國(guó)民收入分配格局優(yōu)化與稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整

陳頌東

一、引言及文獻(xiàn)回顧

黨的十八大報(bào)告和2013年國(guó)務(wù)院《關(guān)于深化收入分配制度改革的若干意見(jiàn)》均把“提高居民收入在國(guó)民收入分配中的比重，提高勞動(dòng)報(bào)酬在初次分配中的比重”作為今后深化收入分配改革的方向。由于國(guó)民收入分配是個(gè)復(fù)雜的社會(huì)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，涉及的利益群體較多，調(diào)整收入分配的難度較大，因而成為社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)，也成為學(xué)術(shù)界研究的熱點(diǎn)。

常新華等（2009）認(rèn)為，在國(guó)民收入兩次分配中，政府的收入比重都較大，反映政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的干預(yù)程度較高；居民收入比重都較低；企業(yè)所得在初次分配中比較適中，而在再分配中居于弱勢(shì)地位，因?yàn)檎闹贫韧馐杖虢档土藝?guó)民收入再分配格局中的企業(yè)收入比重。［1］安體富、蔣震（2009）認(rèn)為，1996～2005年我國(guó)的國(guó)民收入分配向政府和企業(yè)傾斜，居民最終分配比率不斷下降。政府財(cái)政收入的快速增長(zhǎng)降低了居民收入的增長(zhǎng)，形成“稅收侵蝕工資”；政府轉(zhuǎn)移支付和社會(huì)保障支出制度的滯后，使得居民的預(yù)防性儲(chǔ)蓄傾向顯著上升；企業(yè)對(duì)于利潤(rùn)的追求，形成了“利潤(rùn)侵蝕工資”。［2］田衛(wèi)民（2010）測(cè)算了1978～2006年的中國(guó)國(guó)民收入分配格局，認(rèn)為1978～1994年政府可支配收入份額總體上是下降的，但1995年后逐步增加；企業(yè)可支配收入份額1993年以后快速增長(zhǎng)；居民可支配收入份額在改革開(kāi)放初期快速增長(zhǎng)，但1984年后逐步下降。［3］梁季（2012）的研究發(fā)現(xiàn)，與經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（簡(jiǎn)稱OECD）等主要發(fā)達(dá)國(guó)家相比，1992～2008年，在我國(guó)的國(guó)民收入分配中，家庭部門占比偏低，企業(yè)部門占比畸高，因此應(yīng)降低企業(yè)部門占比，進(jìn)而提高家庭部門占比；降低政府部門初次分配占比、保持政府部門再分配占比是未來(lái)政府部門占比調(diào)整的方向，具體手段可以通過(guò)降低間接稅比重、提高國(guó)有企業(yè)利潤(rùn)上繳比例、提高直接稅比重的途徑予以完善。［4］苗苗（2010）認(rèn)為，我國(guó)國(guó)民收入分配的不合理主要表現(xiàn)在初次分配中非市場(chǎng)因素侵?jǐn)_市場(chǎng)因素和再分配中政府對(duì)初次分配結(jié)果的補(bǔ)償性干預(yù)制度不足。［5］王宏偉、李平、樊明太（2012）認(rèn)為，2000～2008年，我國(guó)國(guó)民收入初次分配向企業(yè)傾斜、再分配向政府傾斜，居民收入比重長(zhǎng)期呈下降趨勢(shì)。［6］

上述文獻(xiàn)剖析了我國(guó)改革開(kāi)放以后不同時(shí)期的國(guó)民收入分配格局，分析了國(guó)民收入分配格局不合理的原因，指出了調(diào)整國(guó)民收入分配格局的方向、途徑。但現(xiàn)有研究很少有從稅制結(jié)構(gòu)角度來(lái)專門研究我國(guó)2001～2009年國(guó)民收入分配格局。①由于《2012中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中資金流量表（實(shí)物部分）的最新數(shù)據(jù)為2009年，因此，本文研究的是2001～2009年我國(guó)國(guó)民收入的分配格局。本文嘗試通過(guò)對(duì)我國(guó)政府、企業(yè)和居民部門在國(guó)民收入分配格局所占份額變化的研究，并與OECD國(guó)家國(guó)民收入分配格局比較，指出我國(guó)國(guó)民收入分配的不合理之處，揭示國(guó)民收入分配與稅制結(jié)構(gòu)的關(guān)系，探討我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的缺陷，提出優(yōu)化我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的政策建議。

二、國(guó)民收入的分配格局

國(guó)民收入核算體系是建立在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)之上的對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行核算的一種方法。它以國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值為核心指標(biāo)，區(qū)別于物質(zhì)產(chǎn)品平衡表體系中的國(guó)民收入指標(biāo)。在本文，國(guó)民收入分配格局變化是指政府、企業(yè)和居民在國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值兩次分配中所占比重的變化。

