美國二維聯(lián)邦審計(jì)制度聚焦:歷史沿革和啟示

朱殿驊，伍學(xué)進(jìn)

(1.中央軍委機(jī)關(guān)事務(wù)管理總局服務(wù)局，北京100009；2.武漢生物工程學(xué)院管理學(xué)院，武漢430415)

一、引言和文獻(xiàn)綜述

國家審計(jì)是國家治理的基石和重要保障，黨的十八屆三中全會(huì)提出了國家治理現(xiàn)代化的全面深化改革總目標(biāo)，那么什么樣的國家審計(jì)制度是符合國家治理現(xiàn)代化需要的，值得我們深入研究[1]。在國家審計(jì)制度的研究中，橫向比較的研究方法必不可少。從審計(jì)機(jī)關(guān)組織體制、審計(jì)法規(guī)制度、審計(jì)職權(quán)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)程序、審計(jì)方法等不同角度對(duì)不同國家的審計(jì)制度進(jìn)行比較，可以達(dá)到取彼之長、補(bǔ)己之短的效果。在西方國家之中，美國的國家審計(jì)制度最為發(fā)達(dá)[2]，在實(shí)現(xiàn)權(quán)力相互制衡和服務(wù)國家治理上發(fā)揮了重要作用，是我們進(jìn)行比較研究的重要藍(lán)本。

美國學(xué)者對(duì)聯(lián)邦審計(jì)制度的研究集中在政治學(xué)、公共管理學(xué)和行政法學(xué)這三個(gè)領(lǐng)域，此外總審計(jì)署(General Accounting Office，GAO)的歷史研究項(xiàng)目也對(duì)該機(jī)構(gòu)的制度變遷進(jìn)行了深入的探討。McDiarmid(1937)對(duì)總審計(jì)署當(dāng)時(shí)的規(guī)定會(huì)計(jì)制度、支出控制和事后審計(jì)三項(xiàng)基本職能進(jìn)行了分析，認(rèn)為規(guī)定會(huì)計(jì)制度、支出控制應(yīng)為聯(lián)邦行政機(jī)構(gòu)而非審計(jì)機(jī)構(gòu)基本職能[3]。Hauser(1961)針對(duì)主計(jì)長因獲取資料和信息屢遭行政部門拒絕這一現(xiàn)象，對(duì)主計(jì)長的法定職責(zé)和職權(quán)以及所擁有的調(diào)查權(quán)的發(fā)展歷程進(jìn)行分析，探討了調(diào)查權(quán)的法律基礎(chǔ)及其法定限制[4]。Rourke(1978)梳理了總審計(jì)署成立以來對(duì)其發(fā)展歷程具有影響的有關(guān)法律，探討了其成立五十多年來角色的轉(zhuǎn)變以及傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)比重越來越少所帶來的潛在風(fēng)險(xiǎn)[5]。Lanznar&Lindsay(1982)針對(duì)聯(lián)邦法律規(guī)定“主計(jì)長(the Comptroller General)有權(quán)獲取政府供應(yīng)商的全部與合同直接相關(guān)的檔案資料”中“直接相關(guān)”這一模糊界定，從法律淵源的角度對(duì)總審計(jì)署在獲取政府供應(yīng)商檔案資料中二者之間的利益沖突進(jìn)行分析，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)在總審計(jì)署的權(quán)力和供應(yīng)商的權(quán)利之間取得平衡，為此總審計(jì)署應(yīng)當(dāng)更明確地規(guī)定其可獲取供應(yīng)商的哪些檔案資料[6]。GAO(1988)對(duì)總審計(jì)署從誕生到1943年的發(fā)展歷史進(jìn)行了梳理，介紹了該機(jī)構(gòu)是如何從財(cái)政部門獨(dú)立出來并進(jìn)一步發(fā)生變革的[7]。GAO(1990)通過對(duì)總審計(jì)署的發(fā)展歷程進(jìn)行回顧，分析了該機(jī)構(gòu)的核心業(yè)務(wù)是如何從賬目審計(jì)發(fā)展到計(jì)劃審計(jì)(program evaluation)的[8]。GAO(1991)則以歷任主計(jì)長的主要貢獻(xiàn)為脈絡(luò)梳理了總審計(jì)署從1921年成立到1991年這70年的發(fā)展歷程[9]。Basu(1994)針對(duì)以往的研究更多地關(guān)注于機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)在完成具體任務(wù)和影響組織績效方面的作用，著重探討了主計(jì)長在總審計(jì)署組織結(jié)構(gòu)和制度塑造中的重要作用，其中尤為重要的是首任主計(jì)長麥克卡爾(McCarl)設(shè)立的法律組(即如今的總法律顧問辦公室)和主計(jì)長鮑舍(Bowsher)設(shè)立的質(zhì)量保證辦公室以及主計(jì)長斯塔茨(Staats)和鮑舍對(duì)審計(jì)報(bào)告業(yè)務(wù)流程的塑造[10]。

監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度誕生相對(duì)較晚，因而對(duì)監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度進(jìn)行研究的文獻(xiàn)也相對(duì)較少。Fields&Robinson(1993)對(duì)監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度進(jìn)行分析認(rèn)為，《監(jiān)察長法》的制度設(shè)計(jì)在一定程度上導(dǎo)致了監(jiān)察長辦公室(Office of Inspector General，OIG)和其所屬聯(lián)邦機(jī)構(gòu)之間的沖突，這一沖突有時(shí)會(huì)影響審計(jì)過程，并會(huì)最終影響監(jiān)察長辦公室充分履行其法定監(jiān)督職能，針對(duì)這一情況作者就監(jiān)察長辦公室如何降低沖突并提升其審計(jì)的客觀性提出了建議[11]。Newcomer(1998)通過對(duì)比分析美國各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)監(jiān)察長辦公室1992年和1996年的調(diào)查數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)監(jiān)察長辦公室努力通過更少的資源取得更大效益，同時(shí)為了支持開展績效審計(jì)，很大程度上壓縮了傳統(tǒng)審計(jì)項(xiàng)目[12]。

我國學(xué)者也對(duì)美國聯(lián)邦審計(jì)制度作了一些研究，多從一兩個(gè)側(cè)面入手來探尋其對(duì)完善我國審計(jì)制度的啟示。劉威、周愷(2007)從審計(jì)職權(quán)、審計(jì)機(jī)關(guān)組織方式、審計(jì)人員的任用、審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)保障、審計(jì)方法、審計(jì)規(guī)范體系、審計(jì)機(jī)關(guān)與其他部門的關(guān)系等方面對(duì)中美兩國國家審計(jì)制度進(jìn)行了比較研究[2]。胡繼榮、包玉婷(2008)介紹了美國聯(lián)邦政府為統(tǒng)一轉(zhuǎn)移支付審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、避免重復(fù)審計(jì)而制定的單一審計(jì)制度(the Single Audit System)，并探討了如何優(yōu)化我國的轉(zhuǎn)移支付審計(jì)制度[13]。李璐(2009)從績效審計(jì)方法引入過程的角度考察了美國聯(lián)邦審計(jì)制度的變遷[14]。陳平澤(2011)介紹了美國聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度，認(rèn)為其采用的是將政府責(zé)任署的外部審計(jì)和監(jiān)察長辦公室的內(nèi)部審計(jì)相結(jié)合的審計(jì)模式[15]。張軍(2012)通過分析認(rèn)為美國政府責(zé)任署(Government Accountability Office，GAO)的發(fā)展始終緊貼國家治理的需要，不斷拓展服務(wù)國家治理的范圍，提出了審計(jì)機(jī)關(guān)成熟度模型，同時(shí)緊緊圍繞國家治理的定位設(shè)置組織機(jī)構(gòu)、制定戰(zhàn)略規(guī)劃，并緊貼重點(diǎn)領(lǐng)域開展審計(jì)監(jiān)督[16]。徐震(2012)介紹了政府責(zé)任署是如何開展公共政策審計(jì)評(píng)估的以及可供我們借鑒之處[17]。陳希暉、邢祥娟(2013)介紹了前瞻性綜合評(píng)價(jià)法在政府責(zé)任署輔助國會(huì)進(jìn)行政策分析評(píng)估中的應(yīng)用，認(rèn)為對(duì)于我們國家審計(jì)機(jī)關(guān)未來開展政策審計(jì)具有借鑒意義[18]。汪德華、李瓊(2016)針對(duì)預(yù)算審計(jì)總結(jié)了美國聯(lián)邦政府治理年末突擊花錢的經(jīng)驗(yàn)及啟示[19]。

對(duì)于監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度，國內(nèi)學(xué)者的研究相對(duì)較少。劉力云(1996)從人員、組織結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)范圍等角度簡要介紹了美國監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度及其借鑒意義[20]。曹鎏(2013)從行政法學(xué)的角度研究了美國監(jiān)察長辦公室的基本職責(zé)和組織法依據(jù)，進(jìn)而分析該機(jī)構(gòu)是如何實(shí)現(xiàn)對(duì)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的問責(zé)[21]。由于政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度在產(chǎn)生時(shí)間上一前一后，且分別隸屬于立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)，因此國內(nèi)外學(xué)者大多對(duì)其分別進(jìn)行研究，將兩者結(jié)合起來研究的文獻(xiàn)少之又少。然而，政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度各具特色、相互補(bǔ)充、相得益彰，二者共同構(gòu)成了美國國家治理體系中的問責(zé)系統(tǒng)。因此，將政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度結(jié)合起來進(jìn)行研究，對(duì)于更深入地理解美國聯(lián)邦審計(jì)制度及其服務(wù)于國家治理的作用和價(jià)值具有重要意義。

