目標(biāo)成本法在現(xiàn)代酒店成本管理中的應(yīng)用探析

汪少娟

【摘 要】客房和餐飲是酒店經(jīng)營最重要的兩個業(yè)務(wù)單元，酒店經(jīng)營的難點在餐飲，而餐飲經(jīng)營的重點和難點就在成本控制。隨著市場競爭的日益激烈，酒店經(jīng)營利潤每況愈下，傳統(tǒng)成本控制方法已難以達到經(jīng)營管理的預(yù)期，酒店需要一種更為行之有效的成本管理方法以提高經(jīng)營利潤。本文分析了傳統(tǒng)成本管理方法在酒店成本管理中存在的問題及對新方法的需求，探討了目標(biāo)成本法及其在酒店成本管理中的可行性，并分析了目標(biāo)成本法在酒店成本管理中的具體應(yīng)用。

【關(guān)鍵詞】目標(biāo)成本法；；酒店管理；成本控制

現(xiàn)代酒店經(jīng)營管理的核心就是提供符合客戶需求的產(chǎn)品和服務(wù)，以期達到酒店經(jīng)營預(yù)期利潤目標(biāo)。隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境競爭趨勢的發(fā)展，酒店經(jīng)營市場競爭也更加激烈，競爭性酒店之間的產(chǎn)品差異性越來越小，酒店對產(chǎn)品市場價格的主導(dǎo)性和影響力越來越有限。為了實現(xiàn)預(yù)期經(jīng)營利潤，管理層必須從成本管理著手。自改革開放40年以來，我國現(xiàn)代酒店經(jīng)營在成本管理上基本采用傳統(tǒng)管理方法。面對復(fù)雜多變的競爭市場，傳統(tǒng)成本管理方法所存在的問題日益凸顯，在一定程度上抑制了利潤空間的提升。

一、傳統(tǒng)成本管理方法在酒店成本管理中存在的問題及對新方法的需求

現(xiàn)代酒店成本管理是指在酒店經(jīng)營過程中實施成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本分析和成本考核等一系列管理活動的總稱。隨著經(jīng)營環(huán)境的激烈競爭，酒店經(jīng)營也從“賣方市場”轉(zhuǎn)向“買方市場”，傳統(tǒng)成本管理方法在酒店經(jīng)營實踐中所呈現(xiàn)的局限性也日趨明顯。

1.成本概念外延狹窄

傳統(tǒng)的酒店成本概念還停留在財務(wù)會計層面。財務(wù)會計中的成本是指遵循會計準(zhǔn)則或會計制度所要求確認(rèn)和計量的成本，主要包括產(chǎn)品成本和期間費用。成本管理系統(tǒng)只限于單純的事中核算和事后報告體系。

2.成本管理觀念落后

酒店經(jīng)營成本主要包括客房物料消耗成本、餐飲原材料成本和各項期間費用。傳統(tǒng)成本管理方法只是一種簡單、粗獷的事中控制，為達到控制成本目的只是一味降低原材料價格、盲目節(jié)省費用開支。從數(shù)據(jù)看成本是下降了，殊不知，在成本降低的同時，產(chǎn)品質(zhì)量下降，客戶抱怨增多，酒店價值下跌，市場競爭力也大大削弱。

3.成本管理主體不明確

一直以來，酒店成本管理都被認(rèn)為僅僅是財務(wù)部的責(zé)任。財務(wù)部審核原材料價格是否符合市場實際情況，核算原材料投放是否標(biāo)準(zhǔn)，分析實際成本與計劃成本的差異等等，而成本生產(chǎn)部門只是聽一個數(shù)據(jù)結(jié)果而已，并不去分析成本差異產(chǎn)生的真正原因：是產(chǎn)品設(shè)計有問題，還是原材料投放不標(biāo)準(zhǔn)，或是生產(chǎn)過程沒有控制？產(chǎn)品從設(shè)計、生產(chǎn)、質(zhì)檢到儲存、銷售及售后等各個環(huán)節(jié)所涉及的部門沒有橫向溝通，沒有明確各自的管理責(zé)任，成本管理自然也達不到預(yù)期效果。

