新個(gè)稅法下年終獎(jiǎng)稅務(wù)籌劃解析

蘇怡茵

[摘 要]修訂后的新《個(gè)人所得稅法》于2019年1月1日正式實(shí)施了，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號(hào)），在2021年12月31日前，個(gè)人拿到的年終獎(jiǎng)可以不并入當(dāng)年綜合所得，依法單獨(dú)計(jì)稅;自2022年1月1日起，年終獎(jiǎng)應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計(jì)稅。對(duì)于這一過渡期政策有哪些變化？是否還會(huì)存在年終獎(jiǎng)納稅黑洞？納稅人應(yīng)該選擇何種年終獎(jiǎng)計(jì)稅方式？年終獎(jiǎng)的最優(yōu)發(fā)放點(diǎn)是多少？文章對(duì)以上問題通過翔實(shí)測算進(jìn)行了系統(tǒng)研究和論述。

[關(guān)鍵詞]新個(gè)稅法;年終獎(jiǎng);稅務(wù)籌劃

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2019.36.155 ?2019年1月1日，新個(gè)稅法正式實(shí)施。在按綜合所得納稅的前提下，納稅人是否還享有年終獎(jiǎng)稅收優(yōu)惠政策，該如何進(jìn)行個(gè)稅稅務(wù)籌劃才能使得納稅人的綜合稅負(fù)最低，這些都成為每一個(gè)納稅人最為關(guān)注的問題。

1 新個(gè)稅政策下全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅的變化

財(cái)稅〔2018〕164號(hào)文件規(guī)定：居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，屬于工資薪金所得，2019年1月1日后，納稅人有了選擇權(quán)，既可以選擇年終獎(jiǎng)計(jì)稅方式計(jì)算個(gè)稅，也可以選擇并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算個(gè)稅。

居民個(gè)人選擇適用全年一次性獎(jiǎng)金政策，全年只有一次機(jī)會(huì)，需要注意的是，是否選擇適用全年一次性獎(jiǎng)金政策，和單位發(fā)放的獎(jiǎng)金名目并無關(guān)系，可以是單位的年度獎(jiǎng)勵(lì)、績效獎(jiǎng)勵(lì)等，問題的關(guān)鍵在于居民個(gè)人的選擇，可以選擇并入綜合所得，也可以選擇并只能一次選擇，適用全年一次性獎(jiǎng)金制度。[1]

同時(shí)，計(jì)稅方法也進(jìn)行了簡化，可概括為三步：一平均、二找率、三計(jì)算。

1.1 一平均：年終獎(jiǎng)除以12個(gè)月，折算成每月工資薪金

在2019年1月1日到2021年12月31日期間，居民個(gè)人選擇適用全年一次性獎(jiǎng)金政策的，直接以全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額去找稅率。

1.2 二找率：根據(jù)新月度稅率表，找相應(yīng)的稅率和速算扣除數(shù)

稅率的查找，需要在按月?lián)Q算后的綜合所得月度稅率表中進(jìn)行。按照全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額，查找確定應(yīng)當(dāng)相應(yīng)的稅率和速算扣除數(shù)。

1.3 三計(jì)算：個(gè)稅=年終獎(jiǎng)×稅率-速算扣除數(shù)

將全部的全年一次性獎(jiǎng)金金額單獨(dú)作為一次收入，按照確定的稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)。

2 新個(gè)稅法下年終獎(jiǎng)納稅黑洞

2.1 舉例說明

2018年年終獎(jiǎng)發(fā)放時(shí)間一般會(huì)在2019年1月1日之后?；诖耍挛牡睦雍湍杲K獎(jiǎng)僅考慮于2019年1月1日后發(fā)放2018年年終獎(jiǎng)情形。

例1：某納稅人2019年2月1日發(fā)放2018年年終獎(jiǎng)144000元，年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅，則應(yīng)納稅額為：144000×10%-210=14190元。

假如這一納稅人年終獎(jiǎng)?wù){(diào)整為144001元，年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅，則：

年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=144001×20%-1410=27390.2元。

年終獎(jiǎng)多發(fā)1元，將導(dǎo)致多繳稅13200.2元，實(shí)際到手收入減少13199.2元。這就是通常所說的年終獎(jiǎng)黑洞或年終獎(jiǎng)1元陷阱。