二、政府責(zé)任署審計(jì)制度

(一)政府責(zé)任署概況

政府責(zé)任署是美國聯(lián)邦政府的最高審計(jì)機(jī)關(guān)，它是一個(gè)獨(dú)立的服務(wù)于國會(huì)的非黨派機(jī)構(gòu)。政府責(zé)任署的官方網(wǎng)站上清晰地描述了該機(jī)構(gòu)的職責(zé)是“支持國會(huì)履行其憲法責(zé)任，為了美國公民的利益，幫助提升聯(lián)邦政府的績效并確保問責(zé)，向國會(huì)及時(shí)地提供客觀的、真憑實(shí)據(jù)的、非黨派的、非意識(shí)形態(tài)的、公平的信息”[22]。政府責(zé)任署的最高長官是主計(jì)長(the Comptroller General of the United States)，由總統(tǒng)從國會(huì)提供的候選人名單中任命，擁有長達(dá)15年的任期。政府責(zé)任署根據(jù)國會(huì)委員會(huì)或小組委員會(huì)的要求以及公法或委員會(huì)報(bào)告的授權(quán)來開展工作，同時(shí)也在主計(jì)長的領(lǐng)導(dǎo)下開展相關(guān)的研究。政府責(zé)任署主要通過以下五個(gè)方面開展監(jiān)督工作:第一，對(duì)機(jī)構(gòu)的運(yùn)行開展審計(jì)，以判斷聯(lián)邦資金的使用是否具備效率性和效果性；第二，調(diào)查對(duì)違法或不適當(dāng)行為的指控；第三，報(bào)告政府的計(jì)劃和政策是如何實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的；第四，開展政策分析并列出選項(xiàng)以供國會(huì)考慮；第五，發(fā)布法律決定或發(fā)表意見，例如投標(biāo)保護(hù)規(guī)則和對(duì)機(jī)構(gòu)規(guī)則的報(bào)告。當(dāng)前政府責(zé)任署的組織結(jié)構(gòu)如文末圖1所示。

(二)政府責(zé)任署審計(jì)制度歷史沿革

1.1921年《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》與總審計(jì)署的成立

政府責(zé)任署的前身為總審計(jì)署①，于1921年依據(jù)《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》設(shè)立。1921年以前，對(duì)于聯(lián)邦財(cái)政資金的審計(jì)主要由財(cái)政部進(jìn)行，財(cái)政部內(nèi)編有審計(jì)員，負(fù)責(zé)審核各行政部門的財(cái)務(wù)收支。審計(jì)員有權(quán)確定各行政部門的賬目是否合規(guī)，對(duì)于不合規(guī)的賬目可以提出異議。如果會(huì)計(jì)人員不修改有異議的賬目以獲得審計(jì)員的認(rèn)可，則會(huì)計(jì)人員必須追回已經(jīng)支付的款項(xiàng)，或賠償政府所受損失。會(huì)計(jì)人員對(duì)審計(jì)員的決定不服時(shí)，可以上訴至財(cái)政部的主計(jì)長(Comptroller of the Treasury)作最終裁定。審計(jì)員和主計(jì)長享有法律解釋權(quán)，如果會(huì)計(jì)人員對(duì)某項(xiàng)開支是否合規(guī)存在疑慮，可以事先請(qǐng)求主計(jì)長予以確認(rèn)[23]，稱為事前審計(jì)。此時(shí)的審計(jì)并非現(xiàn)代意義上的審計(jì)制度，因?yàn)槠渑c行政職能是融為一體的，審計(jì)人員和主計(jì)長都對(duì)財(cái)政部長負(fù)責(zé)，并不具備獨(dú)立性。

美國總審計(jì)署是在進(jìn)步時(shí)代(Progressive Era)改革的大背景下成立的，當(dāng)時(shí)政府混亂的財(cái)政管理令國會(huì)不滿，尤其是美國因卷入第一次世界大戰(zhàn)產(chǎn)生了大量財(cái)政借款，迫切需要加強(qiáng)控制以改變政府財(cái)政管理混亂和低效率的狀況。在這一背景下，1921年美國國會(huì)通過了《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》，由時(shí)任總統(tǒng)沃倫·哈定簽署并頒布實(shí)施，該法案旨在建立一個(gè)對(duì)總統(tǒng)負(fù)責(zé)的核心預(yù)算機(jī)構(gòu)和一個(gè)獨(dú)立于行政機(jī)關(guān)的聯(lián)邦審計(jì)機(jī)構(gòu)。該法案第3章第301條記載，“財(cái)政部主計(jì)長辦公室和助理主計(jì)長辦公室將于1921年7月1日廢止。財(cái)政部主計(jì)長辦公室的所有官員和雇員將保留原有級(jí)別和薪金，于1921年7月1日成為總審計(jì)署的官員或雇員，并且財(cái)政部主計(jì)長辦公室的所有賬簿、記錄、檔案、文件、家具、辦公設(shè)備以及其他資產(chǎn)將成為總審計(jì)署的資產(chǎn)”[24]。由此可見，總審計(jì)署是在財(cái)政部主計(jì)長辦公室的基礎(chǔ)上建立而來的。該法案第3章第302條規(guī)定了主計(jì)長雖然由總統(tǒng)任命，但需要由參議院提出建議并最終同意，第303條規(guī)定了主計(jì)長的任期為15年，同時(shí)規(guī)定了主計(jì)長非出現(xiàn)所列的法定情形不得被免職，且免職須經(jīng)公告和聽證程序后由參議院和眾議院作出聯(lián)合決議(Joint Resolution)[24]，從而最大限度地保證了主計(jì)長和總審計(jì)署的獨(dú)立性。該法案第304條規(guī)定，原先法律賦予財(cái)政部主計(jì)長、財(cái)政部六位審計(jì)師的權(quán)力和職責(zé)均賦予總審計(jì)署，且不受其他任何官員干預(yù)[24]。此時(shí)的審計(jì)職能雖然從財(cái)政部獨(dú)立出來了，但其具體內(nèi)容和職權(quán)仍延續(xù)著之前的傳統(tǒng)，主計(jì)長具有審核行政機(jī)關(guān)賬目權(quán)、解釋法律權(quán)、事前審計(jì)權(quán)、規(guī)定行政機(jī)關(guān)會(huì)計(jì)制度權(quán)等職權(quán)。

2.1950年《預(yù)算和會(huì)計(jì)程序法》與審計(jì)模式的轉(zhuǎn)變

在總審計(jì)署成立之后，美國政府內(nèi)部就存在關(guān)于主計(jì)長權(quán)力的爭議，其中最具影響的是羅斯?？偨y(tǒng)任命的行政管理委員會(huì)(通常也稱為布朗洛委員會(huì))于1937年提交的一份報(bào)告。在該報(bào)告中，委員會(huì)建議取消主計(jì)長的規(guī)定會(huì)計(jì)制度權(quán)、事前審計(jì)權(quán)、確認(rèn)賬目權(quán)，因?yàn)檫@些權(quán)力屬于行政職責(zé)的范圍，而主計(jì)長的職責(zé)應(yīng)限于事后審核，并建議將主計(jì)長的名稱改為審計(jì)長(Auditor General)[23]。布朗洛委員會(huì)的建議因?yàn)閲鴷?huì)的強(qiáng)烈抵制而未能得到實(shí)施，1939年國會(huì)授權(quán)羅斯?？偨y(tǒng)進(jìn)行行政改革，在《重組法》第Ⅰ章第3條(b)款中規(guī)定了總審計(jì)署不在該法案的改革范圍之內(nèi)[25]。

從第一次世界大戰(zhàn)結(jié)束到第二次世界大戰(zhàn)結(jié)束這段時(shí)間，由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，美國政府的職能不斷擴(kuò)張，政府財(cái)政支出規(guī)模不斷增長。雖然總審計(jì)署每年審計(jì)數(shù)以百萬計(jì)的賬簿，但是直至二戰(zhàn)結(jié)束后仍有超過3500萬件賬簿等待審計(jì)。在此期間，雖然總審計(jì)署于1942年設(shè)立了下轄6個(gè)分區(qū)的戰(zhàn)時(shí)合同審計(jì)部門，并分別在亞特蘭大、洛杉磯、芝加哥和紐約設(shè)立陸軍審計(jì)分部，在克里夫蘭設(shè)立海軍審計(jì)分部，審計(jì)人員數(shù)量大幅增加，但仍無法解決有限的審計(jì)人員和龐大的審計(jì)需求之間的矛盾。在此背景下，主計(jì)長感到對(duì)審計(jì)制度進(jìn)行改革的必要性，并確立了如下原則:各機(jī)關(guān)必須主動(dòng)設(shè)計(jì)和維持一套會(huì)計(jì)制度；各機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)的控制和審計(jì)是各機(jī)關(guān)的基本責(zé)任；總審計(jì)署的審計(jì)工作應(yīng)側(cè)重對(duì)各機(jī)關(guān)的會(huì)計(jì)制度和內(nèi)部審計(jì)制度是否健全進(jìn)行監(jiān)督；總審計(jì)署應(yīng)當(dāng)在審計(jì)方法上對(duì)各機(jī)關(guān)進(jìn)行指導(dǎo)，必要時(shí)可對(duì)各機(jī)關(guān)的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行抽樣審核。主計(jì)長將這些原則交由總審計(jì)署討論后，于1949年10月命令按照這些原則執(zhí)行。[23]

