營改增背景下房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃研究

黃凡

自2011年實(shí)行營業(yè)稅改增值稅政策以來，我國經(jīng)歷了六年的稅制改革。2016年5月l日起對房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)施的稅制改革對該行業(yè)應(yīng)繳納的各種稅金都產(chǎn)生了較為深遠(yuǎn)的影響。在此背景下，以L房地產(chǎn)公司為研究對象，運(yùn)用籌化手段和方法就其繳納的增值稅、房產(chǎn)稅兩個(gè)主要稅種進(jìn)行分析，闡明納稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的重要性，指出房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃分析時(shí)應(yīng)注意的要點(diǎn)。

“營改增” 房地產(chǎn)企業(yè) 納稅籌劃

案例背景

L房地產(chǎn)開發(fā)有限公司成立以來，先后開發(fā)了星海家同等十余個(gè)住宅項(xiàng)日，總開發(fā)建筑面積210萬平方米，累計(jì)投資達(dá)18億元。2000年來，L公司加大了對中小戶型普通住宅的開發(fā)建設(shè)力度，市場占有率逐年提高，L公司主營業(yè)務(wù)收入從9279萬元增加到30933萬元，增幅達(dá)233.83%；納稅總額從711萬元增長到3134萬元，稅負(fù)水平從7.7%上升到10.13%。從該公司2011年到2013年主要稅種納稅狀況可以看出三年來隨著L公司主營業(yè)務(wù)收人的大幅增加，納稅總額持續(xù)上升，主要稅種繳納稅額呈翻倍增長趨勢。對主體稅種進(jìn)行納稅籌劃，可以帶動(dòng)企業(yè)整體稅負(fù)水平的下降，同時(shí)，由于在2016年5月1日開始房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)行了營改增的政策，因此本文主要圍繞增值稅、房產(chǎn)稅兩個(gè)主體稅種來進(jìn)行分析。

增值稅的納稅籌劃

（1）“老項(xiàng)目”計(jì)稅方法的稅收籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“老項(xiàng)目”指的是施工許可證注明的開工日期在2016年4月30日之前的項(xiàng)目。政策規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用的簡易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)稅。納稅人在考慮采用簡易計(jì)稅方法還是一般計(jì)稅方法時(shí)，應(yīng)該進(jìn)行合理的測算，選擇對自己最為有利的計(jì)稅辦法。

例如L公司于2015年1月30 H自行開發(fā)了A項(xiàng)目（施工許可證注明的開工日期為2015年1月30日）2016年1月30日開始預(yù)售房地產(chǎn)，直至2016年4月30日，共取得收入6000萬元，且已經(jīng)按照規(guī)定申報(bào)繳納營業(yè)稅，未開具營業(yè)稅發(fā)票。該企業(yè)在2016年5月收到預(yù)收款6000萬元，并開具增值稅普通發(fā)票1200萬元（增值稅稅額118.92萬元），同時(shí)辦理房屋產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。2016年5月，發(fā)生了項(xiàng)目的成本支出，取得了建筑服務(wù)增值稅專用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)1200萬元；同時(shí)，本期允許抵扣的土地價(jià)款為1800萬元（城建稅和教育附加費(fèi)及地方教育附加按10%計(jì)算）。企業(yè)應(yīng)在7月申報(bào)期確定應(yīng)納稅額。

若選擇簡易計(jì)稅方法：應(yīng)納稅額=6000/（ 1+5%） *5%=285.71萬元；

若選擇一般計(jì)稅方法：應(yīng)納稅額=（ 6000-1800）/（l+ll%） *ll%-1189.19-297.30萬元。

同時(shí)，若選擇簡易計(jì)稅方法，增值稅對城建稅和教育附加費(fèi)的影響額合計(jì)為28.57萬元；若選擇一般計(jì)稅方法，影響額合計(jì)29.73萬冗；選擇簡易計(jì)稅方法不僅減少了企業(yè)的增值稅稅負(fù)，還可以通過城建稅和教育附加費(fèi)增加利潤額，此時(shí)選擇簡易計(jì)稅辦法更為合理。