4.基于成本核算的產(chǎn)品價格脫離市場價值

酒店產(chǎn)品成本核算以現(xiàn)有的原材料采購價格簡單計算直接成本，根據(jù)經(jīng)驗值加上一定比例的人工費用、能耗費用后，按標(biāo)準(zhǔn)成本率測算出銷售價格。這種由成本加成計算價格的方法稱為“由成本引導(dǎo)的價格計算（cost-led pricing ）”。至于這個銷售價格是否體現(xiàn)了該產(chǎn)品在客戶心中的價值，跟同行同類產(chǎn)品是否有競爭力，則完全沒有考慮?？梢哉f，這種定價就是一個閉門造車的結(jié)果，忽視了酒店與其所處環(huán)境之間的相互作用，脫離了市場，脫離了客戶，會直接影響到產(chǎn)品銷售和酒店利潤。

舉例說明：酒店婚宴翻糖蛋糕成本核算

財務(wù)部根據(jù)餐飲部提供的標(biāo)準(zhǔn)食譜配方，用傳統(tǒng)方法核算原材料成本為845元，根據(jù)經(jīng)驗以40%成本率為控制目標(biāo)，測算、確定銷售價格為2180元。這個以成本為基礎(chǔ)推算出的售價是否符合市場卻不得而知。如果高于同類產(chǎn)品市場行情，高于客戶的心理估值，客戶就不會接受，產(chǎn)品也賣不出去；可如果低于市場行情，且質(zhì)量有保證，客戶就會搶購，產(chǎn)品是賣出去了，酒店也白白損失了本應(yīng)該獲得的更多利潤。

上述諸多問題，體現(xiàn)了傳統(tǒng)成本方法已不適應(yīng)現(xiàn)代酒店經(jīng)營管理的需求。在酒店對產(chǎn)品價格缺乏主導(dǎo)力的買方市場，采用現(xiàn)代企業(yè)成本管理方法，從成本管理中“擠出”利潤就顯得尤為重要。

二、目標(biāo)成本法及其在酒店成本管理中的可行性

1.目標(biāo)成本法的內(nèi)涵

目標(biāo)成本法是現(xiàn)代企業(yè)成本管理方法之一，它是確定目標(biāo)成本以及圍繞目標(biāo)成本落實而展開一系列成本控制活動的總稱。它不僅是一種成本控制方法，也是酒店在既定營銷策略下進行利潤規(guī)劃的一種方法。目標(biāo)成本計算以顧客為導(dǎo)向，以顧客認(rèn)可的價格、功能、需求量等因素為出發(fā)點，因此又稱為“由價格引導(dǎo)的成本計算（price-led costing）”。目標(biāo)成本管理過程由價格引導(dǎo)，關(guān)注顧客，以產(chǎn)品和流程設(shè)計為中心，并依賴跨職能團隊，成本控制從產(chǎn)品開發(fā)的最初階段即開始，貫穿產(chǎn)品生命周期，并將整個價值鏈納入其中。

2.現(xiàn)代酒店經(jīng)營理念與目標(biāo)成本管理方法契合

（1）賣方市場要求酒店必須以客戶為中心提供產(chǎn)品和服務(wù)，這與目標(biāo)成本管理以顧客為導(dǎo)向的出發(fā)點一致。酒店是一個為顧客提供直接消費品的行業(yè)，產(chǎn)品一經(jīng)銷售，顧客立刻便能感受其功能與自己需求是否相符，產(chǎn)品價格與其價值是否相符。采用目標(biāo)成本法，就能避免產(chǎn)品價格偏離市場需求的盲目性。

（2）酒店跟進為顧客提供的每一個產(chǎn)品或服務(wù)的全過程，正如目標(biāo)成本管理貫穿于整個產(chǎn)品生命周期。酒店經(jīng)營服務(wù)對象是一個個有感情、有思想的人類個體，從產(chǎn)品的“研究與開發(fā)—設(shè)計—制作—銷售—售后”，在整個過程，酒店管理者要關(guān)注每一個階段顧客對產(chǎn)品的感受和反饋，每一個階段都需要相應(yīng)的成本管理。

（3）酒店經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)，不可能依賴于一個人，一個部門，它是一個團隊齊心協(xié)力、通力合作的結(jié)果，這與目標(biāo)成本管理必須依賴于跨職能團隊前提相吻合。酒店經(jīng)營的每一個活動，每一個產(chǎn)品，首先是銷售部通過搜集市場信息，尋找客戶群，引進顧客；客房部和餐飲部根據(jù)顧客需求提供產(chǎn)品和服務(wù)，讓顧客感受到“物超所值”；職能部門為顧客和經(jīng)營部門提供后勤保障，確保顧客的體驗過程圓滿、滿意。