1950年由杜魯門總統(tǒng)簽署的《預(yù)算和會(huì)計(jì)程序法》是1921年《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》之后對(duì)于政府預(yù)算、會(huì)計(jì)和審計(jì)而言最為重要的一部法律。該法案開宗明義地說明了其宗旨在于“授權(quán)總統(tǒng)決定國家預(yù)算和部門概算的形式、現(xiàn)代化及簡化政府會(huì)計(jì)和審計(jì)的方法和程序以及其他目的”。該法案第Ⅰ章第111條(c)款規(guī)定了“維持會(huì)計(jì)制度和提供關(guān)于行政機(jī)構(gòu)運(yùn)行情況的財(cái)務(wù)報(bào)告屬于行政機(jī)構(gòu)的職責(zé)”，第112條(a)款規(guī)定“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)在咨詢財(cái)政部長和預(yù)算局長對(duì)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)告和預(yù)算的需求并考慮其他行政機(jī)構(gòu)需求的前提下，規(guī)定各行政機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)遵守的會(huì)計(jì)原則、標(biāo)準(zhǔn)和相關(guān)要求，以及各行政機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)過程和財(cái)政部會(huì)計(jì)之間一體化的要求”，(b)款規(guī)定“總審計(jì)署應(yīng)當(dāng)與包括財(cái)政部在內(nèi)的行政機(jī)構(gòu)合作，共同致力于建立符合本章第114條規(guī)定的會(huì)計(jì)制度，相關(guān)會(huì)計(jì)制度須經(jīng)主計(jì)長批準(zhǔn)”，(c)款規(guī)定“總審計(jì)署應(yīng)當(dāng)始終保持對(duì)行政機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度的審查，審查結(jié)果應(yīng)當(dāng)由相關(guān)行政機(jī)構(gòu)首長、財(cái)政部長和預(yù)算局長，并在主計(jì)長認(rèn)為的適當(dāng)時(shí)候向國會(huì)報(bào)告”，第113條(a)款規(guī)定“行政機(jī)構(gòu)首長應(yīng)當(dāng)建立和維護(hù)適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)和內(nèi)部控制制度，從而對(duì)所有資金、財(cái)產(chǎn)以及負(fù)有責(zé)任的資產(chǎn)進(jìn)行有效控制和問責(zé)，包括適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)制度”，第117條(a)款規(guī)定“在決定審計(jì)程序和所需審計(jì)的憑證及其他檔案的范圍時(shí)，主計(jì)長應(yīng)當(dāng)依據(jù)普遍接受的審計(jì)準(zhǔn)則，并考慮相應(yīng)機(jī)構(gòu)中會(huì)計(jì)制度、內(nèi)部審計(jì)和相關(guān)管理活動(dòng)的有效性”[26]?！额A(yù)算和會(huì)計(jì)程序法》的頒布使總審計(jì)署的審計(jì)模式由之前的逐項(xiàng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合審計(jì)(Comprehensive Audit)，對(duì)財(cái)務(wù)收支的逐項(xiàng)確認(rèn)審核交由行政機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)，總審計(jì)署除了對(duì)個(gè)別重要項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)或開展抽樣審計(jì)外，主要精力集中于制定原則、審核行政機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)管理和內(nèi)部控制制度。審計(jì)模式的變革不但減輕了總審計(jì)署的工作負(fù)擔(dān)，同時(shí)進(jìn)一步理清了審計(jì)責(zé)任和被審計(jì)者的管理責(zé)任，提升了審計(jì)監(jiān)督效果。

對(duì)綜合審計(jì)這一概念的具體涵義，時(shí)任主計(jì)長沃倫作出了明確界定。相比傳統(tǒng)的逐項(xiàng)審計(jì)模式，綜合審計(jì)具有五個(gè)鮮明目標(biāo):一是審查政府機(jī)構(gòu)的計(jì)劃和活動(dòng)是否貫徹了國會(huì)的目標(biāo)；二是審查支出是否得到合法的授權(quán)；三是審查行政機(jī)關(guān)的稅收征收和財(cái)務(wù)報(bào)告是否具有合法性；四是確定資源是否被有效地控制和利用；五是審查行政機(jī)關(guān)向國會(huì)所提交的報(bào)告是否清晰地闡釋了其活動(dòng)的性質(zhì)和范圍，并為此提供了對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)[27]。相比于逐項(xiàng)審計(jì)模式，綜合審計(jì)模式具有以下幾個(gè)鮮明特征:一是在審計(jì)方法上，放棄了逐項(xiàng)確認(rèn)式的審核，開始運(yùn)用抽樣方法確定審計(jì)對(duì)象；二是在審計(jì)內(nèi)容上，從審查“資源是否被有效地控制和利用”這一具體目標(biāo)可以看出，綜合審計(jì)模式下的審計(jì)內(nèi)容已由經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性向效益性拓展；三是在審計(jì)方式上，綜合審計(jì)模式實(shí)現(xiàn)了對(duì)合規(guī)性審計(jì)和財(cái)務(wù)(報(bào)表)審計(jì)的整合，并為績效審計(jì)方式的產(chǎn)生奠定了基礎(chǔ)。

3.1970年《立法改組法》等法律與計(jì)劃審計(jì)的開展

總審計(jì)署開展計(jì)劃審計(jì)的法律依據(jù)可以追溯到1967年頒布的《經(jīng)濟(jì)機(jī)會(huì)法》修正案。該修正案第201條規(guī)定了主計(jì)長的調(diào)查職責(zé)，“主計(jì)長被授權(quán)對(duì)全部或部分資金依據(jù)本法案第2條批準(zhǔn)的計(jì)劃和活動(dòng)進(jìn)行足夠深入的調(diào)查，從而確定:(1)經(jīng)濟(jì)機(jī)會(huì)辦公室和相關(guān)公共機(jī)構(gòu)、私人機(jī)構(gòu)管理相關(guān)計(jì)劃和活動(dòng)的效率性；(2)相關(guān)計(jì)劃和活動(dòng)對(duì)1964年《經(jīng)濟(jì)機(jī)會(huì)法》中有關(guān)條款設(shè)定的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度”。該修正案第202條規(guī)定了主計(jì)長的報(bào)告職責(zé)，“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)在他認(rèn)為的適當(dāng)時(shí)候作出臨時(shí)報(bào)告，并不晚于1968年12月1日將最終報(bào)告遞交國會(huì)，最終報(bào)告中應(yīng)當(dāng)包括對(duì)所發(fā)現(xiàn)問題的詳細(xì)陳述、結(jié)論和建議，包括適當(dāng)?shù)念~外立法建議”。該修正案第203條規(guī)定了主計(jì)長的權(quán)力，包括召開聽證會(huì)、獲得證詞、出席相關(guān)場合、獲取必要的信息、雇用人員、為履行相關(guān)職責(zé)與聯(lián)邦機(jī)構(gòu)、州機(jī)構(gòu)、私人機(jī)構(gòu)或個(gè)人簽訂合同等?！督?jīng)濟(jì)機(jī)會(huì)法》修正案首次要求總審計(jì)署開展計(jì)劃審計(jì)，但僅針對(duì)該法案規(guī)定的政府計(jì)劃具有約束力，而三年后頒布的《立法改組法》則將計(jì)劃審計(jì)提升為總審計(jì)署的一項(xiàng)重要法定職責(zé)和業(yè)務(wù)類型。

1970年頒布的《立法改組法》第Ⅱ章第204條(a)款規(guī)定“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)按照國會(huì)參議院或眾議院中任意一方，或其委員會(huì)，或兩院聯(lián)合委員會(huì)的要求，或由自己主動(dòng)，對(duì)依據(jù)現(xiàn)有法律實(shí)施的政府計(jì)劃或活動(dòng)的結(jié)果進(jìn)行審查和分析，包括對(duì)成本收益的研究”，(b)款規(guī)定“總審計(jì)署中應(yīng)當(dāng)有專長于分析和開展政府計(jì)劃成本收益研究的專家”。該法案第236條規(guī)定“當(dāng)總審計(jì)署提交了包含向聯(lián)邦機(jī)構(gòu)首長提出建議的報(bào)告時(shí)，該機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在60天之內(nèi)向眾議院和參議院的政府運(yùn)行委員會(huì)提交書面聲明”[28]。

1974年頒布的《國會(huì)預(yù)算和扣留法》第702條對(duì)《立法改組法》的第204條作了修訂，法條內(nèi)容由原先的兩款擴(kuò)充為五款，細(xì)化了對(duì)總審計(jì)署開展計(jì)劃審計(jì)的要求。修訂后的(b)款規(guī)定，“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)根據(jù)國會(huì)中任意一委員會(huì)或兩院聯(lián)合委員會(huì)的要求，(1)協(xié)助相關(guān)委員會(huì)或聯(lián)合委員會(huì)制定立法目標(biāo)的聲明，確定評(píng)價(jià)并報(bào)告相應(yīng)立法目標(biāo)下計(jì)劃績效的方法，該聲明應(yīng)包括但不限于對(duì)評(píng)價(jià)方法的建議、需要報(bào)告的信息、報(bào)告責(zé)任、報(bào)告頻率和開展試點(diǎn)測試的可行性；(2)協(xié)助相關(guān)委員會(huì)或聯(lián)合委員會(huì)分析和評(píng)判由相關(guān)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)或?yàn)橄嚓P(guān)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)進(jìn)行的計(jì)劃審查或評(píng)價(jià)”；(c)款規(guī)定，“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)開發(fā)對(duì)現(xiàn)有法律要求下開展的政府計(jì)劃和活動(dòng)的審查和評(píng)價(jià)方法，并向國會(huì)作出建議”；(d)款規(guī)定，“為了履行其職責(zé)，主計(jì)長被授權(quán)在總審計(jì)署內(nèi)建立一個(gè)計(jì)劃審查和評(píng)價(jià)辦公室，主計(jì)長被授權(quán)永久地、暫時(shí)地或間歇地雇用不超過10個(gè)專家，按照美國法典第5章第3109條開展工作，但任何時(shí)候不得超過美國法典第5章第5316條規(guī)定的行政級(jí)別Ⅴ級(jí)的(日均)費(fèi)用”；(e)款規(guī)定，“主計(jì)長應(yīng)當(dāng)將依照本條所開展工作的回顧納入其向國會(huì)提交的年度報(bào)告中，包括(c)款所要求的主計(jì)長對(duì)政府計(jì)劃和活動(dòng)審查評(píng)價(jià)方法的建議”[29]?！秶鴷?huì)預(yù)算和扣留法》中關(guān)于設(shè)立計(jì)劃審查和評(píng)價(jià)辦公室的授權(quán)最終導(dǎo)致總審計(jì)署計(jì)劃分析處(Program Analysis Division)的成立，從此開展計(jì)劃審計(jì)成為總審計(jì)署一項(xiàng)重要的法定職責(zé)。