（一）國(guó)民收入初次分配

國(guó)民收入初次分配或稱要素性分配是在生產(chǎn)領(lǐng)域進(jìn)行的，通過(guò)初次分配，政府、企業(yè)和居民部門分別得到了各自的收入。政府因提供公共服務(wù)和管理、資本、土地等參與生產(chǎn)而獲得收入，企業(yè)因直接參與生產(chǎn)活動(dòng)而獲得收入，居民因提供資本、勞動(dòng)等參與生產(chǎn)而獲得收入。①政府部門是指所有從事非營(yíng)利性活動(dòng)的公共服務(wù)機(jī)構(gòu)，涵蓋黨政機(jī)關(guān)、服務(wù)性組織和企業(yè)，企業(yè)包括金融機(jī)構(gòu)和非金融機(jī)構(gòu)，居民包括資金流量表中的住戶，涵蓋城鎮(zhèn)和農(nóng)村的個(gè)體勞動(dòng)者。各部門收入的計(jì)算公式如下：

政府部門初次分配總收入＝政府部門增加值－政府部門勞動(dòng)者報(bào)酬支付+政府財(cái)產(chǎn)性凈收入+政府部門生產(chǎn)稅凈額②政府的生產(chǎn)稅凈額是企業(yè)、居民向政府支付的生產(chǎn)稅與政府向二者支付的生產(chǎn)補(bǔ)貼相抵后的差額。生產(chǎn)稅是政府對(duì)生產(chǎn)單位從事生產(chǎn)、銷售和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及因從事這些活動(dòng)使用某些生產(chǎn)要素（如固定資產(chǎn)、土地、勞動(dòng)力等）所征收的各種稅、附加費(fèi)和規(guī)費(fèi)。生產(chǎn)稅包括：營(yíng)業(yè)稅、增值稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、固定資產(chǎn)使用費(fèi)、車船稅、印花稅、排污費(fèi)、教育費(fèi)附加等。在不考慮對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的情況下，生產(chǎn)稅不包含關(guān)稅。補(bǔ)貼是政府對(duì)生產(chǎn)單位在生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的政策性虧損所給予的財(cái)政補(bǔ)貼，包括企業(yè)政策性虧損補(bǔ)貼、外貿(mào)企業(yè)出口退稅收入等。與生產(chǎn)稅相反，補(bǔ)貼作為政府的負(fù)稅處理。

企業(yè)部門初次分配總收入＝企業(yè)部門增加值+企業(yè)部門勞動(dòng)者報(bào)酬+企業(yè)部門生產(chǎn)稅凈額+企業(yè)部門財(cái)產(chǎn)性凈收入

居民部門初次分配總收入＝居民部門勞動(dòng)者報(bào)酬凈額+居民部門增加值+居民部門生產(chǎn)稅凈額+居民財(cái)產(chǎn)性凈收入③財(cái)產(chǎn)性收入包括利息、紅利、租金等。勞動(dòng)者報(bào)酬指工資及工資性收入、單位社會(huì)保障付款。居民部門勞動(dòng)者報(bào)酬凈額是居民部門接受的勞動(dòng)報(bào)酬和向其他部門勞動(dòng)者支付的勞動(dòng)報(bào)酬之間之差。

根據(jù)上述公式，計(jì)算出了我國(guó)政府、企業(yè)和居民部門在國(guó)民收入初次分配中的份額。經(jīng)過(guò)初次分配，政府部門收入占三部門收入比重最低，平均為14.29%，并由2001年的12.68%上升到2009年的14.58%。企業(yè)部門收入所占比重平均為24.62%，高于政府部門收入比重，低于居民收入比重，并由2001年的21.4%上升到2009年的24.73%。居民部門收入所占比重最高，平均為61.09%，卻由2001年的65.92%下降到2009年的60.69%。

（二）國(guó)民收入再分配

在國(guó)民收入初次分配的基礎(chǔ)上，政府、企業(yè)和居民部門還要將自己的一部分收入轉(zhuǎn)移出去，也要接受其他部門的轉(zhuǎn)移支付收入，最終形成了各自的可支配收入。在國(guó)民收入再分配過(guò)程中，企業(yè)按照政府制定的規(guī)則向政府轉(zhuǎn)移企業(yè)所得稅、財(cái)產(chǎn)稅，居民部門向政府轉(zhuǎn)移個(gè)人所得稅、財(cái)產(chǎn)稅以及社會(huì)保險(xiǎn)繳款，政府向低收入群體和需要救助的居民發(fā)放補(bǔ)貼和社會(huì)保險(xiǎn)。各部門可支配收入的計(jì)算公式如下：

