大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對財(cái)務(wù)會計(jì)變革的影響研究

何瑛　馬珂　邵翠麗

【摘 要】 信息革命指引下，信息化滲透至全行業(yè)，致使行業(yè)變革日趨頻繁。尤其是大數(shù)據(jù)時(shí)代的到來，商業(yè)模式變革始終處于動態(tài)過程，互聯(lián)網(wǎng)平臺商業(yè)模式已成為目前最引人關(guān)注的模式。在信息革命與商業(yè)模式創(chuàng)新的共同驅(qū)動下，財(cái)務(wù)會計(jì)正面臨著嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，現(xiàn)有的理論體系難以完全適應(yīng)新的商業(yè)模式，亟須做出適當(dāng)?shù)淖兏餄M足發(fā)展要求。因此，文章著眼于會計(jì)假設(shè)、會計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告和會計(jì)信息質(zhì)量要求四個方面分析大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對財(cái)務(wù)會計(jì)的影響，重塑理論體系并重構(gòu)核算流程。

【關(guān)鍵詞】 大數(shù)據(jù)時(shí)代； 商業(yè)模式創(chuàng)新； 財(cái)務(wù)會計(jì)

【中圖分類號】 F626.115 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）13-0116-06

一、引言

在大數(shù)據(jù)與云計(jì)算技術(shù)日益成熟、“互聯(lián)網(wǎng)+”廣泛應(yīng)用、移動終端更加智能化的背景下，商業(yè)模式創(chuàng)新不僅是企業(yè)生存與發(fā)展的重要助推劑，也驅(qū)動著財(cái)務(wù)會計(jì)向前發(fā)展?；ヂ?lián)網(wǎng)商業(yè)模式打破了傳統(tǒng)商業(yè)模式價(jià)值創(chuàng)造的邏輯與方式，從單向、線性的價(jià)值鏈轉(zhuǎn)變?yōu)殡p向非線性的價(jià)值網(wǎng)絡(luò)，顧客也不再是價(jià)值創(chuàng)造的局外人，而是價(jià)值創(chuàng)造的參與者與設(shè)計(jì)者。曾經(jīng)“渠道為王”的定律已經(jīng)被互聯(lián)網(wǎng)平臺模式徹底打破，商家與顧客直接對接，不再需要中間商牽線搭橋，顯然平臺作為價(jià)值創(chuàng)造的載體已經(jīng)成為企業(yè)的“資產(chǎn)”[1]，但這種“資產(chǎn)”卻無法在會計(jì)上得到確認(rèn)與計(jì)量。大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，使結(jié)構(gòu)化財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)更加豐富的同時(shí)，還極大地?cái)U(kuò)充了非結(jié)構(gòu)化的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。非結(jié)構(gòu)化的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)在新的商業(yè)模式中扮演著越來越重要的角色，為企業(yè)創(chuàng)造出更大的價(jià)值，但是它的披露卻極為有限。此外，互聯(lián)網(wǎng)還提高了信息的流動性，財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息、結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)與非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)可以在短時(shí)間內(nèi)獲取，對會計(jì)信息的及時(shí)性要求越來越高。

國內(nèi)互聯(lián)網(wǎng)三大巨頭——百度、阿里巴巴、騰訊（BAT）是將互聯(lián)網(wǎng)商業(yè)模式運(yùn)用最成功的企業(yè)，它們對平臺的運(yùn)作以及流量的掌控都已經(jīng)達(dá)到了極致，平臺與流量已經(jīng)成為“BAT”最重要的“資產(chǎn)”，然而這些“資產(chǎn)”如何計(jì)量和披露依然是亟須解決的問題?；ヂ?lián)網(wǎng)商業(yè)模式對財(cái)務(wù)會計(jì)產(chǎn)生的深刻影響，不僅僅局限于對資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的質(zhì)疑，也涉及對我國會計(jì)準(zhǔn)則一系列內(nèi)容的影響，包括會計(jì)基本假設(shè)、會計(jì)信息質(zhì)量要求、會計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告等都需要與時(shí)俱進(jìn)以滿足企業(yè)發(fā)展要求。本文將以大數(shù)據(jù)平臺為支撐，商業(yè)模式創(chuàng)新驅(qū)動為背景對財(cái)務(wù)會計(jì)變革的影響進(jìn)行深入剖析（如圖1所示）。

二、大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對財(cái)務(wù)會計(jì)變革的影響

（一）大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對會計(jì)基本假設(shè)的影響

1.會計(jì)主體邊界動態(tài)化

會計(jì)主體是指企業(yè)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的空間范圍，即會計(jì)所服務(wù)的特定對象和范圍。只有在確定主體之后，進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告才有意義，資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)，收入、費(fèi)用的發(fā)生才有空間歸屬感。因此會計(jì)主體假設(shè)是進(jìn)行一系列會計(jì)活動的基礎(chǔ)和前提，在傳統(tǒng)工業(yè)時(shí)代，會計(jì)主體強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)邊界明確的實(shí)體企業(yè)。