計(jì)劃審計(jì)模式較之前的審計(jì)模式具有以下幾個(gè)突出特點(diǎn):一是在審計(jì)對(duì)象上，以聯(lián)邦政府的具體政策或計(jì)劃而非財(cái)務(wù)收支、財(cái)務(wù)報(bào)表為對(duì)象；二是在審計(jì)方法上，注重應(yīng)用成本—收益分析等定量分析方法；三是在審計(jì)內(nèi)容上，更加注重聯(lián)邦政府政策和計(jì)劃的效益性；四是在審計(jì)方式上，合規(guī)性審計(jì)和財(cái)務(wù)(報(bào)表)審計(jì)被進(jìn)一步削減，績效審計(jì)這一審計(jì)方式得到全面展開。

4.1980年《總審計(jì)署法》與獲取資料權(quán)的強(qiáng)化

1980年《總審計(jì)署法》在總審計(jì)署內(nèi)部通常被稱為“一攬子法案”，該法律的最終通過經(jīng)歷了漫長的立法過程，可以追溯到1970年第91屆國會(huì)上參議院政府運(yùn)行委員會(huì)提交但未能最終成為法律的“1970年預(yù)算與會(huì)計(jì)改進(jìn)法案”[30]，其最重要的特征在于強(qiáng)化了審計(jì)人員的獲取資料權(quán)。《總審計(jì)署法》在1921年《預(yù)算與會(huì)計(jì)法》的第313條結(jié)尾處增加了6款內(nèi)容，強(qiáng)化了以主計(jì)長為代表的審計(jì)人員的獲取資料權(quán)。新增加的條款規(guī)定，當(dāng)主計(jì)長在合理的時(shí)間內(nèi)無法獲得任何部門的任何檔案資料時(shí)，其有權(quán)向該部門或相關(guān)部門的首長提交書面請(qǐng)求，該部門或相關(guān)部門的首長須在收到書面請(qǐng)求后的20天內(nèi)作出回應(yīng)；如果20天后仍無法獲得這些檔案資料，則主計(jì)長有權(quán)書面報(bào)告總統(tǒng)、管理和預(yù)算辦公室主任、總檢察長、該部門或相關(guān)部門的首長以及眾議院議長、參議院議長，主計(jì)長甚至還可以訴諸哥倫比亞地區(qū)聯(lián)邦地區(qū)法院。新增加的條款還賦予了主計(jì)長通過簽發(fā)傳票獲取資料的權(quán)力，通過司法權(quán)進(jìn)一步保證了審計(jì)人員獲取資料的權(quán)力。[31]

5.1980年《總審計(jì)署人事法》等法律與獨(dú)立的人事管理制度

1980年之前，總審計(jì)署與其他行政機(jī)關(guān)受相同的人事法律制度的約束，然而隨著總審計(jì)署監(jiān)督聯(lián)邦政府計(jì)劃職能的擴(kuò)張，對(duì)潛在利益沖突的擔(dān)憂也隨之產(chǎn)生[32]。此外1978年頒布的《文官改革法》中某些條款將總審計(jì)署排除在外，如關(guān)于高級(jí)行政官員(Senior Executive Service)的規(guī)定，為此總審計(jì)署需要制定一套獨(dú)立的人事法律制度，在此背景下《總審計(jì)署人事法》誕生了。1980年頒布的《總審計(jì)署人事法》將總審計(jì)署排除在人事管理局的管轄權(quán)之外，授權(quán)主計(jì)長為總審計(jì)署的雇員建立一套獨(dú)立于其他行政部門的人事制度，增強(qiáng)了總審計(jì)署在人事管理方面的獨(dú)立性和靈活性。該法律在繼承現(xiàn)有人事管理制度的基礎(chǔ)上，依照《文官改革法》和其他有關(guān)法律的規(guī)定，建立了總審計(jì)署雇員績效評(píng)價(jià)制度、與行政部門相平行的人事分類和薪金制度。在《總審計(jì)署人事法》第4條的規(guī)定下，總審計(jì)署設(shè)立了人事申訴委員會(huì)(Personnel Appeals Board)；為了最大程度地保證總審計(jì)署的雇員能夠在公平、獨(dú)立的環(huán)境下工作，該法律用很大篇幅對(duì)人事申訴委員會(huì)成員的產(chǎn)生、任期等作了非常詳細(xì)和嚴(yán)格的規(guī)定。該法律第5條授權(quán)主計(jì)長通過立法制定總審計(jì)署的高級(jí)行政官員制度，但相關(guān)規(guī)定須與美國法典中現(xiàn)有的相關(guān)規(guī)定保持一致，從而確保與行政部門具有可比性，該條還授權(quán)主計(jì)長立法制定功績支付制度(Merit Pay System)，從而發(fā)揮功績制對(duì)雇員的激勵(lì)作用。該法律第6條規(guī)定了，任何在總審計(jì)署連續(xù)工作滿1年的非臨時(shí)雇員，均可向行政部門申請(qǐng)可勝任的具有相似地位的職務(wù)，從而為總審計(jì)署雇員的流動(dòng)性提供了法律保障。[33]

1988年《總審計(jì)署人事法》修正案對(duì)《總審計(jì)署人事法》作了一些細(xì)節(jié)性調(diào)整，將要求主計(jì)長和副主計(jì)長70歲退休的規(guī)定改為主計(jì)長或副主計(jì)長可以在年滿70歲并且任現(xiàn)職10年時(shí)退休。還有一些關(guān)于總審計(jì)署人事申訴委員會(huì)的細(xì)節(jié)性規(guī)定，如將委員會(huì)成員的任期由3年修改為5年，將總法律顧問的最高工資等級(jí)由GS-15級(jí)提升為GS-16級(jí)[34]。

為了更好地適應(yīng)時(shí)代發(fā)展的需要，進(jìn)一步提升雇員的整體能力水平，增強(qiáng)總審計(jì)署在人事管理方面的靈活性，國會(huì)于2000年通過《總審計(jì)署人事靈活性法》并由總統(tǒng)簽署成為法律。該法律的主要內(nèi)容包括授權(quán)主計(jì)長為自愿提前退休或離職的人員提供3年期的獎(jiǎng)勵(lì)報(bào)酬；授權(quán)主計(jì)長在裁員期間制定與雇員離職相關(guān)的法規(guī)，但必須與人事管理局的相關(guān)法規(guī)保持一致；授權(quán)主計(jì)長根據(jù)總審計(jì)署內(nèi)重要科技等專業(yè)崗位的需要設(shè)立高級(jí)行政職位[32，35]。

6.2004年《總審計(jì)署人力資本改革法》與總審計(jì)署的更名

2004年頒布的《總審計(jì)署人力資本改革法》無論是在人事管理制度方面還是總審計(jì)署的發(fā)展歷程上都是一部具有里程碑意義的法律。該法律在《總審計(jì)署人事靈活性法》的基礎(chǔ)上將為自愿提前退休或離職的人員提供3年期的獎(jiǎng)勵(lì)報(bào)酬提升為主計(jì)長的永久性權(quán)力，并且在第2條(b)款中說明了實(shí)施自愿提前退休和自愿提前離職獎(jiǎng)勵(lì)報(bào)酬是為了重塑總審計(jì)署的雇員隊(duì)伍，而非壓縮雇員規(guī)模。該法律第3條授權(quán)主計(jì)長在特定條件下調(diào)整總審計(jì)署績效為令人滿意水平的官員或雇員的年基本工資，而在之前的法律規(guī)定下僅能在普通等級(jí)表(General Schedule)發(fā)生調(diào)整時(shí)依照其進(jìn)行相同幅度的調(diào)整。該法律第4條還允許總審計(jì)署為重塑雇員隊(duì)伍或進(jìn)行重新分類的需要降低雇員的工資且不再年度定期增加基本工資，除非其工資低于新職位的最高工資水平。這些新的法律規(guī)定進(jìn)一步提升了總審計(jì)署在人事管理上的自主權(quán)，從而確?？倢徲?jì)署能夠持續(xù)地吸引、保留和激勵(lì)一支高質(zhì)量、高績效的雇員隊(duì)伍。[32，36]

此外，該法律中還有一個(gè)條款雖然篇幅不長但卻具有重要意義，那就是第8條將總審計(jì)署更名為政府責(zé)任署。時(shí)任主計(jì)長的大衛(wèi)·沃克在《名字背后是什么？政府責(zé)任署的答案》一文中說明，經(jīng)過83年的發(fā)展，原先的名字已無法和其角色的轉(zhuǎn)變相同步。雖然政府責(zé)任署仍舊是美國政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的主要審計(jì)員，但財(cái)務(wù)審計(jì)僅占其工作量的15%左右，該機(jī)構(gòu)的主要工作包括對(duì)政府在國內(nèi)外廣泛的計(jì)劃和活動(dòng)進(jìn)行計(jì)劃評(píng)價(jià)、政策分析、提供法律意見和作出法律決定。如今政府責(zé)任署已經(jīng)成為擁有3200名雇員的現(xiàn)代多學(xué)科專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，其雇員包括經(jīng)濟(jì)學(xué)家、社會(huì)科學(xué)家、工程師、律師、保險(xiǎn)精算師、計(jì)算機(jī)專家以及從醫(yī)療到國土安全等眾多領(lǐng)域的專家。如今大多數(shù)政府責(zé)任署的藍(lán)皮報(bào)告已經(jīng)超出了聯(lián)邦資金是否被適當(dāng)?shù)剡m用這一范圍，而是更多關(guān)注聯(lián)邦計(jì)劃和政策是否實(shí)現(xiàn)了其目標(biāo)并滿足了社會(huì)需要。政府責(zé)任署不僅要審查政府日常運(yùn)行的有效性，而且需要對(duì)可能發(fā)生的問題在其演變?yōu)槲C(jī)之前向政策制定者和廣大公眾發(fā)出預(yù)警。總而言之，評(píng)估政府的績效并使其對(duì)結(jié)果負(fù)責(zé)是當(dāng)今政府責(zé)任署角色和職能的中心，因而該機(jī)構(gòu)由總審計(jì)署更名為政府責(zé)任署。[37]