政府部門可支配總收入＝政府部門初次分配總收入+經(jīng)常性轉(zhuǎn)移收入凈額

企業(yè)部門可支配總收入＝企業(yè)部門初次分配總收入+經(jīng)常性轉(zhuǎn)移收入凈額

居民部門可支配總收入＝居民部門初次分配總收入+經(jīng)常性轉(zhuǎn)移收入凈額

經(jīng)常性轉(zhuǎn)移收入包括收入稅、社會(huì)保險(xiǎn)繳款、社會(huì)保險(xiǎn)福利、其他經(jīng)常轉(zhuǎn)移。

經(jīng)常性轉(zhuǎn)移收入凈額是本部門接受的轉(zhuǎn)移收入與本部門支付的轉(zhuǎn)移收入的差額。

由表1可知，經(jīng)過(guò)國(guó)民收入的再分配，居民部門收入占三部門的收入比重仍然最高，但由2001年的66.07%下降到2009年的60.53%。政府部門收入比重最低，由2001年的15.01%上升到2009年的18.28%。企業(yè)部門收入比重居中，由2001年的18.92%上升到2009年的21.19%。

三、我國(guó)國(guó)民收入分配格局變化與稅制結(jié)構(gòu)缺陷

（一）國(guó)民收入分配格局變化

經(jīng)過(guò)國(guó)民收入初次分配，2001～2009年，我國(guó)政府部門收入占三部門收入比重平均為14.29%，高于有資料可查的OECD國(guó)家2007年13.2%的平均水平，僅低于丹麥（17.3%）、瑞典（17.7%）、芬蘭（17.8%）這些高福利國(guó)家的政府收入所占比重。我國(guó)企業(yè)部門收入比重9年平均為24.62%，高于OECD國(guó)家2007年17.7%的平均水平，只有日本與我國(guó)相當(dāng)。我國(guó)居民部門收入比重平均為61.09%，低于OECD國(guó)家2007年69.1%的平均水平，只有挪威低于我國(guó)2008年居民部門收入的最低水平（見(jiàn)表2）。與OECD國(guó)家相比，我國(guó)國(guó)民收入初次分配明顯向政府部門和企業(yè)部門傾斜，居民部門的收入比重偏低。

表1 中國(guó)國(guó)民收入分配格局（單位：%）

表2 2007年部分國(guó)家政府、企業(yè)、居民收入分配格局(單位:%)

經(jīng)過(guò)國(guó)民收入再分配，我國(guó)政府部門收入比重平均為17.78%，低于OECD國(guó)家2007年25.4%的平均水平。我國(guó)企業(yè)部門收入比重平均為21.44%，高于OECD國(guó)家2007年6.9%的平均水平。我國(guó)居民部門收入比重平均為60.78%，低于OECD國(guó)家2007年67.8%的平均水平。這表明，經(jīng)過(guò)國(guó)民收入再分配，與OECD國(guó)家相比，居民部門收入比重偏低，企業(yè)部門收入比重偏高，政府部門收入比重雖偏低但呈上升趨勢(shì)，我國(guó)國(guó)民收入分配格局基本沒(méi)有改變。

就國(guó)民收入兩次分配的比較而言，2001～2009年，我國(guó)政府部門平均收入比重從初次分配的14.29%增加到再分配的17.78%，上升了3.49個(gè)百分點(diǎn)；企業(yè)部門平均收入比重從初次分配的24.62%減少到21.44%，下降了3.18個(gè)百分點(diǎn)；居民部分平均收入比重從初次分配的61.09%減少到再分配的60.78%，下降了0.31個(gè)百分點(diǎn)。居民部門、企業(yè)部門收入比重的下降等于政府部門收入比重的上升，居民部門收入和企業(yè)部門收入向政府流動(dòng)。這與OECD國(guó)家經(jīng)過(guò)國(guó)民收入再分配后，企業(yè)部門收入比重下降，政府部門和居民部門收入比重上升有所不同。

由上可知，我國(guó)國(guó)民收入再分配基本保持了國(guó)民收入初次分配收入向政府部門和企業(yè)部門傾斜的格局。國(guó)民收入再分配后，居民和企業(yè)部門收入比重的下降共同支撐了政府部門收入比重的上升，而居民部門收入比重下降正是我國(guó)國(guó)民收入再分配的不合理之處。

（二）稅制結(jié)構(gòu)缺陷

2001～2009年，在我國(guó)國(guó)民收入分配中，生產(chǎn)稅占生產(chǎn)稅和收入稅之和的比重分別高達(dá)84.7%、82.44%、82.21%、81.2%、81.77、78.51%、78.43%、77.25%、78.34%，生產(chǎn)稅比重偏大，收入稅比重偏小，形成了以流轉(zhuǎn)稅（生產(chǎn)稅）為主體稅種、收入稅（所得稅）為輔助稅種的稅制格局。

