實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)上的運(yùn)用

黃婭

摘 要 在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)只有能夠正確運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則，方可以將企業(yè)現(xiàn)金流量、財(cái)務(wù)情況以及經(jīng)驗(yàn)成果正確的反應(yīng)出來(lái)，進(jìn)而給企業(yè)的決策提供有效的參考依據(jù)。為此，本文首先對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式原則的相關(guān)概念進(jìn)行論述，并探討實(shí)質(zhì)重于形式原則在固定資產(chǎn)、商品售后回購(gòu)、非貨幣性資產(chǎn)交換、現(xiàn)金流量表“現(xiàn)金”概念中的運(yùn)用，希望能對(duì)廣大同行有所助益。

關(guān)鍵詞 實(shí)質(zhì)重于形式原則；會(huì)計(jì)；運(yùn)用

一、實(shí)質(zhì)重于形式原則的相關(guān)概念

1.實(shí)質(zhì)重于形式原則的定義

在我國(guó)現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。”在“實(shí)質(zhì)重于形式”中“實(shí)質(zhì)”主要指的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，“形式”主要指的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的法律形式。大部分情況下，企業(yè)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)與法律形式相符，然而，遇到特殊情況也可能有不一致的情況出現(xiàn)，所以在這個(gè)時(shí)候需要根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則來(lái)進(jìn)行處理。所以由此可以看出實(shí)質(zhì)重于形式的原則強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)與經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，當(dāng)外在形式與其出現(xiàn)背離時(shí)，要求會(huì)計(jì)人員具有良好的專業(yè)判斷能力，且在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)需以經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與現(xiàn)實(shí)為依據(jù)，確保會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確與可靠。

2.運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則的重要性

雖然我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是一個(gè)全國(guó)性的會(huì)計(jì)規(guī)范性文件，但是其還無(wú)法涵括所有類型的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)與業(yè)務(wù)，并且還無(wú)法結(jié)合時(shí)代發(fā)展而新出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)與業(yè)務(wù)進(jìn)行實(shí)時(shí)調(diào)整，所以，還無(wú)法根據(jù)法律形式來(lái)準(zhǔn)確、全面的進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并將會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確的反映出來(lái)。針對(duì)該問(wèn)題，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確規(guī)定了“實(shí)質(zhì)重于形式”，企業(yè)務(wù)必要依照經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告，這不僅是對(duì)企業(yè)股東、債權(quán)人以及管理層負(fù)責(zé)，而且也能夠?yàn)槠涔芾砼c決策提供經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或業(yè)務(wù)信息的本質(zhì)。所以在會(huì)計(jì)上運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則不但與全國(guó)會(huì)計(jì)工作相關(guān)，而且還與企業(yè)的良好運(yùn)行以及國(guó)家經(jīng)濟(jì)的繁榮與穩(wěn)定息息相關(guān)。

二、實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)上的運(yùn)用

1.實(shí)質(zhì)重于形式原則在固定資產(chǎn)中的運(yùn)用

一般情況下，是根據(jù)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的全部必要的、合理的支出都作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。如若所采購(gòu)固定資產(chǎn)價(jià)款大于正常信用條件，貨款無(wú)法需要延期支付，那其本質(zhì)上就具有融資性質(zhì)，所以來(lái)對(duì)固定成本進(jìn)行確定時(shí)，需要以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)。對(duì)于采購(gòu)價(jià)款的現(xiàn)值和具體支付的價(jià)款間所存在的差額，不但要進(jìn)行資本化，而且還需在信用期內(nèi)將剩余部分資本計(jì)入當(dāng)期損益。而改種做法則是“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的體現(xiàn)，不但可以讓企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)成本進(jìn)行正確的核算，而且還有效避免了企業(yè)少計(jì)費(fèi)用、對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行高估的情況出現(xiàn)。

除此之外，企業(yè)通過(guò)融資租賃的方法將固定資產(chǎn)租入時(shí)，在法律形式角度而言，該固定資產(chǎn)的所有權(quán)并不歸企業(yè)所有，不但，因?yàn)樽赓U合同中所規(guī)定的租賃期與其使用壽命相接近，所以，在結(jié)束租賃時(shí)，企業(yè)或有對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行購(gòu)買的選擇權(quán)。在租賃期間，企業(yè)具有權(quán)利對(duì)此資產(chǎn)進(jìn)行支配，且收益等，因此，在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)層面上來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以對(duì)融資諸如固定資產(chǎn)所帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行控制，因此，在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量以及報(bào)告中，需要把通過(guò)融資租賃而來(lái)的制定資產(chǎn)列入企業(yè)資產(chǎn)，且在資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來(lái)，而也是實(shí)質(zhì)重于形式原則在固定資產(chǎn)中的體現(xiàn)。