7.2008年《政府責(zé)任署法》與內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)立

為進(jìn)一步吸引、保持和激勵(lì)一支一流的雇員隊(duì)伍，提升機(jī)構(gòu)運(yùn)行和管理的有效性，《政府責(zé)任署法》于2008年經(jīng)國會(huì)通過并由總統(tǒng)簽署為法律。該法律在繼承《總審計(jì)署人事法》《總審計(jì)署人事靈活性法》和《總審計(jì)署人力資本改革法》的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步提升了政府責(zé)任署人事制度的靈活性和吸引力，如將高級(jí)行政官員以外普通雇員的基本工資最高限額由GS-15級(jí)調(diào)整為EX-Ⅲ級(jí)。然而該法律中最具有歷史意義的內(nèi)容是在政府責(zé)任署內(nèi)部設(shè)立了法定監(jiān)督機(jī)構(gòu)——監(jiān)察長辦公室。監(jiān)察長辦公室的職責(zé)主要有三個(gè)方面:一是依據(jù)普遍接受的政府審計(jì)準(zhǔn)則和調(diào)查準(zhǔn)則對(duì)政府責(zé)任署開展審計(jì)；二是對(duì)提升政府責(zé)任署的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性提供指引、協(xié)調(diào)和政策建議；三是確保主計(jì)長和國會(huì)充分并及時(shí)地了解政府責(zé)任署在計(jì)劃管理和運(yùn)行中存在的舞弊、濫用權(quán)力、缺乏效率等嚴(yán)重問題。監(jiān)察長(Inspector General)由主計(jì)長任命并接受其領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，但主計(jì)長必須在免去監(jiān)察長職務(wù)的同時(shí)立即書面告知參議院和眾議院免職的原因。

該法律賦予了監(jiān)察長以下8項(xiàng)職權(quán):(1)對(duì)與政府責(zé)任署的計(jì)劃和運(yùn)行相關(guān)的全部檔案、報(bào)告、文件等資料的獲取權(quán)；(2)對(duì)政府責(zé)任署計(jì)劃和運(yùn)行中的管理情況開展調(diào)查并出具報(bào)告的權(quán)力；(3)因履行職責(zé)需要向任何聯(lián)邦機(jī)構(gòu)獲取文件和信息的權(quán)力；(4)因履行職責(zé)需要向非聯(lián)邦政府人員獲取信息、文件、報(bào)告、答復(fù)、記錄、賬目、其他資料和書面證據(jù)的權(quán)力；(5)取得書面證詞、誓詞的權(quán)力；(6)必要時(shí)直接、迅速地接觸到主計(jì)長的權(quán)力；(7)當(dāng)監(jiān)察長有合理理由相信存在違反聯(lián)邦刑法的情形時(shí)，直接、迅速地向總檢察長報(bào)告的權(quán)力；(8)向政府責(zé)任署審計(jì)咨詢委員會(huì)提供所有報(bào)告副本以及受其要求提供與這些報(bào)告相關(guān)的額外信息的權(quán)力。該法律要求監(jiān)察長每半年向主計(jì)長報(bào)告監(jiān)察長辦公室的工作情況，并規(guī)定主計(jì)長應(yīng)當(dāng)在收到報(bào)告的30天內(nèi)將報(bào)告與主計(jì)長對(duì)該報(bào)告的意見一同提交至國會(huì)。[38]

政府責(zé)任署監(jiān)察長辦公室的設(shè)立有效地解決了誰來審計(jì)最高審計(jì)機(jī)關(guān)的問題，其扮演著政府責(zé)任署的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部監(jiān)察機(jī)構(gòu)的雙重角色，從而確保政府責(zé)任署依法履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，避免了審計(jì)權(quán)力的濫用。

三、監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度

(一)監(jiān)察長辦公室概況

監(jiān)察長辦公室是美國各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，其主要職責(zé)是為其隸屬的機(jī)構(gòu)提供獨(dú)立、專業(yè)、及時(shí)的監(jiān)督服務(wù)，包括審計(jì)監(jiān)督和監(jiān)察監(jiān)督，從而確保聯(lián)邦機(jī)構(gòu)及其成員公正、廉潔、恪盡職守并對(duì)結(jié)果負(fù)責(zé)。監(jiān)察長為各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)監(jiān)察長辦公室的負(fù)責(zé)人，監(jiān)察長由總統(tǒng)任命，但須由參議院提名并同意，以確保該任命只依據(jù)其正直的品格以及在會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、管理分析、公共行政和調(diào)查等方面表現(xiàn)出的能力，而不考慮其所屬黨派等政治因素。1978年《監(jiān)察長法》規(guī)定在農(nóng)業(yè)部等12個(gè)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)設(shè)立監(jiān)察長辦公室，確立了監(jiān)察長辦公室的法定監(jiān)督地位。1978年之后，國會(huì)又陸續(xù)在其他聯(lián)邦機(jī)構(gòu)設(shè)立了監(jiān)察長辦公室，到1988年對(duì)《監(jiān)察長法》進(jìn)行修正之后，設(shè)立了監(jiān)察長辦公室的聯(lián)邦機(jī)構(gòu)已達(dá)56個(gè)。以國防部監(jiān)察長辦公室為例，當(dāng)前其組織結(jié)構(gòu)如文末圖2所示。

(二)監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度歷史沿革

1.1978年《監(jiān)察長法》與監(jiān)察長辦公室的成立

雖然1978年之前某些聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)內(nèi)就已經(jīng)存在監(jiān)察長辦公室了，但1978年《監(jiān)察長法》的頒布首次從聯(lián)邦法律的層面建立起了統(tǒng)一的且現(xiàn)代意義上的監(jiān)察長辦公室制度?！侗O(jiān)察長法》的誕生與兩件事密不可分，一件是使農(nóng)業(yè)部卷入其中的埃斯蒂斯丑聞(Billy Sol Estes Scandal)，另一件是衛(wèi)生部、教育部和福利部中的一系列欺詐活動(dòng)及其表現(xiàn)出的審計(jì)能力不足。議員方丹所在的眾議院小組委員會(huì)在聽證會(huì)中不僅揭示了埃斯蒂斯的欺詐行為，同時(shí)還強(qiáng)調(diào)了欺詐行為所涉及的項(xiàng)目缺乏有效的監(jiān)督。為此，時(shí)任農(nóng)業(yè)部長弗里曼在農(nóng)業(yè)部內(nèi)設(shè)立了監(jiān)察長辦公室，以加強(qiáng)對(duì)本部門的審計(jì)監(jiān)督。然而由于該監(jiān)察長辦公室的設(shè)立并非依據(jù)國會(huì)的法律，而是僅僅依據(jù)農(nóng)業(yè)部長自身的權(quán)力，這也就意味著農(nóng)業(yè)部長可以在任何時(shí)候以任何理由取消該內(nèi)部機(jī)構(gòu)。1971年，尼克松總統(tǒng)新任命的農(nóng)業(yè)部長布茨取消了該部的監(jiān)察長職位，并將審計(jì)和調(diào)查職能重新分配給部門，盡管監(jiān)察長辦公室的工作受到總審計(jì)署和眾多國會(huì)委員會(huì)的好評(píng)。在對(duì)衛(wèi)生部、教育部和福利部一系列欺詐活動(dòng)的調(diào)查中，議員羅森塔爾在眾議院政府運(yùn)行委員會(huì)的一個(gè)小組委員會(huì)發(fā)言中提議，在這三個(gè)部門中設(shè)立監(jiān)察長，小組委員會(huì)主席方丹也同時(shí)在一份公開聲明中指出了這三個(gè)部門在治理舞弊行為的資源和措施方面存在嚴(yán)重不足[39]。在這兩件事的影響下以及國會(huì)中相關(guān)委員會(huì)的持續(xù)推動(dòng)下，《監(jiān)察長法》于1978年正式經(jīng)國會(huì)兩院通過并由總統(tǒng)簽署為法律。

該法律第2條規(guī)定，設(shè)立監(jiān)察長辦公室的目的在于建立一個(gè)獨(dú)立、客觀的機(jī)構(gòu)履行下列職能:(1)開展并監(jiān)督與所屬聯(lián)邦機(jī)構(gòu)計(jì)劃和運(yùn)行相關(guān)的審計(jì)與調(diào)查；(2)對(duì)指定的活動(dòng)進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)、協(xié)調(diào)和提供政策建議，以提高相關(guān)計(jì)劃和運(yùn)行的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，并發(fā)現(xiàn)相關(guān)計(jì)劃和運(yùn)行中的舞弊和浪費(fèi)；(3)使機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和國會(huì)能夠充分、及時(shí)地了解相關(guān)計(jì)劃和活動(dòng)的管理中存在的問題、采取正確行動(dòng)的必要性以及行動(dòng)進(jìn)展。該法律第4條詳細(xì)規(guī)定了監(jiān)察長的職責(zé)，第6條規(guī)定了監(jiān)察長為履行職責(zé)所享有的權(quán)力，包括獲取檔案資料權(quán)、調(diào)查權(quán)、要求報(bào)送信息權(quán)(包括通過傳票獲取信息)、獲得協(xié)助權(quán)和人事任免權(quán)等。[40]從法律條款中可以知道，審計(jì)和調(diào)查構(gòu)成了監(jiān)察長辦公室的兩大核心業(yè)務(wù)類型，監(jiān)察長辦公室擔(dān)負(fù)著所屬聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的內(nèi)審和監(jiān)察雙重職能，具有“監(jiān)審合一”的特點(diǎn)。