政府收入有稅收和非稅收入之分。在國(guó)民收入初次分配環(huán)節(jié)，生產(chǎn)稅是政府收入的主要來(lái)源。2001～2009年，生產(chǎn)稅占政府收入比重平均高達(dá)88.82%。在國(guó)民收入再分配階段，收入稅（所得稅）占政府可支配收入的比重平均僅為22.55%。由于直接稅（收入稅）較之間接稅（生產(chǎn)稅），具有更大的調(diào)節(jié)分配作用；間接稅較之直接稅，具有更大的組織收入的功能，［7］因此，我國(guó)間接稅為主體稅種、直接稅為輔助稅種的稅制結(jié)構(gòu)必然造成國(guó)民收入分配嚴(yán)重向政府傾斜。國(guó)民收入初次分配沒(méi)有體現(xiàn)效率，生產(chǎn)稅比重太大，政府收入過(guò)多。國(guó)民收入再分配沒(méi)有體現(xiàn)公平，收入稅占政府收入的比重太低，收入分配的公平性太差。

表3 國(guó)政府收入中生產(chǎn)稅和收入稅的比重（單位：%）

在國(guó)民收入再分配環(huán)節(jié)，之所以出現(xiàn)居民部門收入向政府部門流動(dòng)的現(xiàn)象，也并非是個(gè)人所得稅的稅負(fù)較重、增加較快所致。眾所周知，個(gè)人所得稅是我國(guó)現(xiàn)行稅制中調(diào)節(jié)居民部門收入的唯一稅種。近年來(lái)，我國(guó)對(duì)個(gè)人所得稅一直實(shí)行減稅政策。雖然個(gè)人所得稅占全國(guó)稅收的比重由2001年的6.5%上升到2009年的6.64%，但各年均不超過(guò)7%，不至于因個(gè)人所得稅占稅收總額比重的增加而引起居民部門收入比重的下降，政府部門收入比重的上升。根本的原因在于我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)以間接稅為主體，企業(yè)把承擔(dān)的間接稅通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁轉(zhuǎn)移給了居民部門，居民部門收入比重下降。相應(yīng)地，政府因企業(yè)間接稅增加而收入比重上升。我國(guó)間接稅的增長(zhǎng)與稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁疊加，形成政府部門收入比重上升、居民部門收入比重下降的國(guó)民收入分配格局。

四、優(yōu)化國(guó)民收入分配格局的稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整

（一）稅制結(jié)構(gòu)的決定因素

稅制結(jié)構(gòu)是實(shí)行復(fù)合稅制的國(guó)家，在稅收分類的基礎(chǔ)上所形成的稅收分布格局及其相互關(guān)系?？v觀稅制結(jié)構(gòu)的演變歷史，根據(jù)主體稅種的不同，分別形成了以流轉(zhuǎn)稅為主體稅種、以所得稅為主體稅種的單一主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)和以流轉(zhuǎn)稅、所得稅雙重主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)。一國(guó)采用什么樣的稅制結(jié)構(gòu)是由諸多客觀因素決定的，并隨著客觀條件的變化而變化，反過(guò)來(lái)，一定的稅制結(jié)構(gòu)又適應(yīng)、促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步。

1.經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平

經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平越高，人均收入越高，所得稅占稅收總額的比重越大。反之，商品稅占稅收總額的比重越大。工業(yè)化國(guó)家以所得稅為主體稅種，大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家以商品稅為主體稅種的稅制模式就是明顯的例證。

2.征收管理能力

會(huì)計(jì)制度越完善，征收管理手段越先進(jìn)，誠(chéng)信納稅程度越高，所得稅的收入比重越高；相比之下，商品稅的收入比重在發(fā)展中國(guó)家比較高，一個(gè)重要原因是商品課稅在管理上要比所得課稅更容易些。

3.財(cái)政支出結(jié)構(gòu)

財(cái)政支出結(jié)構(gòu)對(duì)稅制結(jié)構(gòu)的影響，主要體現(xiàn)在專稅專用的情況下，如果某項(xiàng)財(cái)政支出的需求較大且所占份額較高，那么，為此融資的相應(yīng)稅種的收入比重也會(huì)較高，如社會(huì)保障稅。

4.稅收政策目標(biāo)

一般來(lái)說(shuō)，間接稅比所得稅更有利于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，所得稅比間接稅更有利于公平收入分配。因此，旨在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的發(fā)展中國(guó)家，一般是以間接稅為主的稅制結(jié)構(gòu)；旨在公平收入分配的發(fā)達(dá)國(guó)家，一般是以所得稅為主的稅制結(jié)構(gòu)。