隨著信息技術(shù)的變革以及互聯(lián)網(wǎng)的快速發(fā)展，虛擬企業(yè)的出現(xiàn)引起了理論界對會計(jì)主體假設(shè)是否合理的討論。虛擬企業(yè)是指為了抓住市場某一機(jī)遇或者為實(shí)現(xiàn)某一目標(biāo)由兩個或兩個以上具有資源優(yōu)勢、核心能力的企業(yè)，在信息網(wǎng)絡(luò)的基礎(chǔ)上進(jìn)行優(yōu)勢互補(bǔ)的動態(tài)性聯(lián)盟。虛擬企業(yè)組織的基本形態(tài)可分為兩種，一種是組織機(jī)構(gòu)虛擬的企業(yè)，另外一種則是功能與資源能力虛擬的企業(yè)。組織機(jī)構(gòu)虛擬的企業(yè)是指沒有有形的組織結(jié)構(gòu)，依托信息網(wǎng)絡(luò)和契約關(guān)系將分布于不同區(qū)域的資源整合，例如網(wǎng)絡(luò)虛擬公司等。功能虛擬型企業(yè)是指企業(yè)僅保留企業(yè)競爭的核心要素，而將其他功能進(jìn)行外包[2]。虛擬企業(yè)具有組織邊界模糊性、動態(tài)性等特點(diǎn)，這正好與傳統(tǒng)會計(jì)主體邊界明確、穩(wěn)定等特點(diǎn)相悖。企業(yè)組織邊界模糊是指虛擬企業(yè)突破地域限制，不再受限于物理空間，使會計(jì)主體邊界模糊。例如許多網(wǎng)絡(luò)公司甚至沒有獨(dú)立的辦公場所，公司人員也分布在各地，僅僅依靠個人電腦就可以進(jìn)行交易、結(jié)算等日常經(jīng)營管理活動[3]。像這樣的企業(yè)已經(jīng)不再具有實(shí)體性，這是與傳統(tǒng)企業(yè)最大的區(qū)別。動態(tài)性是指企業(yè)為了迅速搶占某一市場或者為提升競爭力而迅速進(jìn)行企業(yè)結(jié)盟，在完成目標(biāo)時(shí)就可能立即解散，撤銷項(xiàng)目。這種動態(tài)性的戰(zhàn)略組建并不是法律意義上的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，非獨(dú)立法人，卻極大增加了主體的不確定性與不穩(wěn)定性。但是也不排除一些戰(zhàn)略結(jié)盟是為了長期存在。虛擬企業(yè)的出現(xiàn)向會計(jì)主體假設(shè)提出了新的挑戰(zhàn)，即虛擬企業(yè)是否應(yīng)該納入會計(jì)主體以及如何界定會計(jì)主體。

目前，大部分學(xué)者認(rèn)為虛擬企業(yè)并不影響會計(jì)主體假設(shè)的存在性，而且虛擬企業(yè)應(yīng)該納入到會計(jì)主體當(dāng)中。由此可見，應(yīng)當(dāng)擴(kuò)展會計(jì)主體的內(nèi)涵和外延，將虛擬企業(yè)納入到會計(jì)主體，承認(rèn)虛實(shí)共存的局面。對于為了某一目的而進(jìn)行的戰(zhàn)略結(jié)盟，應(yīng)當(dāng)分為短期和長期。因?yàn)殚L期戰(zhàn)略結(jié)盟具有穩(wěn)定的組織架構(gòu)、明確的經(jīng)營目標(biāo)及可控制的資源，應(yīng)該確認(rèn)其會計(jì)主體地位，進(jìn)行單獨(dú)核算。而對于隨時(shí)可能解散的臨時(shí)性結(jié)盟和沒有獨(dú)立辦公場所的網(wǎng)絡(luò)虛擬公司，就需要進(jìn)行具體分析，是否有條件進(jìn)行有效的單獨(dú)核算。

2.持續(xù)經(jīng)營靈活化

持續(xù)經(jīng)營是會計(jì)核算時(shí)間上的限定，強(qiáng)調(diào)企業(yè)經(jīng)營時(shí)間具有持續(xù)性。技術(shù)進(jìn)步孕育出大量的虛擬企業(yè)，虛擬企業(yè)的動態(tài)性不僅對會計(jì)主體假設(shè)產(chǎn)生影響，而且也對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大影響。從外部環(huán)境看，隨著信息技術(shù)、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、區(qū)塊鏈等技術(shù)浪潮的沖擊，互聯(lián)網(wǎng)被收購或兼并時(shí)有發(fā)生，企業(yè)能否持續(xù)經(jīng)營已經(jīng)受到嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。另一方面，一些虛擬企業(yè)為了某一市場機(jī)遇進(jìn)行動態(tài)戰(zhàn)略結(jié)盟，在完成項(xiàng)目或任務(wù)結(jié)束時(shí)就解散。像這樣的虛擬企業(yè)從一開始就沒有準(zhǔn)備持久經(jīng)營，具有相當(dāng)大的臨時(shí)性、不可預(yù)測性和不穩(wěn)定性，對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的沖擊也最為直接。虛擬企業(yè)的臨時(shí)性、動態(tài)性正好與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的持續(xù)性、穩(wěn)定性相矛盾，引起了持續(xù)經(jīng)營假設(shè)存在意義的討論。

