關(guān)于稅務(wù)稽查證明標(biāo)準(zhǔn)問題的思考

趙一靜

摘 要：對(duì)于行政證據(jù)的證明標(biāo)準(zhǔn)，我國法律中并沒有明確規(guī)定。在稽查執(zhí)法實(shí)踐中，認(rèn)定某類稅收違法行為證據(jù)的證明力要達(dá)到什么程度才能定案，這類問題完全由審理人員根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)判斷自主掌握，缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，主觀性和隨意性很強(qiáng)。本文結(jié)合稅務(wù)稽查的特點(diǎn)，對(duì)稅務(wù)稽查案件應(yīng)適用何種證明標(biāo)準(zhǔn)提出建議。

關(guān)鍵詞：證明標(biāo)準(zhǔn)；稅務(wù)稽查；；明顯優(yōu)勢(shì)證明標(biāo)準(zhǔn)

稅務(wù)稽查是稅務(wù)機(jī)關(guān)依法對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況進(jìn)行檢查和處理。稅務(wù)稽查證據(jù)則是指稽查人員依據(jù)法定的程序收集、并通過審查核實(shí)，用以證明納稅人、扣繳義務(wù)人稅收違法違規(guī)事實(shí)的依據(jù)。如何根據(jù)證據(jù)認(rèn)定稅收違法違規(guī)事實(shí)是稅務(wù)稽查工作的核心環(huán)節(jié)，明確認(rèn)定稅收違法事實(shí)需要達(dá)到的證明標(biāo)準(zhǔn)對(duì)稅務(wù)稽查工作意義重大。

一、證明標(biāo)準(zhǔn)的缺乏造成了稅務(wù)稽查工作的困境

關(guān)于稅務(wù)稽查案件應(yīng)適用何種證明標(biāo)準(zhǔn)，我國法律中并沒有明確規(guī)定，《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕157號(hào)印發(fā)）中僅有原則性規(guī)定，即稽查證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)為“充分”。但證據(jù)“充分”的表述太過抽象籠統(tǒng)，造成了稅務(wù)稽查工作的困境。主要表現(xiàn)：

（一）造成稽查檢查部門和審理部門的矛盾

由于檢查時(shí)間和執(zhí)法手段的限制，檢查人員往往在自認(rèn)為掌握了基本證據(jù)以后就將案卷材料移交給審理部門；而審理部門一般本著從嚴(yán)掌握的原則，將證據(jù)“充分”等同于證據(jù)“確鑿”，要求檢查部門補(bǔ)充調(diào)查。很多案件因?yàn)闄z查部門和審理部門對(duì)證明標(biāo)準(zhǔn)的理解不一致而久拖不決，導(dǎo)致稽查效率的低下。

（二）造成了稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的矛盾

不同的納稅人涉嫌違法的情況相同，稽查人員能夠取得的證據(jù)相似，但由于對(duì)證明標(biāo)準(zhǔn)的理解不一致，處理處罰結(jié)果不一致，納稅人會(huì)感到不公平，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的矛盾。

二、確定稅務(wù)稽查證明標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)充分考慮稅務(wù)稽查的特點(diǎn)

（一）執(zhí)法手段有限

根據(jù)《稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，稽查人員只有檢查納稅人的生產(chǎn)、經(jīng)營場所和貨物存放地的權(quán)限，沒有搜查納稅人私人住所的權(quán)限。一些違法分子就利用這一點(diǎn)，將與稅收違法活動(dòng)有關(guān)的關(guān)鍵性證據(jù)，如賬簿、記賬憑證等隱藏在私人住處，而稽查人員由于沒有法律賦予的搜查權(quán)，對(duì)這些證據(jù)鞭長莫及，致使案件由于證據(jù)不足而遲遲無法結(jié)案?？梢姡槿藛T的檢查權(quán)與刑事偵查的執(zhí)法手段相比，極為有限，這就決定了稅務(wù)稽查不可能達(dá)到與刑事訴訟相同的證明標(biāo)準(zhǔn)。