三、目標(biāo)成本法在酒店成本管理中的具體應(yīng)用

1.酒店管理人員要轉(zhuǎn)變成本管理觀念

運用目標(biāo)成本法，首先要改變酒店管理人員特別是財務(wù)人員的成本管理觀念。

（1）由成本核算向成本控制轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)的成本管理集中于事后成本核算，并且將核算重點放在產(chǎn)品的制作過程中的原材料消耗上，核算出的實際成本與計劃成本的差異只是一個結(jié)果反映，并沒有達到成本控制的效果。目標(biāo)成本管理要求管理者必須以提高酒店競爭優(yōu)勢為目標(biāo)，將傳統(tǒng)的事后核算觀念向過程控制轉(zhuǎn)變。

（2）從成本的經(jīng)營性控制向成本的規(guī)劃性控制轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)的酒店成本管理觀念普遍將成本控制重點放在產(chǎn)品生產(chǎn)制作環(huán)節(jié)，認(rèn)為只要控制好產(chǎn)品在生產(chǎn)過程的直接原材料消耗量就可以。事實上原材料耗量多少，在該產(chǎn)品的設(shè)計之初就已基本固化，在生產(chǎn)過程中降低原材料實際上是一種“短斤少兩”損害顧客客利益的行為，無異于殺雞取卵。目標(biāo)成本管理法，就是從源頭開始，通過事先規(guī)劃來優(yōu)化過程管理，包括產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)操作、銷售及售后等環(huán)節(jié)，從而最終降低成本。

（3）從個別產(chǎn)品成本控制向總成本管理轉(zhuǎn)變。酒店目標(biāo)成本管理的范圍基于價值鏈的總成本，包括產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計、生產(chǎn)、設(shè)備升級、營銷和售后等一系列環(huán)節(jié)所消耗的所有資源，成本外延更加廣泛。

（4）從靜態(tài)成本管理向動態(tài)成本管理轉(zhuǎn)變。目標(biāo)成本法關(guān)注的是產(chǎn)品生產(chǎn)制作的全過程。每一個環(huán)節(jié)的成本支出都有相關(guān)性，不是獨立發(fā)生的，上一個環(huán)節(jié)的成本控制影響到下一個環(huán)節(jié)的成本支出，所以要以動態(tài)的眼光來管理成本。

2.由財務(wù)部牽頭建立一個跨職能的成本控制小組

目標(biāo)成本法依賴跨職能團隊，它植根于產(chǎn)品設(shè)計小組內(nèi)部環(huán)境之中。酒店成本管理不是財務(wù)部一個部門的事，可由財務(wù)部牽頭建立一個成本控制小組，向總經(jīng)理報告。比如餐飲成本控制，生產(chǎn)部門是餐飲部，財務(wù)部行使核算監(jiān)管職能，但還需要來自于市場部、策劃部、采購部、工程部和人力資源部的成員。小組成員各司其職，關(guān)注同一個目標(biāo)：將符合顧客需求功能、需求品質(zhì)和需求價格的產(chǎn)品投放特定市場。成本控制小組由財務(wù)部召集，定期召開小組討論會，就某一個產(chǎn)品的成本控制過程進行解析，對每一個環(huán)節(jié)的控制要點提出改進意見和建議。

3.酒店目標(biāo)成本管理的實施程序

酒店一經(jīng)確定要向市場推出某種產(chǎn)品，成本控制小組各成員就要著手分工協(xié)作，各盡其責(zé)。

（1）設(shè)定合理的目標(biāo)成本

目標(biāo)成本就是基于產(chǎn)品的競爭性市場價格、且企業(yè)從該產(chǎn)品獲取必要利潤情況下所確定的最高期望成本。酒店合理的目標(biāo)成本，就是酒店產(chǎn)品銷售定價既要符合客戶心理體驗，又要滿足酒店必要的利潤需求，以期達到客戶和酒店雙贏的目的。用公式表達如下：

目標(biāo)成本 = 產(chǎn)品競爭性市場價格 - 產(chǎn)品的必要利潤

首先，調(diào)研競爭性市場同類產(chǎn)品的銷售價格。市場部做好市場調(diào)查，真實了解酒店客戶對產(chǎn)品特性、功能、質(zhì)量需求和價格敏感度；了解客戶對于該產(chǎn)品的可接受價格；分析競爭對手同類產(chǎn)品的性能和價格；估計酒店同類產(chǎn)品在競爭市場的份額。