持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不僅是會計(jì)核算時(shí)間上的限定，而且還是會計(jì)分期假設(shè)的前提?？梢姵掷m(xù)經(jīng)營假設(shè)具有基礎(chǔ)性，并不能簡單否定，應(yīng)當(dāng)針對現(xiàn)有缺陷進(jìn)行完善。對于互聯(lián)網(wǎng)中小企業(yè)，無論是被大企業(yè)收購還是由于市場競爭激烈而快速破產(chǎn)，都并非是成立時(shí)的初衷，只是由于客觀環(huán)境等不利因素，需要面臨更大的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。因此不能因?yàn)椴糠制髽I(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)增大而盲目否定持續(xù)經(jīng)營假設(shè)存在的意義，應(yīng)當(dāng)一方面規(guī)范市場準(zhǔn)則，鼓勵合理競爭，避免出現(xiàn)一家獨(dú)大的壟斷現(xiàn)象；另一方面針對互聯(lián)網(wǎng)中小企業(yè)出臺相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則，能夠應(yīng)對互聯(lián)網(wǎng)中小企業(yè)壽命變短的情況。對于具有動態(tài)性、戰(zhàn)略性特征結(jié)盟的虛擬企業(yè)，可以將其分為長期的持續(xù)經(jīng)營與短期的持續(xù)經(jīng)營，長短期的持續(xù)經(jīng)營時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)可以由相關(guān)機(jī)構(gòu)制定。例如以一年或半年為界，區(qū)分為短期的持續(xù)經(jīng)營和長期的持續(xù)經(jīng)營。長期的持續(xù)經(jīng)營可以按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)進(jìn)行核算。對于短期的結(jié)盟也可以在其項(xiàng)目結(jié)束時(shí)進(jìn)行一次性清算[2]，也有學(xué)者提出項(xiàng)目經(jīng)營假設(shè)，但其實(shí)質(zhì)與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是相同的[4]。由此可見持續(xù)經(jīng)營假設(shè)依然有存在的必要性。

3.會計(jì)分期彈性化

持續(xù)經(jīng)營是會計(jì)分期的前提，所以持續(xù)經(jīng)營的變化必然會引起會計(jì)分期的改變。如果認(rèn)為持續(xù)經(jīng)營假設(shè)對虛擬企業(yè)等網(wǎng)絡(luò)公司不適用，那么會計(jì)分期也就不復(fù)存在。上文已經(jīng)討論了持續(xù)經(jīng)營的適用性，所以會計(jì)分期也應(yīng)當(dāng)存在，但需要進(jìn)行適當(dāng)?shù)男拚?。例如“短期的持續(xù)經(jīng)營”，針對這種情況可以適當(dāng)縮短會計(jì)分期，或者采用“項(xiàng)目經(jīng)營假設(shè)”。通信技術(shù)的變革使信息傳播速度大幅增加，而且會計(jì)信息化的發(fā)展使得會計(jì)憑證、單據(jù)、發(fā)票都實(shí)現(xiàn)了電子化，加速了會計(jì)核算流程，為縮短會計(jì)分期提供了條件。新數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，信息使用者尤其是投資者更渴望能夠在第一時(shí)間得到企業(yè)經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況等信息，其本質(zhì)是在強(qiáng)調(diào)信息質(zhì)量要求的及時(shí)性。

在會計(jì)分期問題上，多數(shù)學(xué)者認(rèn)為應(yīng)該適當(dāng)縮短會計(jì)期間，提高中期報(bào)告質(zhì)量，而不是取消會計(jì)分期或者是要求財(cái)務(wù)報(bào)告具有及時(shí)性。如果財(cái)務(wù)報(bào)告具有及時(shí)性，一方面會極大地增加企業(yè)的人力、物力成本，不符合成本效益原則；另一方面審計(jì)也需要及時(shí)跟進(jìn)才能夠合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。而取消會計(jì)分期其本質(zhì)就是要求進(jìn)行實(shí)時(shí)報(bào)告，就目前的技術(shù)和企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r來看不符合實(shí)際情況。有學(xué)者認(rèn)為經(jīng)營期特別短的虛擬企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)增加“事項(xiàng)期間假設(shè)”，即事項(xiàng)從開始到結(jié)束作為整個會計(jì)期間，也避免了跨期間的費(fèi)用分?jǐn)俒5]。

4.貨幣計(jì)量外延化

貨幣計(jì)量假設(shè)潛在的含義為貨幣計(jì)量、幣值穩(wěn)定且?guī)欧N唯一[6]。互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展打破了空間限制，使各個區(qū)域連成一體，具有牽一發(fā)而動全身的特點(diǎn)。某一地區(qū)出現(xiàn)通貨膨脹、金融危機(jī)等必然會對其他相關(guān)地區(qū)產(chǎn)生影響，擴(kuò)大貨幣貶值的影響范圍，加重貨幣貶值的危害程度。同時(shí)，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)加速了企業(yè)之間的貿(mào)易往來，加速了資本流通，使利率、匯率變動更加頻繁，從而加大了貨幣風(fēng)險(xiǎn)。因此，貨幣貶值風(fēng)險(xiǎn)是對貨幣計(jì)量最大的考驗(yàn)?；ヂ?lián)網(wǎng)的發(fā)展還促進(jìn)了電子貨幣的快速發(fā)展，電子貨幣的運(yùn)用使得企業(yè)與企業(yè)之間、企業(yè)與銀行之間的資金流動瞬間完成，在這瞬間幣值幾乎穩(wěn)定不變。另一方面，大數(shù)據(jù)與云計(jì)算時(shí)代，無形資產(chǎn)日趨重要，越來越成為企業(yè)的核心競爭力，尤其是信息資源、技術(shù)專利、科技人才等。但它們卻無法用貨幣予以計(jì)量，且不能在財(cái)務(wù)報(bào)告中合理真實(shí)地反映，貨幣計(jì)量受到嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