2.2 納稅黑洞形成的原因

之所以會(huì)有1元陷阱，是因?yàn)樯侠谟?jì)算年終獎(jiǎng)時(shí)，速算扣除數(shù)用的210，是一個(gè)月對(duì)應(yīng)的速算扣除數(shù)，應(yīng)納稅所得額卻用了一年的年終一次性獎(jiǎng)金144001，應(yīng)納稅所得是一個(gè)月的12倍，而速算扣除數(shù)卻沒有相應(yīng)的擴(kuò)大12倍，這就導(dǎo)致多發(fā)1元錢多繳納13200.2元個(gè)稅的情況出現(xiàn)，也是個(gè)稅年終獎(jiǎng)納稅黑洞產(chǎn)生的原因。[2]

3 新個(gè)稅法下年終獎(jiǎng)稅務(wù)籌劃

3.1 選擇合并還是單獨(dú)

情形1：當(dāng)應(yīng)納稅綜合所得額為負(fù)數(shù)時(shí)，全年一次性獎(jiǎng)金與綜合所得合并計(jì)算，一定是最優(yōu)。

例2：某納稅人2019年每月工資8000元，個(gè)人承擔(dān)三險(xiǎn)一金1400元，專項(xiàng)附加扣除2000元，無其他綜合所得和扣除項(xiàng)目。2月發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金40000元。

分別計(jì)算納稅：全年應(yīng)納稅綜合所得= 8000×12-1400×12-2000×12-60000 = -4800元，納稅0元;年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額= 40000×10%-210= 3790元，合計(jì)納稅為3790元。

假如合并計(jì)算納稅：全年應(yīng)納稅綜合所得= 8000×12-1400×12-2000×12-60000+40000=35200元。應(yīng)納稅額為35200×3%=1056元。

從例2不難看出，當(dāng)應(yīng)納稅綜合所得額為負(fù)數(shù)時(shí)，合并計(jì)算納稅最優(yōu)，少繳稅2734元。

情形2：當(dāng)應(yīng)納稅綜合所得額大于等于零，且與全年一次性獎(jiǎng)金之和小于等于36000元時(shí)，年終獎(jiǎng)單獨(dú)算和并入綜合所得算沒有區(qū)別。

例3：某納稅人2019年每月工資10000元，個(gè)人承擔(dān)三險(xiǎn)一金2100元，專項(xiàng)附加扣除3000元，無其他綜合所得和扣除項(xiàng)目。2月發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金32000元。

分別計(jì)算納稅：全年應(yīng)納稅綜合所得= 10000×12-1750×12-3000×12-60000 = 3000元，應(yīng)納稅額=3000×3%=90元;年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額= 32000×3%= 960元;合計(jì)納稅1050元。

假如合并計(jì)算納稅：全年應(yīng)納稅綜合所得= 3000+32000=35000元，應(yīng)納稅額= 35000×3%=1050元。

從例3可以看出，此種情形下，兩種計(jì)稅方式應(yīng)納稅額相同。

情形3：當(dāng)應(yīng)納稅額綜合所得大于等于零，且與全年一次性獎(jiǎng)金之和大于36000元時(shí)，年終獎(jiǎng)單獨(dú)算和并入綜合所得算差別較大，有時(shí)候單獨(dú)算比合并算更優(yōu)，有時(shí)候合并算比單獨(dú)算更優(yōu)，但是最優(yōu)點(diǎn)一定是年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)算。

例4：某納稅人2019年應(yīng)納稅綜合所得120000元， 3月發(fā)放年終獎(jiǎng)80000元。

分別計(jì)算納稅：2019年綜合所得應(yīng)納稅額=120000×10%-2520=9480元;年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額= 80000×10%-210= 7790元;合計(jì)納稅17270元。

假如合并計(jì)算納稅：全年應(yīng)納稅綜合所得=120000+80000=200000元，應(yīng)納稅額=200000×20%-16920=23080元。

從例4可以得出，單獨(dú)計(jì)算納稅更優(yōu)，少繳稅5810元。

假如這一納稅人2019年應(yīng)納稅綜合所得調(diào)整為50000元，年終獎(jiǎng)?wù){(diào)整為150000元，則合并計(jì)算繳稅仍為23080元，年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅則發(fā)生變化：綜合所得應(yīng)納稅額=50000×10%-2520=2480元;年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=150000×20%-1410=28590元;合計(jì)納稅31070元。所以合并計(jì)算納稅更優(yōu)，少繳稅7990元。