（2）選擇施工單位和購貨對象的稅收籌劃

針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“新項(xiàng)目”，銷售時(shí)適用一般計(jì)稅方法，即當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期項(xiàng)稅額。從公式上來看，在銷項(xiàng)稅額不變的情況下，合理地增加進(jìn)項(xiàng)稅額，對企業(yè)來說足有利的。房地產(chǎn)企業(yè)購買貨物、接受勞務(wù)取得增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用借款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票以及完稅憑證即可以抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。若供貨方為小規(guī)模納稅人，則無法取得增值稅專用發(fā)票（雖可請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開，但抵扣率很低），無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所以在選擇施工單位和購進(jìn)貨物時(shí)，價(jià)格相同的情況下，應(yīng)選擇一般納稅人身份的施工方或供貨方；若小規(guī)模納稅人的銷售價(jià)格低于一般納稅人，需計(jì)算后選擇；當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人時(shí)增加的利潤可以彌補(bǔ)不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)損失時(shí)，應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人身份的施工方或供貨方。

例如，L公司于2016年5月5日自行開發(fā)了A項(xiàng)目（施工許可證注明的開工日期為2016年5月5日）。施工期間，若選擇甲建筑公司（一般納稅人），施工額為444萬元，甲公司可以開具建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票；若選擇乙建筑公司（小規(guī)模納稅人），施工額為410萬元，不能取得增值稅專用發(fā)票。

若選擇甲公司：可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=444/（1+11%）×ll%-44萬元，施工額對營業(yè)利潤的影響額為-400萬元；

若選擇乙公司：可以抵的進(jìn)項(xiàng)稅額=0，施工額對營業(yè)利潤的影響額為-400萬元。綜合考慮，二者對營業(yè)利潤影響額相同，但選擇甲公司可以產(chǎn)生44萬元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，所以應(yīng)選擇甲公司進(jìn)行施工。

房產(chǎn)稅的納稅籌劃

對外出租房屋時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)往往將屋內(nèi)辦公用品和器材沒備等一并出租給承租方。如果將配套貨備與房屋列入同一個(gè)房屋租賃合同中，房屋租賃收入增加，應(yīng)納房產(chǎn)稅額也相應(yīng)提高。例如：L公司將其擁有產(chǎn)權(quán)位于平羅縣西區(qū)的一棟辦公樓出租給A企業(yè)，雙方簽訂房屋租賃合同，租金為每年350萬元。

方案一：L公司將附屬辦公器材、電腦設(shè)備等同時(shí)出租給A公司，租金共計(jì)350萬元寫入房屋租賃合同。在未進(jìn)行納稅籌劃前，按照12%的稅率繳納房產(chǎn)稅350*12%=42萬元

方案二：L公司與A企業(yè)簽訂兩份租賃合同。一份就房產(chǎn)出租290萬元，另一份就辦公器材和電腦設(shè)備出租60萬元。兩份合同租賃總金額仍為350萬元，但由于附屬?zèng)]備出租不征收房產(chǎn)稅，只針對290萬元房屋出租部分征收12%的房產(chǎn)稅，計(jì)稅基礎(chǔ)減少。L公司應(yīng)繳納房產(chǎn)稅290*12%=34.8萬元。方案二可以比方案一少繳納房產(chǎn)稅7.2萬元。

“營改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)在合理利用政策的同時(shí)，在實(shí)際操作中應(yīng)根據(jù)具體業(yè)務(wù)綜合考慮各種因素的影響，找準(zhǔn)切入點(diǎn)合理制定稅務(wù)籌劃策略。

[1]張怡然.我國房地產(chǎn)企業(yè)納稅問題分析[J]東北財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào).2015.01

[2]周育森.論“營改增”對我國房地產(chǎn)企業(yè)的影響[J]財(cái)會(huì)通訊.2015.06

[3]盛立中.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)“營改增”全攻略[J].住宅與房地產(chǎn).2016（14）.