（二）重視效率

當(dāng)前，稅收違法案件數(shù)量和涉案金額都呈現(xiàn)出上升態(tài)勢(shì)；不僅如此，涉稅違法行為越來越趨向于智能化、職業(yè)化，稽查案件查處難度越來越高?；楣ぷ鞯男再|(zhì)、特點(diǎn)和我國當(dāng)前稽查資源的配置情況決定了稅務(wù)稽查工作必須強(qiáng)調(diào)效率，必須以盡可能少的人力、物力查處更多的稅收違法案件，為國家挽回更多的經(jīng)濟(jì)損失。對(duì)效率的重視決定了稅務(wù)稽查的證明標(biāo)準(zhǔn)不能定的太高，至少不必達(dá)到與刑事訴訟同等的證明標(biāo)準(zhǔn)。

（三）具有可補(bǔ)償性

稽查部門做出的稅務(wù)處理處罰決定一般只影響當(dāng)事人的財(cái)產(chǎn)權(quán)，具有可補(bǔ)償性。根據(jù)《稅收征管法》的規(guī)定，納稅人“自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息”；如果稅務(wù)處罰決定錯(cuò)誤造成多繳罰款，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以將罰款退還給有關(guān)當(dāng)事人。稅務(wù)稽查的完全可補(bǔ)償性也決定了稅務(wù)稽查的證明標(biāo)準(zhǔn)可以適當(dāng)降低。

三、確定統(tǒng)一的稅務(wù)稽查證明標(biāo)準(zhǔn)

筆者認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)稽查案件的性質(zhì)設(shè)置不同層次的證明標(biāo)準(zhǔn)，具體情況如下：

（一）涉及移送的案件參照“嚴(yán)格證明標(biāo)準(zhǔn)”

稽查實(shí)務(wù)工作中，有相當(dāng)一部分案件需要移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任，這類案件的證明標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)盡量與刑事訴訟保持一致，避免因證明標(biāo)準(zhǔn)不一致而導(dǎo)致司法機(jī)關(guān)認(rèn)定的稅收違法事實(shí)與稅務(wù)機(jī)關(guān)不一致，從而影響行政處罰與刑事處罰的銜接；但是，也應(yīng)注意到，稅務(wù)行政執(zhí)法程序畢竟不同于刑事司法程序，尤其是稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的取證手段明顯弱于司法機(jī)關(guān)，不能強(qiáng)求稅務(wù)稽查案件達(dá)到與刑事訴訟完全同等的證明標(biāo)準(zhǔn)，證明標(biāo)準(zhǔn)的差異只要不會(huì)導(dǎo)致行政處罰結(jié)果與刑事處罰結(jié)果完全矛盾，而只是在違法事實(shí)的數(shù)額和情節(jié)上略有差異，就應(yīng)該允許這種差異的存在。

（二）一般案件適用“明顯優(yōu)勢(shì)證明標(biāo)準(zhǔn)”

對(duì)于不涉及移送的一般案件，稽查部門完全可以適用自己的證明標(biāo)準(zhǔn)，而不必考慮與刑事訴訟證明標(biāo)準(zhǔn)保持一致。筆者主張，對(duì)這類案件可以采取“明顯優(yōu)勢(shì)標(biāo)準(zhǔn)”，即只要稽查人員收集到的證據(jù)證明稅收違法事實(shí)成立的可能性明顯大于不成立的可能性，即可認(rèn)定稅收違法事實(shí)成立。

（三）對(duì)采取稅收保全措施適用“優(yōu)勢(shì)證明標(biāo)準(zhǔn)”

采取稅收保全措施應(yīng)適用“優(yōu)勢(shì)證明標(biāo)準(zhǔn)”，因?yàn)槎愂毡Ｈ胧┑男再|(zhì)決定了其時(shí)間性和緊迫性，如果為了收集更多的證據(jù)而推遲采取稅收保全措施，那么納稅人很可能在這段時(shí)間內(nèi)轉(zhuǎn)移、隱匿資金和財(cái)產(chǎn)，導(dǎo)致稅款流失、稅收保全措施的目的得不到實(shí)現(xiàn)。

綜上，我國稅務(wù)稽查案件缺乏統(tǒng)一明確的證明標(biāo)準(zhǔn)。證明標(biāo)準(zhǔn)的缺失不僅使稽查人員在辦案時(shí)因?qū)Π讣Y(jié)果無法預(yù)期而感到無所適從，也造成了稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部、稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的矛盾，使稅務(wù)稽查工作陷入困境。明確稅務(wù)稽查證明標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)充分考慮稅務(wù)稽查的特點(diǎn)，根據(jù)不同情形確定不同程度的證明標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)一步規(guī)范稽查執(zhí)法行為，統(tǒng)一執(zhí)法尺度。

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