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    公立醫(yī)院稅收問(wèn)題的探討

    2018-03-07 05:08:32肖興燕
    財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2018年6期
    關(guān)鍵詞:應(yīng)納稅額稅種稅率

    肖興燕

    摘要:隨著我國(guó)稅收法規(guī)的逐步完善,依法納稅的觀念已深入人心,公立醫(yī)院作為稅法規(guī)范的主體之一,應(yīng)稅事項(xiàng)時(shí)有發(fā)生,而《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》對(duì)此基本沒(méi)有涉及,而醫(yī)院財(cái)務(wù)人員主要忙于日常的醫(yī)療業(yè)務(wù)收支核算,對(duì)稅務(wù)處理不規(guī)范,納稅意識(shí)薄弱。現(xiàn)就有關(guān)醫(yī)院稅收實(shí)務(wù)的計(jì)算及會(huì)計(jì)處理探討如下:

    關(guān)鍵詞:公立醫(yī)院;稅種;應(yīng)納稅額;稅率

    根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒發(fā)的《醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》(財(cái)稅[2000]42號(hào))的規(guī)定:(1)按照國(guó)家規(guī)定的價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入,免征各項(xiàng)稅收;(2)從事非醫(yī)療服務(wù)取得的收入,如租賃收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、培訓(xùn)收入、對(duì)外投資收入等應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。公立醫(yī)院所取得醫(yī)療服務(wù)收入以外的其他收入,直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)條件的部分,經(jīng)稅務(wù)部門(mén)審核批準(zhǔn)可抵扣其應(yīng)納稅所得額,可以?xún)H對(duì)其余額征收企業(yè)所得稅;(3)自用的房產(chǎn)、土地、車(chē)船,免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車(chē)船使用稅。

    一、公立醫(yī)院的應(yīng)稅行為

    公立醫(yī)院在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中,所涉及的應(yīng)稅行為主要有:取得的除醫(yī)療服務(wù)收入以外的其他收入,如房屋租金收入、停車(chē)場(chǎng)收入、培訓(xùn)收入、進(jìn)修收入等;代扣代繳個(gè)人所得稅(包括職工工資薪金所得及外請(qǐng)專(zhuān)家、臨工勞務(wù)報(bào)酬);簽訂合同業(yè)務(wù)、使用營(yíng)業(yè)賬簿等。

    二、公立醫(yī)院所涉及的應(yīng)交稅費(fèi)稅種

    公立醫(yī)院的應(yīng)稅行為所涉及的稅種有:增值稅、附加稅(包括城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加)、個(gè)人所得稅、印花稅、企業(yè)所得稅等。

    三、應(yīng)交稅費(fèi)相關(guān)稅收政策及計(jì)算方法

    (一)增值稅

    1.納稅范圍

    根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局的部署,自2016年5月1日起,我國(guó)已全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn),公立醫(yī)院的房屋租賃收入、停車(chē)費(fèi)收入、培訓(xùn)收入、進(jìn)修收入、橫向科研經(jīng)費(fèi)收入等均屬于增值稅納稅范圍。

    2.納稅人

    納稅人包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人。

    公立醫(yī)院的年?duì)I業(yè)額(包括醫(yī)療服務(wù)收入)普遍超過(guò)500萬(wàn)元,而稅法僅對(duì)醫(yī)院取得的醫(yī)療服務(wù)收入實(shí)施免稅政策,因此公立醫(yī)院為一般納稅人。

    3.計(jì)稅方法和稅率

    增值稅的計(jì)稅方法有一般計(jì)稅法和簡(jiǎn)易計(jì)稅法兩種。

    一般計(jì)稅方法:主要適用于一般納稅人所發(fā)生的應(yīng)稅行為,但經(jīng)國(guó)家稅務(wù)局核定同意的,可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,但一經(jīng)選擇,36個(gè)月內(nèi)不得變更。

    簡(jiǎn)易計(jì)稅方法:主要適用于小規(guī)模納稅人的應(yīng)稅行為。

    另,根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》相關(guān)規(guī)定,“非企業(yè)性、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè),可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法納稅”。而公立院作為非營(yíng)利性機(jī)構(gòu),所取得的應(yīng)稅收入相較于醫(yī)療服務(wù)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入較少,通常會(huì)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法納稅。

    4.稅率和計(jì)算方法

    一般計(jì)稅方法有3種稅率,分為6%、11%和17%。房屋租金收入、停車(chē)場(chǎng)收入(有形動(dòng)產(chǎn)租租賃服務(wù)),稅率為11%;醫(yī)院的培訓(xùn)、進(jìn)修收入開(kāi)具增值稅發(fā)票(生活服務(wù)—教育醫(yī)療服務(wù)—非學(xué)歷教育服務(wù)),稅率為6%;橫向科研經(jīng)費(fèi)(現(xiàn)代服務(wù)業(yè)—研發(fā)和技術(shù)服務(wù)),稅率6%。公立醫(yī)院取得的此類(lèi)收入在計(jì)算納稅額時(shí),可以抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額,銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額×增值稅稅率,由于增值稅是價(jià)外稅,需要進(jìn)行價(jià)稅分離,即銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額÷(1+征收率)。