2.2008年《監(jiān)察長改革法》與獨(dú)立性的進(jìn)一步提高

該法律第3條修改了對(duì)監(jiān)察長免職或轉(zhuǎn)任其他職務(wù)的規(guī)定，要求“總統(tǒng)和相關(guān)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人必須在作出免職或轉(zhuǎn)任其他職務(wù)決定前至少30天，采取書面方式與國會(huì)溝通免職或轉(zhuǎn)任其他職務(wù)的原因”，而之前的條款僅要求總統(tǒng)與國會(huì)兩院溝通免職的原因，并沒有規(guī)定必須在作出免職決定之前與國會(huì)溝通。該法律第4條、第5條對(duì)監(jiān)察長工資待遇的規(guī)定作出了一些修改，包括“工資在EX-Ⅲ級(jí)的基礎(chǔ)上再增加3%”“禁止監(jiān)察長的工資低于所屬聯(lián)邦機(jī)構(gòu)高級(jí)行政人員年度工資總額的平均水平”“禁止指定職業(yè)聯(lián)邦雇員因被任命為監(jiān)察長而導(dǎo)致工資(不含任何獎(jiǎng)金或績效獎(jiǎng)勵(lì))減少”“監(jiān)察長不得領(lǐng)取獎(jiǎng)金或現(xiàn)金獎(jiǎng)勵(lì)”。

該法律第7條要求在行政系統(tǒng)內(nèi)設(shè)立監(jiān)察長正直與效率委員會(huì)(Council of the Inspectors General on Integrity and Efficiency，CIGIE)，以探討解決超出個(gè)別聯(lián)邦機(jī)構(gòu)范圍的正直性、經(jīng)濟(jì)性和效率問題以及通過制定政策、準(zhǔn)則和方法來提高工作人員的專業(yè)技能和效能，從而在監(jiān)察長辦公室建立起一支訓(xùn)練有素、有較高業(yè)務(wù)素質(zhì)的員工隊(duì)伍。該委員會(huì)的職責(zé)主要包括以下方面:(1)不斷地識(shí)別、審查和討論有關(guān)聯(lián)邦政府計(jì)劃和運(yùn)行中存在的與舞弊、浪費(fèi)和濫用相關(guān)的缺陷和漏洞；(2)制定協(xié)調(diào)一致的計(jì)劃，應(yīng)對(duì)政府活動(dòng)范圍內(nèi)的這些問題，提高聯(lián)邦政府項(xiàng)目和日常管理的經(jīng)濟(jì)性和效率，包括對(duì)機(jī)構(gòu)之間、實(shí)體組織之間項(xiàng)目和工程進(jìn)行審計(jì)、調(diào)查、檢查和評(píng)估，以便有效地處理超出個(gè)別機(jī)構(gòu)或?qū)嶓w能力和管轄權(quán)的那些與舞弊和浪費(fèi)有關(guān)的問題；(3)制定各項(xiàng)有助于建設(shè)和維護(hù)一支訓(xùn)練有素、具有較高技能的監(jiān)察長辦公室工作人員的政策；(4)在委員會(huì)認(rèn)為是必要或值得的前提下，維護(hù)一個(gè)有益于全體監(jiān)察長的網(wǎng)站和其他電子系統(tǒng)；(5)建立一所或多所有益于審計(jì)人員、調(diào)查人員、監(jiān)察人員、評(píng)估人員以及其他各類監(jiān)察長辦公室工作人員的專業(yè)培訓(xùn)的院校；(6)向監(jiān)察長辦公室提交任何有關(guān)人員任命權(quán)的建議[41]。監(jiān)察長正直與效率委員會(huì)的設(shè)立，一方面強(qiáng)化了對(duì)全體監(jiān)察長依法履行職責(zé)情況的監(jiān)督，一方面又為提升審計(jì)和調(diào)查工作的質(zhì)量和效果提供了堅(jiān)實(shí)保障，從而最大限度地避免了監(jiān)察長受到所屬聯(lián)邦機(jī)構(gòu)首長的制約，進(jìn)一步提高了監(jiān)察長的獨(dú)立性。

四、為什么會(huì)產(chǎn)生二維聯(lián)邦審計(jì)制度——兩者的聯(lián)系

在了解了構(gòu)成二維聯(lián)邦審計(jì)制度的政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度的歷史沿革之后，我們不禁會(huì)提出這樣的問題:為什么美國會(huì)產(chǎn)生二維聯(lián)邦審計(jì)制度這種獨(dú)特的國家審計(jì)制度形態(tài)？或者說構(gòu)成二維聯(lián)邦審計(jì)制度的政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度之間有著怎樣的聯(lián)系？通過對(duì)二維聯(lián)邦審計(jì)制度的梳理和分析，筆者認(rèn)為可以歸納為以下幾個(gè)方面的原因或聯(lián)系。

(一)二維聯(lián)邦審計(jì)制度是聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)內(nèi)審和外審的有機(jī)統(tǒng)一

雖然在聯(lián)邦法律層面，政府責(zé)任署審計(jì)制度的建立要早于監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度，但監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度的歷史實(shí)踐卻要遠(yuǎn)遠(yuǎn)長于政府責(zé)任署審計(jì)制度。例如陸軍監(jiān)察長辦公室的設(shè)立可以追溯到美國建國伊始的1777年[42]，比總審計(jì)署的成立足足早了一百四十余年。從建國初期到南北戰(zhàn)爭前，美國始終堅(jiān)持著“最小政府”的原則，聯(lián)邦政府所承擔(dān)的職能非常有限，此時(shí)聯(lián)邦層面僅有財(cái)政部的主計(jì)長和審計(jì)員履行財(cái)務(wù)支出的審計(jì)職能。建國伊始，軍費(fèi)支出占了聯(lián)邦政府財(cái)政支出的很大比重，為了審核軍費(fèi)支出，陸軍部設(shè)立了監(jiān)察長辦公室這一內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。由于此時(shí)的審計(jì)機(jī)構(gòu)均屬于行政部門的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，并不具有獨(dú)立性，因而并不屬于現(xiàn)代意義上審計(jì)制度的范疇。1921年《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》的頒布設(shè)立了隸屬于國會(huì)的總審計(jì)署這一聯(lián)邦政府的外審機(jī)構(gòu)，由此建立起了現(xiàn)代意義的審計(jì)制度。由于總審計(jì)署作為最高審計(jì)機(jī)關(guān)在用于審計(jì)監(jiān)督的人力、物力、財(cái)力和時(shí)間資源都十分有限，不可能滿足聯(lián)邦政府范圍內(nèi)的所有審計(jì)監(jiān)督需求，因而很大一部分的審計(jì)監(jiān)督職能，特別是對(duì)財(cái)政資金由財(cái)政部撥向聯(lián)邦機(jī)構(gòu)之后管理和使用情況的審計(jì)監(jiān)督職能，需要由聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)來完成。因此，總審計(jì)署的成立并沒有消滅各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。此外，在政府各組成部門中設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)，同樣也是當(dāng)今世界范圍內(nèi)大多數(shù)國家在審計(jì)實(shí)踐上的共同之處。1978年《監(jiān)察長法》的頒布進(jìn)一步從聯(lián)邦法律的層面規(guī)范了監(jiān)察長審計(jì)制度，并在其他尚未設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)的聯(lián)邦機(jī)構(gòu)內(nèi)建立起了監(jiān)察長辦公室。由此可以看出，美國二維聯(lián)邦審計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)內(nèi)審和外審的有機(jī)統(tǒng)一，是美國國家審計(jì)制度逐步走向成熟的客觀產(chǎn)物。

(二)二維聯(lián)邦審計(jì)制度有效地平衡了審計(jì)獨(dú)立性和行政效率性

國家審計(jì)理論和實(shí)踐表明，立法型審計(jì)體制下的國家審計(jì)機(jī)關(guān)因?yàn)橹苯与`屬于立法機(jī)關(guān)而不受政府管轄，所以其獨(dú)立性通常會(huì)高于行政型審計(jì)體制下的國家審計(jì)機(jī)關(guān)。行政型審計(jì)制度下的國家審計(jì)機(jī)關(guān)由于配置在政府序列，在政府的領(lǐng)導(dǎo)下開展審計(jì)監(jiān)督，審計(jì)機(jī)關(guān)向監(jiān)督對(duì)象——政府的信息傳遞鏈更短，審計(jì)機(jī)關(guān)較立法型審計(jì)體制下具有信息優(yōu)勢(shì)，且審計(jì)成果往往能夠更好地得到運(yùn)用，因而其行政效率性往往高于立法型審計(jì)體制。當(dāng)然，這里有一個(gè)前提條件，那就是政府高度重視并支持審計(jì)工作尤其是審計(jì)整改，否則就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)雖然發(fā)現(xiàn)并揭示了問題但并不能從根源上解決問題，也就是“屢審屢犯”的現(xiàn)象。美國二維聯(lián)邦審計(jì)制度的建立有效地在審計(jì)獨(dú)立性和行政效率性二者之間取得了平衡，監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度更是整合了審計(jì)權(quán)和監(jiān)察權(quán)，使得各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)內(nèi)部實(shí)現(xiàn)了“監(jiān)審合一”，有效地整合了監(jiān)督資源，形成了監(jiān)督合力。

(三)二維聯(lián)邦審計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)共享審計(jì)權(quán)

雖然美國1787年《憲法》的原意是建立一個(gè)分權(quán)的政府，但其實(shí)際上建立了一個(gè)分立機(jī)構(gòu)但共享權(quán)力的政府[43]，二維聯(lián)邦審計(jì)制度下立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)共享國家審計(jì)權(quán)，正是這一憲政特色在國家審計(jì)領(lǐng)域的體現(xiàn)。在二維聯(lián)邦審計(jì)制度下，為了避免總審計(jì)署和監(jiān)察長辦公室的重復(fù)審計(jì)監(jiān)督，美國國會(huì)于1984年頒布了《單一審計(jì)法》，1996年頒布了《單一審計(jì)法修正案》，規(guī)定了對(duì)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的單一審計(jì)制度，避免聯(lián)邦機(jī)構(gòu)重復(fù)接受審計(jì)，從而有效地協(xié)調(diào)了總審計(jì)署和監(jiān)察長辦公室的審計(jì)監(jiān)督。