其次，確定必要的利潤。必要利潤是酒店在特定市場競爭下所要求的目標(biāo)利潤，客觀上它是酒店投資一個產(chǎn)品的必要報酬率，主觀上它是酒店管理者主推一個產(chǎn)品的企圖心。所以，必要利潤可以通過參考酒店歷史經(jīng)營的經(jīng)驗值，同時結(jié)合管理者的風(fēng)險嗜好測算而得。

最后，根據(jù)產(chǎn)品目標(biāo)市場及必要利潤，測定產(chǎn)品的目標(biāo)成本。

舉例說明：前例所說的酒店婚宴翻糖蛋糕成本核算，市場部經(jīng)過市場調(diào)查發(fā)現(xiàn)，同行同類產(chǎn)品的銷售價格為2588元，顧客可接受價格區(qū)間為2500-3000元。酒店考慮到自身的客戶群體和產(chǎn)品優(yōu)勢，確定銷售價格為2880元；按目標(biāo)利潤率35%測算必要利潤為1008元，從而目標(biāo)成本=2880-1008=1872元。

與前述傳統(tǒng)方法計算結(jié)果比較，售價高出700元，這個是在滿足客戶心理體驗感的前提下酒店可以獲得的更多的利潤，達到了酒店和客戶雙贏的目的。同時，目標(biāo)成本1872元比前述標(biāo)準(zhǔn)成本845元高出1000多元，也使得酒店在成本規(guī)劃上有更多的操作空間。

（2）用目標(biāo)成本約束產(chǎn)品設(shè)計

確定好目標(biāo)成本，跨職能團隊即成本控制小組各成員的工作就可以圍繞一個共同的目標(biāo)有條不紊地展開。采購部可選擇供貨價格適中且保證質(zhì)量的原材料，餐飲部根據(jù)原材料設(shè)計出符合顧客需求的產(chǎn)品，并規(guī)劃最佳制作工藝流程，以免超出目標(biāo)成本。

（3）過程控制和持續(xù)改善

確定了產(chǎn)品設(shè)計和生產(chǎn)規(guī)劃，接下來便是產(chǎn)品制作階段。產(chǎn)品設(shè)計和產(chǎn)品制作并不是兩個獨立的環(huán)節(jié)，二者是一個連續(xù)互動的動態(tài)過程。在餐飲部生產(chǎn)過程中，市場部、策劃部同時要設(shè)計營銷方案進行市場推廣，工程部提供設(shè)備維護，人力資源部提供全過程所需的人員保障，財務(wù)部時時跟進全過程各個環(huán)節(jié)的成本變動，并不斷分析改善。在目標(biāo)成本管理下，產(chǎn)品生產(chǎn)過程就是一個成本持續(xù)改善的過程。

（4）價值鏈管理有助于酒店成本管理持續(xù)改善

酒店成本管理的持續(xù)改善除了產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)等核心程序的不斷改進外，還有賴于企業(yè)價值鏈上的其他企業(yè)，比如關(guān)乎上游成本的供應(yīng)商，關(guān)乎下游成本的客戶。維護供應(yīng)商和客戶都有成本支出，在成本管理過程中，如果只關(guān)注產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)過程，忽略了上游成本和下游成本，成本管理結(jié)果就會不一樣，容易誤導(dǎo)管理層做出錯誤的決策。

（5）目標(biāo)成本考核

在目標(biāo)成本管理過程中，酒店可以分別為每個部門，也可以專門為成本控制小組設(shè)定考核目標(biāo)。以目標(biāo)成本為基礎(chǔ)，實際控制結(jié)果低于或高于目標(biāo)成本，給予相應(yīng)團隊獎勵或懲罰，以激勵團隊各成員的主觀能動性和工作熱情。

四、結(jié)束語

企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化是市場發(fā)展的客觀規(guī)律。實踐證明，傳統(tǒng)成本法已不能適應(yīng)新環(huán)境下酒店經(jīng)營管理需求。管理人員必須與時俱進，勇于創(chuàng)新，更新知識，轉(zhuǎn)變觀念，選擇更適合的成本管理方法以期實現(xiàn)目標(biāo)經(jīng)營利潤。運用目標(biāo)成本管理法，將使酒店成本控制目標(biāo)更加明確，對產(chǎn)品銷售利潤的掌控節(jié)奏更加游刃有余，對實現(xiàn)酒店總體經(jīng)營利潤起到重要作用。

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