5.鄰國(guó)的示范效應(yīng)

一國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)在一定程度上也受周邊國(guó)家稅制結(jié)構(gòu)的影響，這種示范效應(yīng)涉及資本、勞動(dòng)力、商品的國(guó)際流動(dòng)。

（二）我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的調(diào)整

1994年，我國(guó)人均國(guó)民總收入為465.72美元，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低。政府促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、增加財(cái)政收入的任務(wù)繁重，稅收征管水平也比較落后。這就決定了我國(guó)只能建立以流轉(zhuǎn)稅為主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)，更多注重稅制結(jié)構(gòu)的組織收入功能。然而，經(jīng)過(guò)近20年的發(fā)展，我國(guó)的稅收經(jīng)濟(jì)環(huán)境顯著改善。2010年，我國(guó)人均國(guó)民總收入為4540.99美元，已經(jīng)步入了世界銀行（2008）分組標(biāo)準(zhǔn)的上中等收入國(guó)家行列（人均GNI3856～11905美元）。稅收征管手段更加先進(jìn)，納稅人納稅意識(shí)明顯增強(qiáng)。財(cái)政收入增長(zhǎng)速度高于GDP增長(zhǎng)速度，國(guó)民收入分配過(guò)度向政府傾斜。因此，降低間接稅比重、建立以直接稅為主體稅種的稅制模式的客觀條件已經(jīng)成熟。

1.國(guó)民收入初次分配環(huán)節(jié)的稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整

在國(guó)民收入分配過(guò)程中，要降低政府收入的比重，增加居民收入比重，關(guān)鍵是降低生產(chǎn)稅占政府收入的比重。由于生產(chǎn)稅的主要部分是流轉(zhuǎn)稅，特別是增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅，因此，三者應(yīng)是減稅的重點(diǎn)。必須說(shuō)明的是，為調(diào)整國(guó)民收入分配格局的減稅并不是所有稅種都實(shí)行減稅，也不是對(duì)所有稅種都實(shí)行相同的減稅幅度，而是現(xiàn)行稅制的有增有減的結(jié)構(gòu)性減稅，并不意味著國(guó)家稅收總量的絕對(duì)減少。

（1）改營(yíng)業(yè)稅為增值稅并調(diào)整增值稅的征稅范圍和稅率

目前，營(yíng)業(yè)稅改增值稅已在上海等地試點(diǎn)，應(yīng)積極擴(kuò)大試點(diǎn)地區(qū)和行業(yè)，盡快在全國(guó)推廣，切實(shí)減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)上海市試點(diǎn)資料，89.6%的試點(diǎn)企業(yè)的稅負(fù)有不同程度的降低。小規(guī)模納稅人100%減輕了稅負(fù)，減負(fù)幅度超過(guò)40%。原增值稅納稅人因可以增加抵扣也大幅度減輕了稅負(fù)?？梢哉雇S著11%、6%兩檔較低稅率的引入，增值稅的稅負(fù)水平會(huì)明顯下降。［8］因增值稅稅負(fù)降低而轉(zhuǎn)嫁給居民的負(fù)擔(dān)會(huì)減少，居民收入占國(guó)民收入的比重會(huì)有所提高。

我國(guó)增值稅17%的高檔稅率與其他國(guó)家相比并不算最高。丹麥、匈牙利、瑞典增值稅的高檔稅率為25%，羅馬尼亞為24%，希臘、芬蘭、葡萄牙、波蘭為23%，拉脫維亞為22%，比利時(shí)、愛(ài)爾蘭、立陶宛為21%，奧地利、保加利亞、捷克、愛(ài)沙尼亞、意大利、斯拉維尼亞、斯洛伐克、英國(guó)為20%。但上述國(guó)家增值稅對(duì)生活必需品適用低檔稅率，甚至有的商品免稅或零稅率。瑞典增值稅對(duì)食品和旅游服務(wù)適用12%的稅率，對(duì)報(bào)紙雜志、國(guó)內(nèi)交通、電影戲劇等適用6%的稅率，對(duì)醫(yī)療服務(wù)、教育、社會(huì)救助、部分文體活動(dòng)免稅，對(duì)基本藥品采用零稅率。相比之下，我國(guó)對(duì)基本生活必需品13%的低稅率適用范圍太窄，僅覆蓋糧食（初級(jí)產(chǎn)品）、食用植物油、自來(lái)水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、液化石油氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品、圖書(shū)、報(bào)紙、雜志、音像制品、電子出版物等，而食品、藥品、兒童服裝等基本生活必需品仍適用17%的稅率。①國(guó)稅函〔2008〕1007號(hào)文將掛面的增值稅稅率降為13%，但方便面仍適用17%的稅率。此外，我國(guó)增值稅的13%低稅率與國(guó)外相比也偏高，德國(guó)為7%，法國(guó)為5.5%和2.1%，意大利為10%和4%，荷蘭為6%，葡萄牙為8%和5%，西班牙為8%和4%。②European commission：tax trends in the European union.eurostat，2011edition。因此，我國(guó)應(yīng)將增值稅低稅率降到10%以下，并將食品、兒童服裝、藥品、自行車、服裝等基本生活必需品納入低稅范圍，使這些產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)增值稅能夠抵扣，切實(shí)減少政府來(lái)自生活必需品的增值稅，間接提高居民收入占國(guó)民收入的比重。