2.實(shí)質(zhì)重于形式原則在商品售后回購(gòu)中的運(yùn)用

售后回購(gòu)主要指的是企業(yè)出售某一資產(chǎn)給其他企業(yè)，當(dāng)企業(yè)獲得價(jià)款，且將有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)辦理清楚，簽訂協(xié)議或合同，并約定在未來(lái)特定時(shí)期采取約定好的價(jià)格來(lái)購(gòu)回貨物。一般而言，售后回購(gòu)不在融資行為范圍內(nèi)，所以不可將其確認(rèn)為收入。其屬于較為特殊的租賃業(yè)務(wù)，在本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，并未轉(zhuǎn)移和商品所有權(quán)上全部的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)，因此其屬于融資性質(zhì)。所以應(yīng)當(dāng)在“其他應(yīng)付款”中記入超出商品成本的部分收到款項(xiàng)。需要在回購(gòu)期間，按期對(duì)回購(gòu)價(jià)款超出原售價(jià)款項(xiàng)的差額計(jì)提利息，且將其記入財(cái)務(wù)費(fèi)用當(dāng)中。

3.實(shí)質(zhì)重于形式原則在非貨幣性資產(chǎn)交換中的運(yùn)用

要想按公允價(jià)值入賬非貨幣資產(chǎn)交易中所換入的資產(chǎn)，則需要同時(shí)達(dá)到以下兩個(gè)條件：第一，此交換屬于商業(yè)實(shí)質(zhì)；第二，可以可靠計(jì)量換出或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值。不然，僅能夠按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值來(lái)對(duì)換入資產(chǎn)進(jìn)行入賬。其中，資產(chǎn)交換有無(wú)商業(yè)實(shí)質(zhì)會(huì)對(duì)換入資產(chǎn)價(jià)值與當(dāng)期損益產(chǎn)生影響。例，H企業(yè)將80萬(wàn)元賬面價(jià)值的汽車（公允價(jià)值為100萬(wàn)元）與F公司一批100萬(wàn)元賬面價(jià)值的機(jī)床（公允價(jià)值為100萬(wàn)元）進(jìn)行交換。如若H與F企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)，則H企業(yè)將換入機(jī)床的入賬價(jià)值記為80萬(wàn)元。如若屬于非關(guān)聯(lián)企業(yè)，則入賬價(jià)值為100萬(wàn)元，且需確認(rèn)20萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)外收入。在法律形式層面看來(lái)，H與F企業(yè)間有無(wú)關(guān)聯(lián)并不影響其交易。然而在商業(yè)實(shí)質(zhì)層面來(lái)說(shuō)，這將會(huì)影響到交易的公允以及損益情況。所以，必須將實(shí)質(zhì)重于形式的原則運(yùn)用到非貨幣性交易核算當(dāng)中。

4.實(shí)質(zhì)重于形式原則在現(xiàn)金流量表“現(xiàn)金”概念的運(yùn)用

現(xiàn)金流量表主要是根據(jù)現(xiàn)金來(lái)進(jìn)行編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，其能夠?qū)⑵髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況反映出來(lái)。在現(xiàn)金流量表的相關(guān)準(zhǔn)則中指出，現(xiàn)金泛指在企業(yè)在中能夠?qū)崟r(shí)進(jìn)行支付的先進(jìn)，包含了現(xiàn)金與現(xiàn)金等價(jià)物，并非單指企業(yè)的庫(kù)存現(xiàn)金。其中，現(xiàn)金主要指的是企業(yè)能夠?qū)崟r(shí)進(jìn)行支付的存款與庫(kù)存現(xiàn)金，包括先進(jìn)、能夠?qū)崟r(shí)支付的其他貨幣資金或銀行存款；現(xiàn)金等價(jià)物主要指的是企業(yè)所持有的具有較強(qiáng)流動(dòng)性、期限短，且容易轉(zhuǎn)換成已知金額的現(xiàn)金等。所以，需要將實(shí)質(zhì)重于形式原則運(yùn)用到現(xiàn)金流量表的“現(xiàn)金”當(dāng)中。

三、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中經(jīng)常會(huì)運(yùn)用到實(shí)質(zhì)重于形式原則，在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的今天，企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也逐步變得多元化與復(fù)雜化，在企業(yè)會(huì)計(jì)中運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則可以有效保障會(huì)計(jì)核算信息和客觀經(jīng)濟(jì)事實(shí)相一致。

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