。另外，民航發(fā)展基金不計(jì)入計(jì)算抵扣的基礎(chǔ)，因?yàn)槊窈桨l(fā)展基金也是不征稅的，允許抵扣的只是機(jī)票和燃油附加征稅。

再次，新政下國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)可以抵扣，必須是與本單位建立了合法用工關(guān)系的個(gè)人發(fā)生的旅客運(yùn)輸費(fèi)用才是屬于可以抵扣的范圍。比如勞務(wù)派遣的，應(yīng)由用工單位來(lái)抵扣;評(píng)請(qǐng)專(zhuān)家、學(xué)者來(lái)單位進(jìn)行講座或相關(guān)審計(jì)等服務(wù)，兼職人員來(lái)回的飛機(jī)票、火車(chē)票、車(chē)船票等由于他們不是本單位的員工，所以，不應(yīng)在本單位抵扣。

最后，是否只要有了上述票證就一定可以抵扣呢？答案是否定的?？紤]是否可以抵扣，還需要確認(rèn)是否符合抵扣范圍，要遵循增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣的一般規(guī)定。如企業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)公司優(yōu)秀員工出去旅游而購(gòu)買(mǎi)的機(jī)票、船票或老板個(gè)人消費(fèi)購(gòu)買(mǎi)的旅客運(yùn)輸服務(wù)，根據(jù)稅法規(guī)定用于免稅、簡(jiǎn)易計(jì)征、計(jì)提福利、個(gè)人消費(fèi)等項(xiàng)目不得抵扣增值稅。簡(jiǎn)言之，能否作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，不僅要看憑證，還要看用途。

1.2抵扣憑證有所增加

傳統(tǒng)的抵扣憑證主要包括增值稅專(zhuān)用發(fā)票，購(gòu)買(mǎi)免稅農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票和銷(xiāo)售發(fā)票，此次新政下增加了車(chē)票、船票、飛機(jī)票、火車(chē)票等旅客運(yùn)輸憑證作為增值稅抵扣憑證。

1.2.1電子增值稅普通發(fā)票

新政策主要是增加國(guó)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)的電子增值稅普通發(fā)票作為抵扣憑證。事實(shí)上，增值稅電子普通發(fā)票不是第一次作為扣除證明。這次，增值稅電子普通發(fā)票的范圍已經(jīng)增加到客運(yùn)服務(wù)項(xiàng)目。以下是旅客運(yùn)輸服務(wù)常見(jiàn)的抵扣憑證類(lèi)型：

（1）航空的電子普通發(fā)票。目前中國(guó)南方航空公司和中國(guó)東方航空公司等大型航空公司都提供了申請(qǐng)電子普通發(fā)票的功能。如旅客購(gòu)買(mǎi)了航空公司的發(fā)票，可以通過(guò)手機(jī)APP的方式、通過(guò)網(wǎng)絡(luò)的方式來(lái)申請(qǐng)開(kāi)具電子普通發(fā)票，使用增值稅電子普通發(fā)票上注明的稅額，直接扣除，不需要進(jìn)行復(fù)雜的計(jì)算。

（2）滴滴打車(chē)的電子普通發(fā)票。根據(jù)目前新規(guī)應(yīng)注明旅客身份信息的旅客運(yùn)輸服務(wù)特指飛機(jī)票、輪船票、客車(chē)票，其他的傳統(tǒng)的抵扣憑證。例如，增值稅專(zhuān)用發(fā)票，增值稅電子普通發(fā)票等必須注明單位名稱(chēng)和單位納稅人，否則是不能扣除。另外，需要注明企業(yè)信息的旅客運(yùn)輸服務(wù)發(fā)票只能憑電子普通發(fā)票抵扣，如開(kāi)具的是紙質(zhì)的普通發(fā)票是不能抵扣的！因此，滴滴打車(chē)的電子普通發(fā)票，必須要注明企業(yè)單位信息才可以抵扣。

