新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算及涉稅處理探究

楊小強(qiáng)

【摘要】我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式不斷轉(zhuǎn)變，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理在企業(yè)經(jīng)營(yíng)與發(fā)展中具有重要職能。為了使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作更好的適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)運(yùn)營(yíng)環(huán)境，滿足其發(fā)展需求，政府部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重新規(guī)劃與修訂。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)行，政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算工作和稅務(wù)核算方法等都有所調(diào)整，由于新準(zhǔn)則實(shí)行時(shí)間較短，很多內(nèi)容還需要深度探究，以保證會(huì)計(jì)工作有效進(jìn)行。因而本文對(duì)新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算的調(diào)整以及新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算和涉稅處理方法進(jìn)行探究。

【關(guān)鍵詞】新準(zhǔn)則 政府補(bǔ)助 會(huì)計(jì)核算 涉稅處理

一、新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算的調(diào)整

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，針對(duì)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算的范圍、內(nèi)容和分類(lèi)等方面進(jìn)行了調(diào)整。首先，在新準(zhǔn)則當(dāng)中有說(shuō)明，政府從企業(yè)當(dāng)中購(gòu)買(mǎi)服務(wù)或產(chǎn)品，當(dāng)歸屬于正常的交易行為，不納入政府補(bǔ)助當(dāng)中。而且政府對(duì)企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)助，企業(yè)不需要進(jìn)行回報(bào)。也就是說(shuō)，政府部門(mén)對(duì)企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)助所提供的資金、資產(chǎn)或其他資源，企業(yè)可以合理利用，不需要向政府部門(mén)支付與補(bǔ)助價(jià)值相等的東西。而企業(yè)與政府之間的產(chǎn)品、服務(wù)交易是企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，需要與政府補(bǔ)助劃分。

其次，新準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助分類(lèi)有了進(jìn)一步的明確。政府補(bǔ)助可以分為貨幣資產(chǎn)和非貨幣資產(chǎn)補(bǔ)助，貨幣資產(chǎn)補(bǔ)助直接按照企業(yè)收到的資產(chǎn)金額、應(yīng)收的資產(chǎn)金額進(jìn)行核算。對(duì)于非貨幣資產(chǎn)就按照政府部門(mén)補(bǔ)助名義當(dāng)中說(shuō)明的資產(chǎn)價(jià)值金額進(jìn)行核算，若政府補(bǔ)助說(shuō)明中未表明補(bǔ)助的價(jià)值金額，就按照市場(chǎng)正常的公允價(jià)值進(jìn)行核算。還可分為與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，其中如果政府補(bǔ)助的內(nèi)容無(wú)法完全清晰的劃分，可以將這部分內(nèi)容統(tǒng)一歸為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助核算當(dāng)中。

另外，新準(zhǔn)則當(dāng)中添加了一些新的政府補(bǔ)助分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)?？蓪⒄a(bǔ)助分為與日?；顒?dòng)無(wú)關(guān)和有關(guān)兩類(lèi)政府補(bǔ)助。與企業(yè)日?；顒?dòng)有關(guān)的政府補(bǔ)助將作為企業(yè)其他收益進(jìn)行核算，與企業(yè)日?；顒?dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助作為營(yíng)業(yè)外收支進(jìn)行核算。其中“其他收益”是新準(zhǔn)則當(dāng)中提出的新名詞，屬于政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算中新的核算結(jié)構(gòu)和內(nèi)容，這樣一來(lái)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算分類(lèi)更加的具體和清晰。

二、新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算探究

（一）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算

新準(zhǔn)則當(dāng)中對(duì)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行了調(diào)整，以往該部分政府補(bǔ)助只采用總額法進(jìn)行計(jì)算，新準(zhǔn)則當(dāng)中可以采用總額法或凈額法進(jìn)行計(jì)算。相對(duì)來(lái)說(shuō)，凈額法核算后能夠減少企業(yè)相應(yīng)資產(chǎn)核算的賬面價(jià)值金額數(shù)量，從而降低企業(yè)項(xiàng)目資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本，這對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益非常有利。

舉例來(lái)說(shuō)，某企業(yè)收到政府補(bǔ)助貨幣資產(chǎn)金額2000萬(wàn)元，補(bǔ)助資金全部投入企業(yè)空調(diào)設(shè)備采購(gòu)當(dāng)中，政府補(bǔ)助資金于4月15日到賬。7月15日空調(diào)設(shè)備全部安裝完成，設(shè)備工程投入使用的總價(jià)值3600萬(wàn)元?？照{(diào)設(shè)備系統(tǒng)使用年限為8年。對(duì)于這種情況政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算工作若利用凈額法進(jìn)行核算，方法如下：

（1）4月15日收到政府補(bǔ)助核算賬面：

借：銀行存款2000萬(wàn)元

貸：遞延收益2000萬(wàn)元

（2）7月15日設(shè)備安裝完工并使用：

借：固定資產(chǎn)3600萬(wàn)元

貸：銀行存款3600萬(wàn)元

（3）7月15日重建資產(chǎn)賬面價(jià)值：

借：遞延收益2000萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn)2000萬(wàn)元

若采用總額法進(jìn)行政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算，4月15日與7月15日設(shè)備安裝完工并使用的核算賬面是一致的。7月15日重建資產(chǎn)賬面價(jià)值不需要計(jì)入賬面，直接在企業(yè)會(huì)計(jì)核算的末尾階段，將遞延收益的余額，歸入到相應(yīng)的政府補(bǔ)助類(lèi)別中核算。該案例當(dāng)中企業(yè)空調(diào)設(shè)備的采購(gòu)與安裝，是與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的，需將其歸入其他收益中核算，賬面信息為：

