基于價值鏈的作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合

韓群紅

一、作業(yè)成本管理與平衡計分卡融合的基礎

基于價值鏈的作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合是先進成本管理思想與戰(zhàn)略評價體系的無縫連接，將極大促進企業(yè)成本管理和戰(zhàn)略實施。一方面，作業(yè)成本管理與平衡計分卡有著相同的管理理念：它們的出發(fā)點都是顧客的需求，強調顧客價值的增加；都重視對業(yè)務流程、價值鏈進行整體分析，進行全流程成本管理；著眼于企業(yè)長期目標，為企業(yè)全過程戰(zhàn)略管理服務；關注非財務指標；注重全員參與等。這些理念存在同一性，為二者的融合提供了基礎。另一方面，作業(yè)成本管理解決了傳統(tǒng)成本核算與管理中存在的問題，為運用平衡計分卡評價成本管理和控制效果，提供了及時、準確、完備的成本數據信息。平衡計分卡解決了傳統(tǒng)績效評價體系中的問題，以及作業(yè)成本法無法衡量作業(yè)創(chuàng)造價值和作業(yè)中心績效考核的問題；提供了一個能夠將公司戰(zhàn)略、競爭力、為客戶創(chuàng)造價值和財務業(yè)績相聯(lián)系的全面衡量框架。因此，作業(yè)成本管理與平衡計分卡是相互影響的互補工具。

二、基于價值鏈的作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合模型

（一）作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合模型

第一，戰(zhàn)略設計。平衡計分卡、作業(yè)成本管理、作業(yè)基礎預算（ABB）都是以企業(yè)戰(zhàn)略目標為出發(fā)點。通過分析企業(yè)宏觀環(huán)境、行業(yè)環(huán)境、經營環(huán)境掌握企業(yè)外部環(huán)境，通過分析企業(yè)資源、企業(yè)能力和核心競爭力掌握企業(yè)內部環(huán)境，運用適宜性分析、可行性分析、可接受性分析確定企業(yè)總體戰(zhàn)略。

第二，戰(zhàn)略分解。將戰(zhàn)略轉為平衡計分卡，分解至“財務”、“內部流程”、“學習與成長”、“客戶”四個維度，確定戰(zhàn)略目標和措施。

第三，作業(yè)基礎預算。作業(yè)基礎預算是基于企業(yè)戰(zhàn)略，通過作業(yè)分析和價值鏈分析對預期作業(yè)的數量表達，反映完成戰(zhàn)略目標所需的工作及相應財務、非財務資源，實現企業(yè)資源動態(tài)平衡。

（1）預算目標的制定。預算目標是企業(yè)戰(zhàn)略目標的具體體現。為確保戰(zhàn)略有效實施，必須根據戰(zhàn)略目標確定作業(yè)預算目標，將戰(zhàn)略轉變?yōu)槿粘ｎA算控制。

（2）作業(yè)基礎預算的編制與調整。作業(yè)基礎預算編制基礎是作業(yè)成本法。根據作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)的原理預測產出量、消耗的作業(yè)量和資源量，必要時調整預算。

（3）作業(yè)基礎預算與成本控制。以作業(yè)為核心，根據作業(yè)成本預算和消耗標準成本監(jiān)控作業(yè)活動及資源耗費，及時發(fā)現成本差異，排除不利影響，實現預算目標。

（4）作業(yè)基礎預算與作業(yè)優(yōu)化。通過跟蹤作業(yè)價值鏈，運用作業(yè)分析和價值鏈分析發(fā)現價值鏈上不合理的作業(yè)與流程，不斷進行流程改進、流程重組和流程創(chuàng)新。因此，在ABCM框架下，作業(yè)分析是手段，作業(yè)改進是過程，實施作業(yè)成本管理再造企業(yè)流程是目標。

第四，作業(yè)成本管理系統(tǒng)。在作業(yè)成本管理體系下，企業(yè)焦點從“產品或服務”轉移到“作業(yè)”上。作業(yè)管理關注作業(yè)技術層面，以管理作業(yè)的實際運作為中心，利用作業(yè)成本信息分析、評價作業(yè)，進而改進作業(yè)，消除非增值作業(yè)，提高作業(yè)效率、優(yōu)化資源配置，乃至實現企業(yè)流程再造質的飛躍。