雖然貨幣風(fēng)險(xiǎn)正在增加，無形資產(chǎn)也難以計(jì)量，但貨幣計(jì)量假設(shè)依然具有存在的意義，可以通過擴(kuò)展其內(nèi)涵等辦法解決現(xiàn)有問題。例如企業(yè)可以通過貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量相結(jié)合的方式提供財(cái)務(wù)報(bào)告，即有形資產(chǎn)用貨幣計(jì)量，而無形資產(chǎn)則可以通過權(quán)威機(jī)構(gòu)或政府部門制定評級標(biāo)準(zhǔn)分為多個等級進(jìn)行衡量。由于電子貨幣使資金瞬間到賬，利于保證幣值穩(wěn)定，而且發(fā)展前景非常廣闊，因此電子貨幣很可能成為應(yīng)對貨幣風(fēng)險(xiǎn)的新方法。

新數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，信息技術(shù)的變革已經(jīng)成為商業(yè)模式創(chuàng)新的驅(qū)動因素，商業(yè)模式的變革必然會帶動會計(jì)假設(shè)的變化。目前會計(jì)假設(shè)并沒有發(fā)生徹底的改變，而是與時(shí)俱進(jìn)擴(kuò)展自己的內(nèi)涵和外延，與商業(yè)模式、科學(xué)技術(shù)相適應(yīng)。針對會計(jì)假設(shè)目前存在的問題，提出了以下相應(yīng)的解決方式，如表1所示。

（二）大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對會計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量的影響

1.資產(chǎn)多元化

社群平臺的出現(xiàn)徹底打破了傳統(tǒng)的商業(yè)模式，價(jià)值創(chuàng)造的方式與邏輯發(fā)生了根本性變化，曾經(jīng)“渠道為王”的時(shí)代已經(jīng)一去不復(fù)返。社群平臺的去中心化使得每一個客戶都能成為價(jià)值創(chuàng)造的參與者，而不再是之前的局外人，商家與客戶直接互動，更能滿足客戶個性化的需求，長尾末端的需求潛力被廣泛挖掘，創(chuàng)造出巨大的價(jià)值[7]。現(xiàn)在已進(jìn)入“平臺為王”的時(shí)代，誰控制了平臺誰就可以吸引更多的用戶，擁有更多的信息資源，從而為企業(yè)創(chuàng)造更大的價(jià)值。顯然平臺、用戶數(shù)量、信息資源已經(jīng)成為企業(yè)的核心要素和至關(guān)重要的資產(chǎn)，但是由于它們的價(jià)值或成本尚不能可靠地計(jì)量，不滿足資產(chǎn)的確認(rèn)條件，因此，無法在會計(jì)報(bào)表上進(jìn)行披露。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會在2015年發(fā)布的《財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架（征求意見稿）》中對資產(chǎn)的重新定義卻有利于該問題的解決，資產(chǎn)的新定義為：資產(chǎn)是過去事項(xiàng)形成的由主體控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源。經(jīng)濟(jì)資源是一項(xiàng)能夠產(chǎn)生潛在經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。該定義不再強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，也不再強(qiáng)調(diào)資源的價(jià)值能夠可靠計(jì)量，這就為平臺、用戶、信息等列為資產(chǎn)提供了新出路[1]。

會計(jì)計(jì)量屬性反映的是會計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ)，我國由于資本市場不健全，多數(shù)情況下采用歷史成本法。但隨著商業(yè)模式的變革，資產(chǎn)的計(jì)量屬性必然會隨著商業(yè)模式的改變而改變。尤其是當(dāng)平臺、用戶等被列為新資產(chǎn)時(shí)，歷史成本法是否還可以沿用值得商榷。例如一款A(yù)PP的研發(fā)，備受用戶喜好，由于社群平臺的存在，“推薦效應(yīng)”迅速擴(kuò)大，快速吸引更多的用戶下載，但是它的邊際成本卻幾乎為零，即只有研發(fā)時(shí)的成本，用戶的每一次下載都不會增加新成本，反而會創(chuàng)造更多的收入，從而使APP具有更大的價(jià)值；相反如果后期APP更新失敗可能用戶就急劇減少甚至無人使用，那么它的實(shí)際價(jià)值很可能就為零。如果采用歷史成本法，則不能合理計(jì)量該APP的公允價(jià)值。因此計(jì)量屬性的選擇應(yīng)當(dāng)符合互聯(lián)網(wǎng)商業(yè)模下資產(chǎn)時(shí)效性的特點(diǎn)。