1.2.2記載旅客身份信息的票證

（1）航空運(yùn)輸電子客票行程單。取得旅客個(gè)人身份信息的航空電子客票行程單可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。需要注意的是航空電子客票行程單可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不包括民航發(fā)展基金，只包括兩項(xiàng)：票價(jià)和燃油附加費(fèi)。另外注意民航公司一定是一般納稅人，所以按照現(xiàn)行規(guī)定稅率是9%。航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）÷（1+9%）×9%

（2）鐵路票、公路票、水路票。2019年4月1日起獲得鐵路、公路、水路旅客運(yùn)輸注明旅客信息的票證才可以作為抵扣憑證，沒(méi)有旅客信息不能抵扣。如出租車(chē)的卷式發(fā)票，因?yàn)闆](méi)有注明乘客身份信息，所以，不能抵扣。鐵路旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票價(jià)÷（1+9%）×9%，因?yàn)殍F路公司一定是一般納稅人，征稅率為9%;公路旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票價(jià)÷（1+3%）×3%（水路和陸路運(yùn)輸有些是采取簡(jiǎn)易計(jì)征或還是小規(guī)模納稅人，所以，稅率不一定是9%，公路客運(yùn)使用簡(jiǎn)易計(jì)征或小規(guī)模納稅人，稅率為3%）

1.2.3農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售和收購(gòu)發(fā)票

農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售和收購(gòu)發(fā)票是特指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者（包括單位和個(gè)人）出售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的具體發(fā)票。按照財(cái)稅2017年3號(hào)文件的規(guī)定必須是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷(xiāo)的，享受增值稅免稅政策開(kāi)具的發(fā)票，才可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣增值稅。有兩種情況不能抵扣：一是取得批發(fā)零售環(huán)節(jié)（流通環(huán)節(jié)）開(kāi)具的免稅發(fā)票，不能抵扣;其次，小規(guī)模納稅人開(kāi)具的增值稅普通發(fā)票也不能扣除。如是開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票（稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)3%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票）可以抵扣，而且是按9%來(lái)抵扣的，也就是低征高扣的稅收優(yōu)惠政策。

1.3抵扣方式有所變化

一是全面取消增值稅的認(rèn)證，而采用勾選確認(rèn)的方式;二是認(rèn)證的期限。

首先，傳統(tǒng)的抵扣憑證采用認(rèn)證方式或勾選確認(rèn)，從2019年3月1日起全面取消增值稅的認(rèn)證，將增值稅專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證的范圍擴(kuò)大到所有一般納稅人。納稅人可以自愿選擇，可以不再進(jìn)行認(rèn)證了，而是進(jìn)行平臺(tái)勾選確認(rèn)。

其次，認(rèn)證期限的問(wèn)題。根據(jù)現(xiàn)行增值稅法律制度規(guī)定，增值稅專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證時(shí)間為360天，而增值稅電子普通發(fā)票是否需要認(rèn)證需要區(qū)分不同的類(lèi)型。

第一種：旅客運(yùn)輸服務(wù)的電子普通發(fā)票，目前是不需要認(rèn)證的，也不需要勾選確認(rèn)，所以，也就沒(méi)有期限的問(wèn)題。

第二種：2018年1月1日起道路通行費(fèi)的增值稅電子普通發(fā)票是需要認(rèn)證的，認(rèn)證期限是360天，和增值稅專(zhuān)用發(fā)票規(guī)定基本一致。

2.進(jìn)項(xiàng)抵扣的稅收籌劃

2.1不動(dòng)產(chǎn)抵扣稅收籌劃

按照增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣一般規(guī)定：購(gòu)買(mǎi)商品，加工和修理修配，無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)不得抵扣。不得抵扣僅指專(zhuān)用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)不動(dòng)產(chǎn)才不能抵扣，既然用上述又用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，可以全額抵扣。這是因?yàn)椴粍?dòng)產(chǎn)的金額比較大，例如購(gòu)買(mǎi)房屋等用于職工住宿作為職工福利的，那不能抵扣。此時(shí)企業(yè)可以進(jìn)行籌劃，讓房屋其中的一部分部分作為辦公場(chǎng)所，例如會(huì)議室、倉(cāng)庫(kù)之類(lèi)的用途，那這種情況就符合全額抵扣。但注意籌劃是業(yè)務(wù)發(fā)生前進(jìn)行安排，而不是弄虛作假。