在平衡計分卡中運用作業(yè)成本管理評價業(yè)績時，需要先分析與該業(yè)績有關的作業(yè)，然后分析作業(yè)消耗的資源，確定每一作業(yè)對業(yè)績的影響。同時，在作業(yè)成本管理中可利用平衡計分卡建立績效評價標準，以更有效地對作業(yè)中心進行績效評價，促使作業(yè)流程優(yōu)化、改進和創(chuàng)新。

（二）作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合的結合點

首先，財務維度。對比傳統(tǒng)成本法，作業(yè)成本法提供的成本信息更為準確、詳盡。作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心，確認和計量耗用資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產品、作業(yè)、客戶、服務合同）。這種分配方法確保了產品定價的科學性和靈活性，易于明確各作業(yè)、產品、客戶、服務合同的盈利性。作業(yè)成本管理提高企業(yè)財務信息質量，使各項財務指標真實反映了企業(yè)的經營狀況，為企業(yè)確定、調整發(fā)展戰(zhàn)略指引方向。

其次，內部流程維度?！皟炔苛鞒獭保礃I(yè)務流程、價值鏈）是作業(yè)成本管理和平衡計分卡融合的重要紐帶。作業(yè)成本管理中的資源分析、動因分析、作業(yè)分析都是業(yè)務流程和價值鏈分析的一部分，本質上與平衡計分卡中的“內部流程”是相同的?！皟炔苛鞒淘u價”以客戶為起點，分析產品、功能、作業(yè)是否為客戶所需；制定優(yōu)化內部經營、作業(yè)流程的策略；對比增加的作業(yè)、資源消耗成本與可增加收入，以決定是否開發(fā)該產品、服務；同時可單獨比較每一項作業(yè)所引起的成本增加與貢獻，以確定是否為“非增值作業(yè)”，從而控制成本。內部流程層面包含了業(yè)務上的關鍵流程信息；而ABCM提供了流程的成本信息和效率信息。這些信息是判斷作業(yè)增值性、作業(yè)預算、作業(yè)中心責任評價、業(yè)務流程改進和創(chuàng)新所必需的。此外，將內部流程映射到價值鏈，則表現為企業(yè)內部價值鏈（作業(yè)鏈），即采購、倉儲、制造、儲運、銷售；將內部價值鏈向前、后延伸至供應商、客戶，則表現為外部價值鏈，即完整的價值鏈。

再次，客戶維度。通過作業(yè)成本管理可以了解各種產品服務于顧客的收益情況，通過平衡計分卡區(qū)分有目標的顧客和沒有目標的顧客，針對不同客戶群采取差異化經營策略，使企業(yè)長期保持獲取高收益顧客的能力。所以，ABCM提供的數據有利于實現企業(yè)與客戶之間平衡，為客戶關系管理提供參考依據。

最后，學習與成長維度。企業(yè)可以運用作業(yè)成本法檢驗短期戰(zhàn)略目標的實現，推動學習和創(chuàng)新。企業(yè)持續(xù)為客戶提供滿意的產品或服務，也需要對內部作業(yè)流程、業(yè)務流程進行系統(tǒng)分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，減少、消除非增值作業(yè)，提高增值作業(yè)效率，乃至流程再造；這些都需要不斷學習、創(chuàng)新與成長。因此，不斷學習與成長是企業(yè)技術革新，獲得低成本優(yōu)勢、產品差異優(yōu)勢的源泉。

三、意義

基于價值鏈的作業(yè)成本管理與平衡計分卡的融合，實現低成本和高效益的有機結合和協(xié)同效應。融合為企業(yè)的成本管理、績效管理、戰(zhàn)略管理提供更全面的、深層次、多層面的信息，為對特定部門、人員、作業(yè)中心等進行成本業(yè)績評價提供數據基礎，滿足企業(yè)對成本評價、績效評價、長期戰(zhàn)略評價需求。以價值鏈為基礎，將視角從企業(yè)內部生產拓展到其價值鏈的上游和下游，更有利于優(yōu)化企業(yè)價值鏈、作業(yè)鏈，提升企業(yè)管理能力，有利于企業(yè)做出正確經營決策、戰(zhàn)略決策。