12月30日，分?jǐn)?個(gè)月的遞延收益：

借：遞延收益136萬(wàn)元

貸：其他收益136萬(wàn)元

（二）與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算可以納入企業(yè)該階段經(jīng)濟(jì)支出與收入當(dāng)中，核算方法需要根據(jù)實(shí)際政府補(bǔ)助的使用情況和特點(diǎn)進(jìn)行確定。同樣的，采用凈額法核算可以沖減賬面相應(yīng)的成本金額。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助核算可以分成兩類(lèi)，一種情況是政府補(bǔ)助應(yīng)用于過(guò)去式，指的是已經(jīng)發(fā)生的支出和收入活動(dòng);另一種是未來(lái)式，指的是補(bǔ)助撥付后才開(kāi)始的相應(yīng)活動(dòng)。

舉例來(lái)說(shuō)，某企業(yè)生產(chǎn)制造先進(jìn)科技材料，根據(jù)國(guó)家規(guī)定的增值稅規(guī)范，需要先按征稅規(guī)定進(jìn)行納稅，然后稅務(wù)管理部門(mén)在次年會(huì)根據(jù)征稅金額，返還其中的70%。因而企業(yè)在2017年繳納增值稅200萬(wàn)元。2018年企業(yè)收到稅務(wù)管理部門(mén)撥回的140萬(wàn)元。該政府補(bǔ)助類(lèi)型就屬于過(guò)去式，在這一背景下企業(yè)政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算需采用總額法，計(jì)算方式如下：

借：銀行存款140萬(wàn)元

貸：其他收益140萬(wàn)元

再比如，某企業(yè)與政府部門(mén)進(jìn)行合作，合作的項(xiàng)目運(yùn)行需要吸納更多的管理和技術(shù)人才。為了更好的招賢納士，政府部門(mén)制定了人才吸納鼓勵(lì)策略，政府將每年撥付企業(yè)100萬(wàn)元的人才吸納獎(jiǎng)勵(lì)金，此政策執(zhí)行期限為2年，一次性撥付。這部分政府補(bǔ)助屬于未來(lái)式的補(bǔ)償策略，在后期資金應(yīng)用期間會(huì)產(chǎn)生遞延收益和相關(guān)的成本費(fèi)用。利用凈額法可以沖減賬面價(jià)值。此項(xiàng)政府補(bǔ)助屬于與日?；顒?dòng)相關(guān)的種類(lèi)。核算方法如下：

（1）政府補(bǔ)助撥款

借：銀行存款200萬(wàn)元

貸：遞延收益200萬(wàn)元

（2）每年人才薪資實(shí)際支付

借：遞延收益100萬(wàn)元

貸：管理費(fèi)用100萬(wàn)元

三、新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的稅務(wù)處理探究

我國(guó)企業(yè)所得稅法第七條明確規(guī)定，財(cái)政撥款為不征稅收入，稅法所指的財(cái)政撥款是指政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體撥付的資金。新準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助主要有四種形式，包括財(cái)政撥款、財(cái)政貼息、稅收返還、無(wú)償劃撥等。其中財(cái)政撥款指政府無(wú)償撥付給企業(yè)的資金，通常在撥款時(shí)明確了資金用途。但是，稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中出現(xiàn)的兩個(gè)財(cái)政撥款并不等同，企業(yè)從政府收到的撥款只有符合了以下三個(gè)條件才能作為不征稅收入：一要提供專(zhuān)項(xiàng)撥款的資金撥付文件;二要政府部門(mén)對(duì)該專(zhuān)項(xiàng)資金有專(zhuān)門(mén)管理辦法或具體管理要求;三要企業(yè)對(duì)資金支出進(jìn)行單獨(dú)核算。

在稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的綜合規(guī)定之下，政府補(bǔ)助可以分成不征稅收入和征稅收入兩種。首先，如果是不征稅收入的政府補(bǔ)助類(lèi)型，這部分政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算需要與應(yīng)納稅會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容進(jìn)行分隔，將這部分政府補(bǔ)助的資產(chǎn)利用會(huì)計(jì)核算單獨(dú)進(jìn)行，不參與企業(yè)的納稅金額核算。注意不征稅的政府補(bǔ)助明確需要有相關(guān)的證明，稅務(wù)處理人員需要掌握其規(guī)劃標(biāo)準(zhǔn)，避免造成納稅管理風(fēng)險(xiǎn)。

其次，對(duì)于征稅收入范圍內(nèi)的政府補(bǔ)助，政府補(bǔ)助就需要進(jìn)行稅務(wù)處理。稅務(wù)處理與政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算方法和政府補(bǔ)助類(lèi)型相關(guān)聯(lián)，要根據(jù)具體情況具體處理。舉例來(lái)說(shuō)，本文筆者探究與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算所舉的案例中，企業(yè)采購(gòu)安裝空調(diào)設(shè)備的總價(jià)值為3600萬(wàn)元，其中政府補(bǔ)助2000萬(wàn)元，當(dāng)期資產(chǎn)折舊金額與遞延收益、其他收益相同，對(duì)應(yīng)稅收的影響就為零。根據(jù)稅法規(guī)定，政府補(bǔ)助的金額就是應(yīng)稅的總金額，因而應(yīng)納稅所得金額就為2000萬(wàn)元。

結(jié)語(yǔ)：我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在2017年才修訂完成并在企業(yè)中執(zhí)行實(shí)施的，執(zhí)行時(shí)間尚短，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算人員與稅務(wù)處理人員對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都還在學(xué)習(xí)和摸索階段，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中很多內(nèi)容落實(shí)的還不夠完善和成熟。關(guān)于政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中均有調(diào)整，需要企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理人員和稅務(wù)管理人員對(duì)其新準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行詳細(xì)的明確，保證政府補(bǔ)助核算和納稅的規(guī)范性。