2.2車(chē)輛費(fèi)用的稅收籌劃

2.2.1買(mǎi)車(chē)環(huán)節(jié)的稅收籌劃

許多企業(yè)都存在為方便員工上班，體現(xiàn)公司對(duì)員工的關(guān)懷，而采購(gòu)客車(chē)作為班車(chē)。如企業(yè)在使用中只是將班車(chē)用于接送員工上下班，視為集體福利，那公司購(gòu)買(mǎi)客車(chē)的增值稅就不可以抵扣。因此，從納稅籌劃的角度看，納稅企業(yè)可以把客車(chē)同時(shí)用于經(jīng)營(yíng)，例如企業(yè)出于避免資源浪費(fèi)，設(shè)置企業(yè)用車(chē)制度，將班車(chē)同時(shí)用于拉貨或拉人的，用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，并做好用車(chē)使用記錄，那么就可以把購(gòu)買(mǎi)客車(chē)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上的增值稅額作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

2.2.2租車(chē)環(huán)節(jié)的稅收問(wèn)題與籌劃

自2018年1月1日起，納稅人租入固定資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，既用于一般計(jì)稅項(xiàng)目，又用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中全額抵扣。因此，納稅企業(yè)在租車(chē)時(shí)候，也可以引用此規(guī)定進(jìn)行合理的節(jié)稅。

3.進(jìn)項(xiàng)抵扣稽查風(fēng)險(xiǎn)與防范

3.1進(jìn)項(xiàng)抵扣稽查風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)地稅合并后增值稅成了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)稅務(wù)稽查必查項(xiàng)目。因?yàn)樵趪?guó)地稅合并之前，可能原國(guó)稅的稽查局查一個(gè)企業(yè)，一般會(huì)關(guān)注增值稅，如企業(yè)所得稅也屬于國(guó)稅征管的話(huà)，也會(huì)關(guān)注企業(yè)所得稅。如是地稅機(jī)關(guān)稽查，它會(huì)關(guān)注個(gè)人所得稅、土地增值稅等?，F(xiàn)在國(guó)地稅合并以后，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查的時(shí)候，增值稅毫無(wú)疑問(wèn)是個(gè)稽查的重點(diǎn)。對(duì)增值稅檢查的時(shí)候，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣又是一個(gè)必查的問(wèn)題。因?yàn)?，增值稅要有?wèn)題，無(wú)外乎銷(xiāo)項(xiàng)有問(wèn)題，隱瞞銷(xiāo)售或應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售沒(méi)有進(jìn)行視同銷(xiāo)售處理，這是銷(xiāo)項(xiàng)的問(wèn)題;風(fēng)險(xiǎn)更大的是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣方面有問(wèn)題。企業(yè)抵扣的項(xiàng)目是不是用于免稅項(xiàng)目的、集體福利的、個(gè)人消費(fèi)等不得抵扣項(xiàng)目，如是，稽查局查出來(lái)后要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，并補(bǔ)交稅款、滯納金以及進(jìn)行罰款。另外，虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票和騙取出口退稅是當(dāng)前全國(guó)稽查部門(mén)打擊的重點(diǎn)。虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，購(gòu)買(mǎi)方獲得后，毫無(wú)疑問(wèn)會(huì)涉及進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問(wèn)題。

3.2稽查風(fēng)險(xiǎn)防范

掌握最新稅收政策，明確哪些項(xiàng)目能夠抵扣，哪些不能夠抵扣，按照政策嚴(yán)格執(zhí)行。凡是不能抵扣的，不抵扣或及時(shí)轉(zhuǎn)出;遠(yuǎn)離虛開(kāi)等違法犯罪行為，不虛開(kāi)、也不接受他人為自己虛開(kāi)。

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作者簡(jiǎn)介：

葉遠(yuǎn)明（1982.9- ?），男，漢族，廣東惠州人，碩士，惠州經(jīng)濟(jì)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，講師，研究方向：職業(yè)教育與財(cái)稅研究。