小規(guī)模納稅人占我國(guó)增值稅納稅人的80%～90%，多為中小企業(yè)，其征收率為3%。根據(jù)計(jì)算，小規(guī)模納稅人只有在商品批發(fā)和零售差價(jià)為21.4%時(shí)，才與一般納稅人稅負(fù)相等。③商品增值率為x，一般納稅人應(yīng)納稅額為17%x，小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額為（1+x）%。如果兩者納稅相等，則x=21.4%。由于小規(guī)模納稅人一般銷售低端商品，批零差價(jià)小，還要繳納租金和費(fèi)用，利潤(rùn)率低。世界各國(guó)一般對(duì)中小企業(yè)給予增值稅稅收優(yōu)惠，支持中小企業(yè)發(fā)展。日本、泰國(guó)和盧森堡對(duì)小企業(yè)的稅率為0.3%、1.5%和1%；德國(guó)、愛(ài)爾蘭、希臘和意大利規(guī)定的免稅額為年銷售額的12108美元、48273美元、7984美元和14825美元。與國(guó)外相比，我國(guó)增值稅小規(guī)模納稅人適用的3%的稅率明顯偏高，有必要降低我國(guó)小規(guī)模納稅人的增值稅稅率，減輕中小企業(yè)的增值稅稅負(fù)，減少政府在初次分配中來(lái)自中小企業(yè)的增值稅收入。

（2）調(diào)整消費(fèi)稅稅目和稅率

消費(fèi)稅通過(guò)對(duì)高檔消費(fèi)品、奢侈品、奢侈性消費(fèi)行為征收重稅，對(duì)生活必需品采取免稅或輕稅的方式來(lái)調(diào)節(jié)消費(fèi)行為。但我國(guó)消費(fèi)稅稅目選擇和稅率設(shè)計(jì)卻未充分體現(xiàn)消費(fèi)稅的特點(diǎn)。應(yīng)將部分過(guò)度消耗資源、嚴(yán)重污染環(huán)境的產(chǎn)品和部分高檔奢侈品納入消費(fèi)稅的征收范圍，進(jìn)一步強(qiáng)化消費(fèi)稅促進(jìn)節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境和調(diào)節(jié)消費(fèi)的功能作用。如將高級(jí)皮毛及裘皮制品、高檔家電、沙灘車等高檔消費(fèi)品以及高爾夫球、賽馬、高級(jí)夜總會(huì)、高級(jí)會(huì)員俱樂(lè)部、高級(jí)美容等高檔娛樂(lè)項(xiàng)目及消費(fèi)行為納入征稅范圍，稅率不低于20%。摩托車已成大眾化的交通工具，可以不再征稅，或降低稅率，使之不高于小轎車的稅率（摩托車現(xiàn)有一檔10%的稅率，高于小轎車前三個(gè)檔次稅率）。白酒有高中低檔之分，適合不同的消費(fèi)群體，統(tǒng)一使用相同的稅率沒(méi)有體現(xiàn)對(duì)不同消費(fèi)者的調(diào)節(jié)作用。白酒的現(xiàn)有稅率可以保留，適用于中檔白酒，再設(shè)一個(gè)低檔稅率和一個(gè)高檔稅率，拉開(kāi)不同檔次白酒的稅率水平，［9］以降低低收入者的消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)，增加高收入者的消費(fèi)稅稅負(fù)。通過(guò)不同消費(fèi)者稅負(fù)的增減變化，使政府的消費(fèi)稅收入與生產(chǎn)力發(fā)展水平和消費(fèi)水平等相適應(yīng)，避免消費(fèi)稅收入的不合理增加，控制政府初次分配中來(lái)自消費(fèi)稅的收入，減輕消費(fèi)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給居民帶來(lái)的負(fù)擔(dān)。

2.國(guó)民收入再分配環(huán)節(jié)的稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整

國(guó)民收入再分配環(huán)節(jié)收入稅占政府收入的比重比較小，所得稅調(diào)節(jié)政府、企業(yè)和居民占國(guó)民收入比重的作用有限，但仍然存在降低所得稅稅負(fù)的空間，還可開(kāi)征財(cái)產(chǎn)稅來(lái)強(qiáng)化稅收的分配功能。