假如這一納稅人2019年應(yīng)納稅綜合所得調(diào)整為164000元，年終獎(jiǎng)?wù){(diào)整為36000元，則合并計(jì)算繳稅仍為23080元，年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅則發(fā)生變化：綜合所得應(yīng)納稅額=164000×20%-16920=15880元;年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=36000×3%=1080元;合計(jì)納稅16960元。所以單獨(dú)計(jì)算納稅更優(yōu)，少繳稅6120元。

實(shí)際上可以測算出，在納稅人應(yīng)納稅綜合所得和年終獎(jiǎng)總計(jì)200000元的情形下，年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅更優(yōu)，且最優(yōu)點(diǎn)是年終獎(jiǎng)36000元，應(yīng)納稅綜合所得164000元，此時(shí)只需繳稅16960元。綜上所述，年終獎(jiǎng)到底是選擇單獨(dú)計(jì)稅還是合并計(jì)稅，通過數(shù)據(jù)測算得出：

結(jié)論一：全年應(yīng)納稅所得額<0元，年終獎(jiǎng)應(yīng)選擇合并計(jì)稅;0元≤全年應(yīng)納稅所得額≤36000元，年終獎(jiǎng)兩種計(jì)稅方式稅負(fù)一致;36000元<全年應(yīng)納稅所得額元，年終獎(jiǎng)應(yīng)選擇單獨(dú)計(jì)稅。

3.2 單獨(dú)計(jì)算如何拆分

在收入總額一定的情形下，如何拆分年終獎(jiǎng)及剩余工資才能避免納稅黑洞，實(shí)現(xiàn)單獨(dú)計(jì)算下的個(gè)稅稅負(fù)最低，我們對(duì)年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅做了大量測算。將個(gè)稅的七級(jí)稅率進(jìn)行逐一測算后得知，使得總體稅負(fù)最低的年終獎(jiǎng)發(fā)放點(diǎn)就是“36000、144000、300000、420000、660000”這幾個(gè)點(diǎn)，但是具體收入總額為多少時(shí)，該選擇哪個(gè)年終獎(jiǎng)發(fā)放點(diǎn)，根據(jù)測算得出：

結(jié)論二：36000元<全年應(yīng)納稅所得額≤203100元，年終獎(jiǎng)最優(yōu)點(diǎn)是36000元; 203100元<全年應(yīng)納稅所得額≤672000元，年終獎(jiǎng)最優(yōu)點(diǎn)是144000元。672000元<全年應(yīng)納稅所得額≤1277500元，年終獎(jiǎng)最優(yōu)點(diǎn)是300000元;1277500元<全年應(yīng)納稅所得額≤1452500元，年終獎(jiǎng)最優(yōu)點(diǎn)是420000元; 1452500元<全年應(yīng)納稅所得額，年終獎(jiǎng)最優(yōu)點(diǎn)是660000元。

假如某納稅人全年應(yīng)納稅所得為200000元，根據(jù)結(jié)論一、二得知應(yīng)將其中的36000元作為年終獎(jiǎng)發(fā)放，且單獨(dú)計(jì)稅，綜合稅負(fù)最低。

如果合并計(jì)稅，則應(yīng)納稅額=200000×20%-16920=23080元;如其中30000元作為年終獎(jiǎng)發(fā)放，并單獨(dú)計(jì)稅，則應(yīng)納稅額=170000×20%-16920+30000×3%=17080+900=17980元;如其中36000元作為年終獎(jiǎng)發(fā)放，并單獨(dú)計(jì)稅，則應(yīng)納稅額=164000×20%-16920+36000×3%=15880+1080=16960元。以上計(jì)算結(jié)果與上述結(jié)論一致。

4 結(jié)論

通過文中案例能感受到稅收籌劃帶來的實(shí)實(shí)在在的好處。新個(gè)稅法的實(shí)施，給了納稅人更多稅收籌劃的空間，作為一名財(cái)務(wù)專業(yè)人員更要加強(qiáng)對(duì)于這一新政的學(xué)習(xí)和研究，從而更好地為單位員工提供專業(yè)和高效的服務(wù)。

參考文獻(xiàn)：

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[2]楊紅軍. 2019新個(gè)稅年終獎(jiǎng)黑洞解析與簡單籌劃[EB/OL].http：//www.shui5.cn/article/31/125153.html，2019-01-07/2019-04-20.

[3]姚軍. 淺析新稅法修正背景下如何做好個(gè)人納稅籌劃[J].納稅， 2019，13（3）：46，48.