五、結(jié)論與啟示

從美國聯(lián)邦法律的角度對(duì)聯(lián)邦審計(jì)制度發(fā)展脈絡(luò)進(jìn)行分析，可以得出以下幾點(diǎn)結(jié)論:

1.美國聯(lián)邦政府的審計(jì)制度可以概括為由政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度構(gòu)成的二維聯(lián)邦審計(jì)制度。以往的政府審計(jì)學(xué)教材和政府審計(jì)體制研究文獻(xiàn)中通常將美國的審計(jì)體制概括為“立法型”審計(jì)體制，但這種歸納不能很好地反映出美國聯(lián)邦審計(jì)制度的全貌，只體現(xiàn)出了隸屬于立法機(jī)關(guān)的政府責(zé)任署審計(jì)制度，而忽略了隸屬于各個(gè)聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度，容易給不熟悉美國審計(jì)制度的初學(xué)者以誤導(dǎo)。美國政府責(zé)任署審計(jì)制度和監(jiān)察長審計(jì)制度之間是相輔相成、互為補(bǔ)充的關(guān)系。政府責(zé)任署隸屬于國會(huì)，其自詡為“國會(huì)看門狗”，體現(xiàn)了立法權(quán)對(duì)行政權(quán)的控制。監(jiān)察長辦公室隸屬于各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)，體現(xiàn)了行政權(quán)的內(nèi)部監(jiān)督。政府責(zé)任署審計(jì)制度保證了審計(jì)監(jiān)督的超然獨(dú)立性，而監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度則有效縮短了信息傳遞鏈條長度，保證了審計(jì)部門對(duì)審計(jì)對(duì)象實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)的全面掌控。二維聯(lián)邦審計(jì)制度下立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)共享國家審計(jì)權(quán)，體現(xiàn)了“分立機(jī)構(gòu)但共享權(quán)力”這一美國憲政特色。

2.獨(dú)立性始終是美國歷次聯(lián)邦審計(jì)制度變遷中的重要考量。聯(lián)邦審計(jì)制度的獨(dú)立性包含了審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和審計(jì)人員的獨(dú)立性這兩個(gè)維度。就審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性而言，政府責(zé)任署隸屬于國會(huì)的超然獨(dú)立地位毋須多言，監(jiān)察長辦公室雖然隸屬于各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)，但法律制度的設(shè)計(jì)使得其更似聯(lián)邦機(jī)構(gòu)內(nèi)部的一個(gè)獨(dú)立分支，雖然受聯(lián)邦機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)，但跨部門的監(jiān)察長正直與效率委員會(huì)的運(yùn)行和國會(huì)中相關(guān)委員會(huì)的監(jiān)督同樣保證了其具有較強(qiáng)獨(dú)立性。就審計(jì)人員的獨(dú)立性而言，無論是從主計(jì)長擁有長達(dá)15年的任期上看，還是從《總審計(jì)署人事法》建立了獨(dú)立的人事制度上看，監(jiān)察長辦公室都要相對(duì)弱于政府責(zé)任署，這是由監(jiān)察長辦公室所采取的行政體制造成的，但這并不意味著監(jiān)察長辦公室的審計(jì)人員就缺乏獨(dú)立性。首先，《監(jiān)察長法》規(guī)定了監(jiān)察長辦公室審計(jì)人員開展審計(jì)工作時(shí)需要遵循主計(jì)長確立的所有標(biāo)準(zhǔn)制度，這其中就包含了關(guān)于審計(jì)人員獨(dú)立性的規(guī)定。其次，監(jiān)察長辦公室下通常都設(shè)立了申訴辦公室，為審計(jì)人員依法獨(dú)立開展審計(jì)工作提供了堅(jiān)強(qiáng)保障。1921年《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》、1950年《預(yù)算和會(huì)計(jì)程序法》、1980年《總審計(jì)署人事法》、1978年《監(jiān)察長法》和2008年《監(jiān)察長改革法》等法律頒布所代表的歷次聯(lián)邦審計(jì)制度變遷中，加強(qiáng)或保證審計(jì)獨(dú)立性始終是法律制定者的重要考量。

3.以計(jì)劃為載體的績效審計(jì)已發(fā)展成為聯(lián)邦審計(jì)的重要內(nèi)容，且構(gòu)成了連接國家審計(jì)和國家治理的信息反饋機(jī)制。計(jì)劃審計(jì)以計(jì)劃評(píng)價(jià)為基本手段，重點(diǎn)關(guān)注聯(lián)邦政府計(jì)劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度和績效情況，與之前的綜合審計(jì)相比，不僅審查資金使用的合規(guī)性，還審查資金使用的績效性。計(jì)劃審計(jì)使得政府責(zé)任署能夠立足宏觀視角對(duì)聯(lián)邦政府的重要計(jì)劃以及計(jì)劃背后的政策進(jìn)行監(jiān)督，運(yùn)用科學(xué)的分析方法評(píng)價(jià)聯(lián)邦政府計(jì)劃的績效信息，并通過審計(jì)報(bào)告?zhèn)鬟f給審計(jì)對(duì)象和社會(huì)公眾，從而實(shí)現(xiàn)國家審計(jì)這個(gè)子系統(tǒng)向國家治理這個(gè)母系統(tǒng)的信息反饋。通過開展以計(jì)劃審計(jì)為載體的績效審計(jì)，測量并反饋聯(lián)邦政府政策和計(jì)劃制定、執(zhí)行中的績效信息，進(jìn)而促使聯(lián)邦政府糾正政策和計(jì)劃中的偏差，從源頭上遏制財(cái)政資金的浪費(fèi)，提升聯(lián)邦政府的整體績效，最終促進(jìn)聯(lián)邦政府責(zé)任的履行。

4.廣泛的檢查權(quán)和調(diào)查權(quán)為有效開展審計(jì)監(jiān)督提供了堅(jiān)實(shí)保障。相關(guān)聯(lián)邦法律賦予了無論是政府責(zé)任署的審計(jì)人員還是監(jiān)察長辦公室的審計(jì)人員廣泛的檢查權(quán)和調(diào)查權(quán)，包括向有關(guān)部門或組織取得所需的各種文件和資料，向任何公職人員索取有關(guān)資料，調(diào)閱有關(guān)檔案，遇到阻礙時(shí)可以由法院簽發(fā)傳票來強(qiáng)制獲取有關(guān)資料，還包括有權(quán)對(duì)所有政府部門或公共機(jī)構(gòu)進(jìn)行調(diào)查以及傳喚相關(guān)人員接受質(zhì)詢等。廣泛的檢查權(quán)和調(diào)查權(quán)保證了審計(jì)人員可以充分運(yùn)用職業(yè)判斷去發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊、浪費(fèi)、濫用權(quán)力和缺乏績效等問題，保證審計(jì)監(jiān)督能夠超越經(jīng)費(fèi)收支本身，以更高和更廣的視角去審查聯(lián)邦政府政策和計(jì)劃中的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況和績效信息，從而充分發(fā)揮國家審計(jì)在國家治理中的建設(shè)性作用。

5.完備的監(jiān)督制約機(jī)制保證了國家審計(jì)權(quán)的依法規(guī)范行使。權(quán)力天然存在擴(kuò)張的趨勢(shì)，因而任何權(quán)力都要受到監(jiān)督，國家審計(jì)權(quán)也不能例外。在長期的發(fā)展實(shí)踐中，無論是政府責(zé)任署審計(jì)制度還是監(jiān)察長辦公室審計(jì)制度均構(gòu)建起了完備的監(jiān)督制約機(jī)制，從而確保審計(jì)機(jī)關(guān)依法規(guī)范行使國家審計(jì)權(quán)。一方面，二維聯(lián)邦審計(jì)制度所分屬的立法權(quán)和行政權(quán)之間的交叉監(jiān)督實(shí)現(xiàn)了權(quán)力間的相互制約?！墩?zé)任署法》在政府責(zé)任署內(nèi)部設(shè)立了監(jiān)察長辦公室，該機(jī)構(gòu)擔(dān)負(fù)著政府責(zé)任署的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部監(jiān)察機(jī)構(gòu)的雙重角色，該機(jī)構(gòu)每年會(huì)開展若干針對(duì)政府責(zé)任署的審計(jì)項(xiàng)目，并在其網(wǎng)站上公布審計(jì)報(bào)告。各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的監(jiān)察長辦公室同樣也是政府責(zé)任署的審計(jì)對(duì)象，從政府責(zé)任署網(wǎng)站上公布的審計(jì)報(bào)告同樣可以看出，每年政府責(zé)任署都開展了若干針對(duì)監(jiān)察長辦公室的審計(jì)項(xiàng)目，以幫助其提升監(jiān)督績效。另一方面，政府責(zé)任署和監(jiān)察長辦公室均建立起了同業(yè)復(fù)核制度。按照《政府審計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，聯(lián)邦審計(jì)機(jī)構(gòu)每三年至少接受一次獨(dú)立于被檢查機(jī)構(gòu)的專業(yè)人員的同業(yè)復(fù)核，這一制度保證了聯(lián)邦審計(jì)機(jī)構(gòu)按照普遍接受的審計(jì)準(zhǔn)則依法規(guī)范地開展監(jiān)督活動(dòng)。政府責(zé)任署內(nèi)部的監(jiān)察長辦公室也不例外，2015年國家藝術(shù)基金委的監(jiān)察長辦公室對(duì)其進(jìn)行了同業(yè)質(zhì)量復(fù)核[44]。除此之外，司法監(jiān)督和輿論監(jiān)督對(duì)于促進(jìn)國家審計(jì)權(quán)的規(guī)范行使同樣發(fā)揮了重要作用。

梳理和研究美國二維聯(lián)邦審計(jì)制度的發(fā)展脈絡(luò)，對(duì)全面深化改革背景下進(jìn)一步完善我們的國家審計(jì)制度具有以下幾點(diǎn)啟示:

1.探索進(jìn)一步深化審計(jì)管理體制改革，構(gòu)建黨領(lǐng)導(dǎo)下集中統(tǒng)一的審計(jì)監(jiān)督體系。2018年3月，十三屆全國人大一次會(huì)議第三次全體會(huì)議表決通過《中華人民共和國憲法修正案》，專門增寫監(jiān)察委員會(huì)一節(jié)，確立了監(jiān)察委員會(huì)作為國家機(jī)構(gòu)的憲法地位，隨后召開的十三屆全國人大一次會(huì)議閉幕會(huì)上表決通過了《中華人民共和國監(jiān)察法》，標(biāo)志著國家監(jiān)察體制改革正式落地。從組織機(jī)構(gòu)的角度看，國家監(jiān)察體制改革打破了原先“一府兩院”的組織架構(gòu)，將屬于政府序列的監(jiān)察機(jī)關(guān)升格為由人民代表大會(huì)及其常委會(huì)直接領(lǐng)導(dǎo)的監(jiān)察委員會(huì)，從而構(gòu)建起了“一府一委兩院”的新組織架構(gòu)。從權(quán)力配置的角度看，國家監(jiān)察體制改革改變了原先人大(立法權(quán))統(tǒng)攝下的行政權(quán)和司法權(quán)(審判權(quán)和檢察權(quán))相并列的權(quán)力配置模式，將監(jiān)察權(quán)作為立法權(quán)、行政權(quán)、司法權(quán)之外的“第四權(quán)”嵌入到國家權(quán)力體系當(dāng)中，建立起了人大(立法權(quán))統(tǒng)攝下的行政權(quán)、司法權(quán)和監(jiān)察權(quán)相并列的權(quán)力配置模式。當(dāng)前，在憲法修正完成的背景下，我國國家審計(jì)權(quán)配置在行政權(quán)之下的基本模式短時(shí)期內(nèi)不會(huì)發(fā)生改變。進(jìn)一步強(qiáng)化國家審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性，提升審計(jì)監(jiān)督質(zhì)量效能，必須堅(jiān)持以黨的十九屆三中全會(huì)精神為指導(dǎo)，充分發(fā)揮中央審計(jì)委員會(huì)的職能作用，加強(qiáng)黨中央對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，進(jìn)一步推進(jìn)審計(jì)管理體制改革，構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系。

2.探索進(jìn)一步豐富拓展國家審計(jì)職權(quán)，為充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督效果提供有力保障。國家審計(jì)本身可以看作一個(gè)信息系統(tǒng)，要想獲得良好的輸出(即抵御、揭示和預(yù)防功能)必須依賴于良好的輸入，而必要的審計(jì)職權(quán)是獲得良好系統(tǒng)輸入的首要條件。從美國二維聯(lián)邦審計(jì)制度相關(guān)的法律條款中可以看出，相關(guān)法律賦予了主計(jì)長、監(jiān)察長及其任命的審計(jì)人員以廣泛的檢查權(quán)和調(diào)查權(quán)，為充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督效果提供了有力保障。相比之下，我國《審計(jì)法》所規(guī)定的審計(jì)職權(quán)還相對(duì)較窄，有關(guān)職權(quán)的行使被設(shè)置了過多的前提條件，雖然有利于避免審計(jì)機(jī)關(guān)濫用監(jiān)督職權(quán)，但也在一定程度上制約了審計(jì)監(jiān)督效果。如《審計(jì)法》第三十三條第三款對(duì)于查詢存款權(quán)的規(guī)定:“審計(jì)機(jī)關(guān)有證據(jù)證明被審計(jì)單位以個(gè)人名義存儲(chǔ)公款的，經(jīng)縣級(jí)以上人民政府審計(jì)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，有權(quán)查詢被審計(jì)單位以個(gè)人名義在金融機(jī)構(gòu)的存款”，該款中“以個(gè)人名義存儲(chǔ)公款”這個(gè)前提條件就設(shè)置得過窄。為此，在今后《審計(jì)法》的修訂中應(yīng)著重對(duì)檢查權(quán)和調(diào)查權(quán)進(jìn)行豐富拓展。

3.探索以政策執(zhí)行情況跟蹤審計(jì)為抓手，進(jìn)一步豐富國家審計(jì)的政策計(jì)劃評(píng)價(jià)職能。近年來，審計(jì)署成功開展了“穩(wěn)增長、促改革、調(diào)結(jié)構(gòu)、惠民生、防風(fēng)險(xiǎn)”等重大政策執(zhí)行情況跟蹤審計(jì)，在促進(jìn)深化改革、維護(hù)依法治國、推動(dòng)重大政策的貫徹落實(shí)等方面發(fā)揮了重要作用。2015年，為貫徹落實(shí)《國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》的要求，審計(jì)署印發(fā)了《國家重大政策措施和宏觀調(diào)控部署落實(shí)情況跟蹤審計(jì)實(shí)施意見(試行)》，為建立健全政策執(zhí)行情況跟蹤審計(jì)長效機(jī)制提供了基本遵循。今后，審計(jì)署可以借鑒美國政府責(zé)任署和監(jiān)察長辦公室開展計(jì)劃審計(jì)的成功經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步豐富國家審計(jì)的政策計(jì)劃評(píng)價(jià)職能，不僅要覆蓋政策計(jì)劃的落實(shí)環(huán)節(jié)，還要評(píng)價(jià)政策計(jì)劃的執(zhí)行是否實(shí)現(xiàn)了其預(yù)期目標(biāo)。國家審計(jì)機(jī)關(guān)通過對(duì)政策計(jì)劃進(jìn)行獨(dú)立客觀的評(píng)價(jià)，能夠最大程度地降低政策制定風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而更好地促進(jìn)國家良治。

4.探索進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)職業(yè)化建設(shè)，為審計(jì)人員依法獨(dú)立開展審計(jì)監(jiān)督提供堅(jiān)實(shí)后盾。美國政府責(zé)任署的歷史經(jīng)驗(yàn)表明，審計(jì)職業(yè)化建設(shè)是提升職業(yè)認(rèn)同感、強(qiáng)化審計(jì)隊(duì)伍專業(yè)素質(zhì)和提高審計(jì)獨(dú)立性的有效路徑。近年來，我國國家審計(jì)職業(yè)化建設(shè)不斷推進(jìn)，但距離建成適應(yīng)國家治理現(xiàn)代化要求的職業(yè)化審計(jì)隊(duì)伍還有很長的路要走。為此，可以在借鑒美國歷史經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國檢察官職業(yè)化和法官職業(yè)化的歷史經(jīng)驗(yàn)以及當(dāng)前司法體制改革對(duì)檢察官、法官職業(yè)化的進(jìn)一步深化，在深化審計(jì)制度改革的大框架內(nèi)制定審計(jì)職業(yè)化建設(shè)的發(fā)展規(guī)劃，努力建立適應(yīng)審計(jì)工作需要的審計(jì)人員分類管理制度，建立審計(jì)專業(yè)技術(shù)類公務(wù)員職務(wù)序列，對(duì)審計(jì)專業(yè)技術(shù)類公務(wù)員和綜合管理類公務(wù)員分類招錄，健全審計(jì)職業(yè)崗位責(zé)任追究機(jī)制。完善審計(jì)職業(yè)保障機(jī)制和職業(yè)教育培訓(xùn)體系，并通過完善現(xiàn)有法律制度為審計(jì)職業(yè)化提供法律保障，從而為審計(jì)人員更好地依法獨(dú)立開展審計(jì)監(jiān)督提供堅(jiān)實(shí)后盾。

5.探索建立審計(jì)質(zhì)量同業(yè)復(fù)核制度，進(jìn)一步健全國家審計(jì)監(jiān)督制約機(jī)制。審計(jì)質(zhì)量同業(yè)復(fù)核被美國等西方國家的審計(jì)機(jī)關(guān)廣泛采用，是審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施全面審計(jì)質(zhì)量管理中的重要一環(huán)。雖然我們國家審計(jì)機(jī)關(guān)已經(jīng)建成了由審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部的質(zhì)量檢查制度、審計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的層級(jí)監(jiān)督制度、審計(jì)系統(tǒng)外部的監(jiān)督制度和審計(jì)質(zhì)量責(zé)任追究制度所構(gòu)成的審計(jì)質(zhì)量控制體系，能夠有效地保證審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量，但建立審計(jì)質(zhì)量同業(yè)復(fù)核制度能夠通過引入社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)或其他審計(jì)組織對(duì)國家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督，使社會(huì)公眾能夠更加廣泛深入地了解國家審計(jì)機(jī)關(guān)的工作情況，從而進(jìn)一步提升國家審計(jì)的公信力和透明度，并且能夠發(fā)揮對(duì)國家審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督制約作用。建立審計(jì)質(zhì)量同業(yè)復(fù)核制度還能夠促進(jìn)國家審計(jì)機(jī)關(guān)和地方審計(jì)機(jī)關(guān)、國家審計(jì)機(jī)關(guān)和軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的業(yè)務(wù)交流，從而相互學(xué)習(xí)借鑒、取長補(bǔ)短，共同提升審計(jì)工作的質(zhì)量和效果。

圖1 當(dāng)前美國政府責(zé)任署的組織結(jié)構(gòu)

圖2 當(dāng)前美國國防部監(jiān)察長辦公室的組織結(jié)構(gòu)

注釋:

①也有學(xué)者將其譯作“會(huì)計(jì)總署”，該機(jī)構(gòu)在設(shè)立之初確實(shí)有審核賬目的職能，1950年《預(yù)算和會(huì)計(jì)程序法》頒布后則完全獨(dú)立于政府的財(cái)政和會(huì)計(jì)系統(tǒng)了，但為了保留歷史傳統(tǒng)該機(jī)構(gòu)并未更名為General Audit Office，為了體現(xiàn)其作為國家最高審計(jì)機(jī)關(guān)的角色，我們將其意譯為“總審計(jì)署”。