（1）個(gè)人所得稅的轉(zhuǎn)型

我國(guó)個(gè)人所得稅屬于分類所得稅，根據(jù)所得的來(lái)源性質(zhì)不同，設(shè)置了11個(gè)稅目，并以對(duì)工薪所得征收個(gè)人所得稅為主。我國(guó)工資、薪金所得適用7級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高稅率為45%，最低稅率為3%。與OECD國(guó)家相比，我國(guó)工薪所得的使用稅率檔次偏多，只有西班牙、瑞士的稅率檔次比我國(guó)多，比利時(shí)、盧森堡的稅率檔次與我國(guó)相當(dāng)，其余國(guó)家的稅率檔次都比我國(guó)少。［10］我國(guó)工薪所得適用的最高稅率、最低稅率與OECD國(guó)家相比，并不算高。不過(guò)，我國(guó)每月工薪8萬(wàn)元以上的納稅人很少，45%的高稅率檔次基本不適用。因而，在個(gè)人所得稅由分類所得稅向綜合所得稅轉(zhuǎn)型時(shí)，有必要把工薪和勞務(wù)報(bào)酬等所得的最高邊際稅率降低為35%，稅率檔次減少為5級(jí)，相應(yīng)擴(kuò)大各檔次應(yīng)稅所得額的級(jí)距，體現(xiàn)對(duì)勞動(dòng)收入的優(yōu)惠。通過(guò)降低個(gè)人所得稅的稅負(fù)水平，直接增加了居民的可支配收入，優(yōu)化了國(guó)民收入分配格局。

（2）經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅的處理

公司虛擬理論認(rèn)為，對(duì)公司所得征收公司所得稅和對(duì)公司分配的股息征收個(gè)人所得稅屬于經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，而我國(guó)現(xiàn)行稅制就存在對(duì)股息的比較嚴(yán)重的重復(fù)征稅問(wèn)題?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅稅率為25%，個(gè)人所得稅稅率為20%。假如一個(gè)私營(yíng)企業(yè)只有一個(gè)股東，持有100%的股份，其所得稅率就是40%（25%+75%×20%）。與發(fā)達(dá)國(guó)家比較，其法定稅負(fù)是偏高的。［11］這樣一個(gè)重復(fù)征稅的所得稅體系的存在，必然增加政府在國(guó)民收入二次分配環(huán)節(jié)的可支配收入，相應(yīng)減少居民的可支配收入，降低了所得稅調(diào)節(jié)國(guó)民收入分配的作用。

表4 OECD國(guó)家的個(gè)人所得稅稅率

國(guó)際上處理經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅的稅收制度分為兩個(gè)層次：一是公司層面的雙稅率制和股息扣除制，二是股東層面的歸集抵免制和股息免稅制。雙稅率制是對(duì)企業(yè)分配股息的利潤(rùn)，以低于對(duì)未分配股息的保留利潤(rùn)的稅率征稅，個(gè)人股息還要征收個(gè)人所得稅。該方法減輕了重復(fù)征稅，鼓勵(lì)個(gè)人資本用于生產(chǎn)，但對(duì)股息征收個(gè)人所得稅時(shí)，要求準(zhǔn)確掌握個(gè)人投資額及其股息分配情況。股息扣除制是對(duì)公司所得征收公司稅時(shí)，允許把支付給股東的股息全部或部分在應(yīng)納稅所得額中扣除，還要對(duì)股息征收個(gè)人所得稅。該方法消除或緩解了重復(fù)征稅，但稅務(wù)機(jī)關(guān)必須準(zhǔn)確掌握股東持股比例及股息分配情況。股息免稅制是對(duì)公司利潤(rùn)征收企業(yè)所得稅，個(gè)人取得的股息免征個(gè)人所得稅。該方法消除了重復(fù)征稅，但抑制了個(gè)人資本長(zhǎng)期用于企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展。［12］歸集抵免制是政府對(duì)企業(yè)所得征收企業(yè)所得稅，股東繳納個(gè)人所得稅時(shí)準(zhǔn)予抵免股息包含的企業(yè)所得稅。該方法也消除了重復(fù)征稅，但阻礙了個(gè)人資本長(zhǎng)期留存企業(yè)。