對于資產(chǎn)確認(rèn)的問題，可以借鑒國際會計(jì)準(zhǔn)則對資產(chǎn)的重新定義，放寬資產(chǎn)的范圍，減少它的限制性條件，使得平臺、用戶等重要資源列為資產(chǎn)。就計(jì)量屬性而言，可以“具體問題具體分析”，根據(jù)商業(yè)模式的不同而使用不同的計(jì)量屬性。

2.收入復(fù)雜化

“互聯(lián)網(wǎng)+”的高速推進(jìn)，使得電子商務(wù)有了長足的發(fā)展。在2017年天貓“雙十一”狂歡購物節(jié)中，成交額高達(dá)1 682億元，與上年相比增長了39.35%。電子商務(wù)模式在取得巨大成功的時(shí)候，也向財(cái)務(wù)會計(jì)提出新的挑戰(zhàn)。商家何時(shí)確認(rèn)收入成為新的爭議點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為商家應(yīng)當(dāng)在發(fā)貨時(shí)就確認(rèn)收入，因?yàn)殡S著電子商務(wù)平臺與國家相關(guān)部門的聯(lián)合整治，假貨已經(jīng)不再像初始階段那樣泛濫成災(zāi)；另一方面，電子商務(wù)在國內(nèi)迅速發(fā)展，幾乎滲透到每一個區(qū)域、每一位居民，商品信息也會詳細(xì)公布，因此用戶對自己所要采購的物品及其參數(shù)都較為了解。雙重原因?qū)е掠脩粽w的退換貨概率大幅下降，商家可以在發(fā)貨時(shí)就確認(rèn)收入，而且云計(jì)算與大數(shù)據(jù)的發(fā)展可以使商家合理預(yù)估每期的退換貨概率，能夠較為準(zhǔn)確地預(yù)測每期收入，這也是實(shí)務(wù)中常用的一種方法。另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為商家應(yīng)當(dāng)在用戶確認(rèn)付款時(shí)，即第三方支付平臺將貨款轉(zhuǎn)至商家賬戶時(shí)才能確認(rèn)收入，因?yàn)橹挥羞@樣企業(yè)才將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬轉(zhuǎn)移至用戶，才符合會計(jì)準(zhǔn)則的定義與要求。上述兩種觀點(diǎn)各有利弊，都并非是最好的解決辦法，這是由于理論與實(shí)務(wù)相對脫節(jié)所導(dǎo)致。特別是在信息技術(shù)高速發(fā)展的今天，實(shí)務(wù)中遇到的諸多問題在準(zhǔn)則中都無法找到準(zhǔn)確的答案，而處在灰色地帶的問題就需要企業(yè)自行決斷，由于企業(yè)發(fā)展情況不一造就了處理方式的不同，所以會計(jì)理論一定要緊跟時(shí)代發(fā)展，著力解決實(shí)踐中出現(xiàn)的新問題。

商業(yè)模式創(chuàng)新對會計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量的影響實(shí)際上是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中對財(cái)務(wù)會計(jì)提出的新問題。隨著網(wǎng)游與手游的迅速發(fā)展，游戲中虛擬商品收入的確認(rèn)與計(jì)量問題也亟須解決，2017年修訂發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》模糊了勞務(wù)與銷售商品的界限，為該問題的解決提供了途徑。

（三）大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對財(cái)務(wù)報(bào)告的影響

1.編制高效化

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告編制通常為事后報(bào)告，等到季末、半年末、年末時(shí)才進(jìn)行編制。尤其是編制年報(bào)時(shí)往往需要三到四個月才能做出一份質(zhì)量較高的財(cái)務(wù)報(bào)告，足見其數(shù)據(jù)的滯后性、編制過程漫長，與會計(jì)信息所要求的及時(shí)性相悖，尤其是在追求信息實(shí)時(shí)性、高效性的大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，顯得更加力從不心[8]。同時(shí)，企業(yè)采用季報(bào)、半年報(bào)、年報(bào)的形式進(jìn)行財(cái)報(bào)披露具有較強(qiáng)的間隔性，而在市場競爭激烈、波動較大的互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，尤其是上文提到的互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)，中小企業(yè)隨時(shí)面臨著被收購或破產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，使得財(cái)務(wù)報(bào)告很難準(zhǔn)確預(yù)測企業(yè)下一年度的情況。這就要求企業(yè)在快速發(fā)展的同時(shí)必須提升自身的會計(jì)信息化建設(shè)，提高信息的處理效率，及時(shí)更新關(guān)鍵財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，滿足信息使用者的及時(shí)性需求；亦或是上文所提到的適當(dāng)縮短會計(jì)分期。大數(shù)據(jù)與云計(jì)算的發(fā)展一方面要求企業(yè)能夠及時(shí)提供財(cái)報(bào)信息，另一方面它的發(fā)展也為及時(shí)更新財(cái)務(wù)報(bào)告提供了技術(shù)支撐。