根據(jù)上述各種處理重復(fù)征稅的制度差異和我國(guó)的稅制現(xiàn)狀、征稅條件等，我國(guó)近期宜采用股息免稅制來(lái)消除經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅。一是我國(guó)的個(gè)人所得稅實(shí)行分類課征制，對(duì)股息可直接免征個(gè)人所得稅，操作起來(lái)也方便。二是該法徹底消除了重復(fù)征稅。三是股息還不是國(guó)家的重要稅源，股息免稅不會(huì)對(duì)稅收收入造成重大影響。但從長(zhǎng)期來(lái)看，隨著個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制和銀行存款實(shí)名制、稅務(wù)機(jī)關(guān)信息資源共享化等制度的完善，個(gè)人所得稅遲早要實(shí)行綜合課征制，屆時(shí)，可采用歸集抵免制來(lái)消除重復(fù)征稅。一是征管手段的現(xiàn)代化，降低了歸集抵免制的實(shí)施成本。二是屆時(shí)我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)育基本成熟，股息已成為國(guó)家的重要稅源，繼續(xù)采用股息免稅法，將會(huì)導(dǎo)致稅收收入的不應(yīng)有的減少。［13］

（3）開(kāi)征房產(chǎn)稅和社會(huì)保障稅

我國(guó)重慶、上海已在房產(chǎn)保有環(huán)節(jié)對(duì)居民開(kāi)征了房產(chǎn)稅，具有破冰意義。應(yīng)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，將現(xiàn)有的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅合并，在全國(guó)范圍開(kāi)征房產(chǎn)稅。計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)評(píng)估價(jià)值，實(shí)行幅度稅率，納稅人統(tǒng)一確定為擁有房產(chǎn)的單位和個(gè)人。對(duì)普通居民的住房，應(yīng)給予減免稅優(yōu)惠，不增加居民的稅收負(fù)擔(dān)。

開(kāi)征社會(huì)保障稅的最大障礙是部門之間的不協(xié)調(diào)。社會(huì)保障收入的管理方式應(yīng)與社會(huì)保障改革的“統(tǒng)帳結(jié)合”模式相配套，社會(huì)統(tǒng)籌部分的收入采取社會(huì)保障稅方式籌集，由地方稅務(wù)局依法征收，勞動(dòng)和社會(huì)保障部門負(fù)責(zé)支出管理；個(gè)人帳戶采取收費(fèi)方式，由勞動(dòng)社會(huì)保障部門負(fù)責(zé)征收管理。按照這種分工，應(yīng)將社會(huì)統(tǒng)籌部分的收費(fèi)盡快由社會(huì)保障費(fèi)改為社會(huì)保障稅，以增強(qiáng)政府發(fā)展社會(huì)保障事業(yè)的能力。政府對(duì)社會(huì)保障支出的增加，以相應(yīng)降低居民的社會(huì)保障負(fù)擔(dān)，間接增加居民的可支配收入。

［1］常新華，蔣震.從國(guó)際視角看我國(guó)的國(guó)民收入分配格局［J］.中國(guó)經(jīng)貿(mào)導(dǎo)刊，2009，（21）.

［2］安體富，蔣震.對(duì)調(diào)整我國(guó)國(guó)民收入分配格局、提高居民分配份額的研究［J］.經(jīng)濟(jì)研究參考，2009，（25）.

［3］田衛(wèi)民.測(cè)算中國(guó)國(guó)民收入分配格局：1978—2006［J］.財(cái)貿(mào)研究，2010，（1）.

［4］梁季.優(yōu)化國(guó)民收入分配格局的思路及財(cái)稅改革建議［J］.中國(guó)財(cái)政，2012，（8）.

［5］苗苗.對(duì)改革國(guó)民收入分配格局構(gòu)建和諧社會(huì)的探索［J］.長(zhǎng)沙鐵道學(xué)院學(xué)報(bào)：社會(huì)科學(xué)版，2010，（2）.

［6］王宏偉，李平，樊明太.我國(guó)國(guó)民收入分配中政府收支的規(guī)模與結(jié)構(gòu)［J］.西部論壇，2012，（6）.

［7］高培勇.理性看待個(gè)人所得稅改革［N］.光明日?qǐng)?bào)，2011-05-24.

［8］楊曉.壯哉 稅改！——五年來(lái)我國(guó)稅制改革的回顧與展望［N］.中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)，2012-08-11.

［9］許宗風(fēng).現(xiàn)階段我國(guó)稅制分配功能弱化的原因及對(duì)策分析［J］.經(jīng)濟(jì)社會(huì)體制比較，2008，（3）.

［10］郭慶旺，呂冰洋.中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)的綜合分析［J］.財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究，2010，（12）.

［11］許善達(dá).中國(guó)的宏觀稅負(fù)依然偏高［J］.金融發(fā)展評(píng)論，2011，（2）.

［12］劉麗堅(jiān).消除股息經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征收所得稅的方案比較［J］.稅務(wù)研究，2004，（2）.

［13］馬蔡琛.免除經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅的方式及對(duì)我國(guó)的借鑒［J］.山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2003，（2）.