2.披露融合化

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告主要服務(wù)于工業(yè)時(shí)代的商業(yè)模式，著重披露財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及對數(shù)據(jù)的解讀。但隨著信息技術(shù)質(zhì)的飛躍與商業(yè)模式跨時(shí)代的創(chuàng)新使得非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)變得異常重要，尤其是對半結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的挖掘，能為企業(yè)創(chuàng)造更大的價(jià)值，使得信息資源成為企業(yè)重要的資產(chǎn)之一。特別是以輕資產(chǎn)占比較大的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，更加倚重對信息資源、用戶數(shù)量、平臺資源的掌控。除此之外知識產(chǎn)權(quán)、市場地位、人才儲備等已經(jīng)成為企業(yè)的核心競爭要素。但由于這些無形資產(chǎn)很難進(jìn)行估值并用貨幣計(jì)量，以至于信息披露極為有限，甚至無法在報(bào)表中進(jìn)行列示，進(jìn)而造成信息披露不足的問題，使得信息使用者很難準(zhǔn)確了解企業(yè)，而且不同的信息使用者對報(bào)告的關(guān)注點(diǎn)也不同，通用的財(cái)務(wù)報(bào)告模式很可能會造成信息冗余或信息超載等問題，很難滿足當(dāng)下信息使用者的要求。因此財(cái)務(wù)報(bào)告改革勢在必行，國內(nèi)外學(xué)者也對此進(jìn)行了大量的研究。2013年，國際綜合報(bào)告理事會（IIRC）提出了綜合報(bào)告框架，將人力資本、社會關(guān)系資本和自然資本包括在內(nèi)，目的在于將財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行結(jié)合[9]；國內(nèi)對多維財(cái)務(wù)報(bào)告體系的研究也將人力資源、客戶服務(wù)等財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行融合，構(gòu)筑多維信息服務(wù)系統(tǒng)[8]；而交互式財(cái)務(wù)報(bào)告模式則具有較大的靈活性，企業(yè)可以按需編制財(cái)務(wù)信息滿足不同使用者的要求。

綜上分析，財(cái)務(wù)報(bào)告的改革實(shí)則是與會計(jì)假設(shè)的變化一脈相承。一方面要實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告編制過程的高效化即提供動態(tài)報(bào)告；另一方面則要實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告披露融合化即按需提供報(bào)告。

（四）大數(shù)據(jù)時(shí)代商業(yè)模式創(chuàng)新對會計(jì)信息質(zhì)量要求的影響

1.及時(shí)性要求精準(zhǔn)化

及時(shí)性要求會計(jì)信息具有時(shí)效性，能及時(shí)反映企業(yè)狀況。互聯(lián)網(wǎng)平臺商業(yè)模式就是以平臺為載體，將大量信息融于一體。在以“平臺”為基礎(chǔ)的模式下，打破了傳統(tǒng)的“渠道”，使得客戶與商家直接對接，節(jié)約了時(shí)間與成本，而且與傳統(tǒng)商業(yè)模式相比，平臺模式加快了交易的速度與頻率，在短期內(nèi)迅速產(chǎn)生大量的交易和巨大的交易額。這就要求企業(yè)能夠及時(shí)處理各種會計(jì)信息，還要提高從海量信息中甄別信息真?zhèn)蔚哪芰?，保證信息的可靠性與及時(shí)性。但隨著會計(jì)信息系統(tǒng)與法律法規(guī)的日益完善，造假、做假的成本越來越高，可靠性的問題不再突出，更多是對及時(shí)性的要求。為了適應(yīng)商業(yè)模式的變化和信息時(shí)代的要求，在會計(jì)分期假設(shè)的探討中，提出了適當(dāng)縮短會計(jì)分期；在財(cái)報(bào)的編制時(shí)，可以根據(jù)信息分類采用實(shí)時(shí)與定期報(bào)告的形式進(jìn)行編制或者是及時(shí)更新關(guān)鍵財(cái)報(bào)信息，這些改變都是為了滿足及時(shí)性的要求。

2.重要性要求明細(xì)化

重要性要求會計(jì)信息具有不可或缺性和關(guān)鍵性，并非全部披露。平臺商業(yè)模式融合了復(fù)雜多樣的信息，包括音頻、圖片、視頻和文字等，不僅數(shù)量龐大、形式多樣而且更新速度快。同時(shí)，云計(jì)算、大數(shù)據(jù)時(shí)代抽樣統(tǒng)計(jì)分析已經(jīng)被總體統(tǒng)計(jì)分析所取代，企業(yè)與客戶的交流已經(jīng)從交易活動拓展為社會活動，企業(yè)可獲取的會計(jì)信息范圍擴(kuò)大、數(shù)量增加[10]。企業(yè)每天在面對數(shù)以億計(jì)的信息時(shí)，既要分析信息之間的相關(guān)性，更要識別信息的重要性。如此眾多復(fù)雜的信息，每一條信息單獨(dú)拿出來時(shí)相對于整體而言都可能是微不足道的，這時(shí)就需要企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注“質(zhì)”的方面，將信息與結(jié)果相匹配，不再單純注重金額的大小[11]?？梢娖髽I(yè)要迅速提升自身的信息技術(shù)處理能力，建立數(shù)據(jù)重要性的判斷模型，自動識別重要信息，從而可以提高工作效率，節(jié)約時(shí)間成本。

會計(jì)信息的及時(shí)性要求會越來越高，這是大數(shù)據(jù)時(shí)代信息傳播速度加快的潛在要求，它貫穿會計(jì)活動的始終，從會計(jì)基本假設(shè)到財(cái)務(wù)報(bào)告都有所體現(xiàn)。重要性則是信息量爆炸式增長的內(nèi)在要求，要求企業(yè)能夠在大量信息中識別出重要的信息，并挖掘其重要價(jià)值。

三、建議與展望

商業(yè)模式創(chuàng)新影響著財(cái)務(wù)會計(jì)的方方面面，并且驅(qū)動著財(cái)務(wù)會計(jì)的發(fā)展。本文著重從會計(jì)假設(shè)、會計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告和會計(jì)信息質(zhì)量四個方面分析，發(fā)現(xiàn)有許多問題需要政企協(xié)同努力解決。政府需要加強(qiáng)針對新商業(yè)模式的會計(jì)理論構(gòu)建和制度建設(shè)，適時(shí)建立新的會計(jì)準(zhǔn)則以適應(yīng)時(shí)代的發(fā)展。同時(shí)還要與國際接軌，充分吸收國際會計(jì)準(zhǔn)則的精華解決相關(guān)問題。在大數(shù)據(jù)時(shí)代，企業(yè)應(yīng)該從技術(shù)應(yīng)用、組織建設(shè)、人才培養(yǎng)和風(fēng)險(xiǎn)管理四個方面加快自身建設(shè)，緊跟時(shí)代步伐，突破發(fā)展瓶頸。

（一）利用信息技術(shù)，推動信息化建設(shè)

在平臺經(jīng)濟(jì)、數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，無論是企業(yè)內(nèi)部的管理層還是企業(yè)外部的投資者都渴望在第一時(shí)間拿到相關(guān)的財(cái)務(wù)信息以便及時(shí)做出決策。因此企業(yè)一定要推動自身的會計(jì)信息化建設(shè)，從會計(jì)電算化過渡到會計(jì)信息化。電算化的時(shí)效性差且偏重于核算而非管理，會計(jì)信息化則融合了計(jì)算機(jī)技術(shù)和通信網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，具有普遍性、集成性、動態(tài)性、漸進(jìn)性四大特點(diǎn)。動態(tài)性是指可以快速獲取、處理、儲存信息，滿足了當(dāng)下更高的及時(shí)性要求；集成性則把核算與管理相結(jié)合、財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)相結(jié)合，便于企業(yè)管理層全方位地了解企業(yè)，掌控企業(yè)的前進(jìn)方向。除了推動會計(jì)信息化的建設(shè)，大型集團(tuán)公司還要關(guān)注財(cái)務(wù)共享的建設(shè)。財(cái)務(wù)共享中心將企業(yè)集團(tuán)的會計(jì)賬務(wù)集中處理，有利于財(cái)會人員從煩瑣、固定的財(cái)務(wù)核算流程中解放出來，投入到財(cái)務(wù)分析與決策支持工作；另一方面有利于降低企業(yè)整體的財(cái)務(wù)運(yùn)作成本，提高財(cái)務(wù)處理效率。會計(jì)信息化與財(cái)務(wù)共享都節(jié)約了企業(yè)的時(shí)間成本，加強(qiáng)了信息數(shù)據(jù)挖掘的能力，提高了財(cái)務(wù)的動態(tài)管理能力，能夠?yàn)樾畔⑹褂谜呒皶r(shí)提供有效信息。同時(shí)，移動終端的發(fā)展，有利于企業(yè)內(nèi)部相關(guān)人員隨時(shí)隨地通過移動設(shè)備進(jìn)入企業(yè)云端或信息系統(tǒng)進(jìn)行訪問，提高了企業(yè)財(cái)務(wù)的靈活性。

（二）關(guān)注組織變革，促進(jìn)財(cái)務(wù)部門轉(zhuǎn)型

商業(yè)模式的創(chuàng)新、信息技術(shù)的發(fā)展使得企業(yè)現(xiàn)有財(cái)務(wù)部門的組織形式難以有效地發(fā)揮作用。財(cái)務(wù)部門歷來都是企業(yè)的核心部門，在傳統(tǒng)商業(yè)模式中主要擔(dān)負(fù)著會計(jì)的核算職能。在信息化時(shí)代，企業(yè)需要面臨復(fù)雜多樣的信息，有結(jié)構(gòu)化、半結(jié)構(gòu)化及非結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)，尤其是后兩種數(shù)據(jù)已經(jīng)日趨重要。所以財(cái)務(wù)部門不能再局限于流程固定的會計(jì)核算，而是要運(yùn)用云計(jì)算、大數(shù)據(jù)等技術(shù)進(jìn)行信息的收集、處理和分析，從數(shù)據(jù)中挖掘出具有管理意義的信息價(jià)值。除了財(cái)務(wù)部門自身工作的改變，它還要改變以往與其他部門相對獨(dú)立的形式。財(cái)務(wù)部門需要與其他部門進(jìn)行深度融合，每一個部門都需要與財(cái)務(wù)部門進(jìn)行往來，尤其是生產(chǎn)部門和業(yè)務(wù)部門。管理層想要全面掌握企業(yè)信息，提升內(nèi)部管理水平，協(xié)調(diào)好各部門的工作，就必須深化業(yè)財(cái)融合。這種內(nèi)部與外部的雙向變化也符合財(cái)務(wù)會計(jì)向管理會計(jì)轉(zhuǎn)型的趨勢。在信息化時(shí)代，核算工作會逐漸被機(jī)器替代，財(cái)務(wù)部門更多的是為管理層提供關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)管控、資本運(yùn)作和資金管理等方面的建議，其職能也從業(yè)務(wù)合作伙伴向價(jià)值創(chuàng)造者演進(jìn)。

（三）重視人才培養(yǎng)，優(yōu)化財(cái)務(wù)隊(duì)伍

商業(yè)模式創(chuàng)新、會計(jì)信息化、財(cái)務(wù)部門轉(zhuǎn)型必然會對財(cái)務(wù)人員提出更高的要求。在傳統(tǒng)工業(yè)時(shí)代，財(cái)務(wù)人員僅僅需要掌握基礎(chǔ)的會計(jì)知識就可以持證上崗，知識面過于狹窄且能力較低。而在信息化時(shí)代，記賬、報(bào)表等程序已經(jīng)由系統(tǒng)完成，更多的是需要財(cái)務(wù)人員進(jìn)行信息數(shù)據(jù)分析。這就需要財(cái)務(wù)人員掌握數(shù)據(jù)處理分析的技能，了解管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、會計(jì)學(xué)和金融學(xué)等相關(guān)專業(yè)知識，擁有對信息的敏感性，挖掘信息潛在價(jià)值。所以當(dāng)代企業(yè)需要更多的復(fù)合型人才而不是過去知識結(jié)構(gòu)單一的專業(yè)型人才。除了需要大量復(fù)合型人才外，企業(yè)還要注重對財(cái)務(wù)人員定期的培訓(xùn)，不僅是培訓(xùn)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技能和知識，還要注重提高財(cái)務(wù)人員的管理意識以及戰(zhàn)略思維。在原有機(jī)械式的會計(jì)核算工作中，由于工作性質(zhì)的問題，考核簡單，激勵措施不足，不利于激發(fā)財(cái)務(wù)人員的工作熱情、學(xué)習(xí)熱情。因此在信息化、數(shù)字化時(shí)代，企業(yè)還要做好績效管理工作，獎罰分明，充分地調(diào)動起財(cái)務(wù)人員的工作積極性與創(chuàng)造性。綜上分析，企業(yè)可以通過人才招聘、員工培訓(xùn)和績效考核全面優(yōu)化企業(yè)財(cái)務(wù)隊(duì)伍。

（四）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管控，保障信息安全

在信息化時(shí)代，大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)等信息技術(shù)在給企業(yè)帶來方便的同時(shí)也增加了企業(yè)信息泄露的風(fēng)險(xiǎn)。例如，企業(yè)將內(nèi)部財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及價(jià)值網(wǎng)絡(luò)中供應(yīng)商和客戶的信息全部置于信息系統(tǒng)或網(wǎng)絡(luò)中，這些信息是企業(yè)重要的資源與核心要素，它的泄露對企業(yè)造成的危害會比以往任何時(shí)期都要嚴(yán)重，損失將不可估量?；ヂ?lián)網(wǎng)時(shí)代，企業(yè)之間的明爭暗斗日趨激烈，商業(yè)機(jī)密的竊取隨時(shí)都可能發(fā)生，企業(yè)信息安全的建設(shè)便顯得尤為重要。企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，一是建立信息安全防范制度，尤其是對信息系統(tǒng)的權(quán)限設(shè)置；二是加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的安全意識，規(guī)范操作流程，避免出現(xiàn)人為失誤導(dǎo)致的信息泄露。除此之外還應(yīng)當(dāng)及時(shí)更新財(cái)務(wù)系統(tǒng)的軟硬件，實(shí)時(shí)監(jiān)測網(wǎng)絡(luò)防火墻的性能，盡可能避免由于機(jī)器設(shè)備故障而導(dǎo)致網(wǎng)絡(luò)漏洞，使得病毒入侵，信息泄露。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)、平臺經(jīng)濟(jì)時(shí)代，商業(yè)模式創(chuàng)新對財(cái)務(wù)會計(jì)的影響日益深化。隨著人工智能的飛速發(fā)展，會計(jì)核算過程將徹底實(shí)現(xiàn)智能化，會計(jì)人員完全從煩瑣的會計(jì)核算工作中解放出來，投入到財(cái)務(wù)分析、數(shù)據(jù)分析以及戰(zhàn)略分析工作中。而區(qū)塊鏈分布式記賬系統(tǒng)的逐漸成熟將解決企業(yè)信息安全問題，全力保障企業(yè)與客戶信息安全。當(dāng)企業(yè)之間的競爭已經(jīng)演變?yōu)樯虡I(yè)模式之間的競爭時(shí)，未來商業(yè)模式必將多元化。商業(yè)模式逐步演進(jìn)與信息技術(shù)的日新月異必然驅(qū)動財(cái)務(wù)會計(jì)產(chǎn)生質(zhì)的變革，勢必要求財(cái)務(wù)會計(jì)與時(shí)俱進(jìn)，緊隨商業(yè)模式創(chuàng)新步伐重塑理論體系，重構(gòu)核算流程，縮小實(shí)務(wù)與理論鴻溝。

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