    簡(jiǎn)易計(jì)稅方法較為簡(jiǎn)單,其增值稅征收率均為3%,且不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)納稅額等于銷(xiāo)售額乘以征收率3%,由于增值稅是價(jià)外稅,需要進(jìn)行價(jià)稅分離,即銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額÷(1+征收率)。

    (二)附加稅(城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加)

    公立醫(yī)院所涉及的附加稅主要為增值稅附加稅,附加稅顧名思義,是依附于增值稅而存在的,是在繳納增值稅后繳納的稅。因此,公立醫(yī)院在計(jì)算繳納增值稅時(shí),還需要繳納城建稅(稅率7%)、教育費(fèi)附加(稅率3%)和地方教育附加(稅率2%),其計(jì)算方法為增值稅繳納額乘以該3種稅種的稅率。附加稅與增值稅一并計(jì)算繳納。

    (三)個(gè)人所得稅

    對(duì)公立醫(yī)院而言,是針對(duì)職工個(gè)人取得的各項(xiàng)應(yīng)稅收入作為對(duì)象征收的一種稅,包括職工的工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得等。

    1.工資薪金所得,包括職工的工資、獎(jiǎng)金、績(jī)效、津補(bǔ)貼、夜班費(fèi)、伙食補(bǔ)助費(fèi)、過(guò)節(jié)費(fèi)、年終獎(jiǎng)等,包括以實(shí)物、有價(jià)證券等形式支付的,從福利費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給職工的人人有份的津補(bǔ)貼等,均屬于納稅范疇。

    (1)工資薪金所得的計(jì)算納稅方法

    應(yīng)納稅所得額=工資薪金所得–3500元(法定扣除額)–五險(xiǎn)一金個(gè)人繳納部分(包括商業(yè)健康險(xiǎn)),大部分醫(yī)院稅務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí),忽略了職工個(gè)人購(gòu)買(mǎi)的準(zhǔn)予納稅扣除的商業(yè)健康險(xiǎn)部分,實(shí)際導(dǎo)致部分職工未充分享受稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)最新的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》規(guī)定,個(gè)人所得稅稅率按個(gè)人月工資及薪金所得,劃分級(jí)距,適用7級(jí)超額累進(jìn)稅率,最低一級(jí)3%,最高一級(jí)45%。

    (2)年終獎(jiǎng)計(jì)算納稅方法

    根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2005]9號(hào)文件:“納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金,應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅。在一個(gè)納稅年度內(nèi),一次性獎(jiǎng)金的納稅優(yōu)惠計(jì)算辦法只允許采用一次”。職工所取得的年終一次性獎(jiǎng)金個(gè)人所得稅的計(jì)算方式為:

    發(fā)放當(dāng)月工資薪金高于準(zhǔn)予扣除額3500元時(shí),年終獎(jiǎng)扣稅方法為:年終獎(jiǎng)*稅率-速算扣除數(shù),稅率是按“年終獎(jiǎng)/12”作為“應(yīng)納稅所得額”所對(duì)應(yīng)的稅率;

    當(dāng)月工資薪金低于3500元時(shí),年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅扣稅方法為:(年終獎(jiǎng)-(3500-當(dāng)月工資))*稅率-速算扣除數(shù),稅率是按“年終獎(jiǎng)-(3500-月工資)/12”作為對(duì)應(yīng)的稅率。

    2.勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得endprint

    勞務(wù)報(bào)酬所得指職工個(gè)人從事非雇傭的各種勞務(wù)所取得的所得,如:醫(yī)療、講學(xué)、咨詢(xún)、會(huì)計(jì)、演出、技術(shù)服務(wù)等。稿酬所得,指職工個(gè)人的作品以書(shū)籍、報(bào)刊等形式出版、發(fā)表而獲得的所得;特許權(quán)使用費(fèi)所得,指?jìng)€(gè)人提供專(zhuān)利權(quán)、著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的所得。

    該類(lèi)所得按次計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,適用20%的比例稅率。其計(jì)算方法為:每次勞務(wù)報(bào)酬收入低于4000元的,費(fèi)用扣除額為800元;每次收入高于4000元的,費(fèi)用扣除額為收入額的20%。

    但是,對(duì)于勞務(wù)報(bào)酬一次性收入畸高的,實(shí)行加成征收的辦法,其適用的稅率如下圖:

    另,殘疾、孤寡人員和列屬的所得,經(jīng)批準(zhǔn)可以減征個(gè)人所得稅,減征的幅度和期限依據(jù)當(dāng)?shù)厥 ⒆灾螀^(qū)、直轄市人民政府的相關(guān)規(guī)定。

    (四)印花稅

    近年來(lái),我國(guó)印花稅征收的相關(guān)規(guī)定未做較大改動(dòng),仍執(zhí)行1988年6月6日國(guó)務(wù)院發(fā)布的《印花稅暫行條例》,該條例規(guī)定,事業(yè)、機(jī)關(guān)、團(tuán)體等都屬于印花稅的納稅義務(wù)人,因此,公立醫(yī)院屬于印花稅的納稅義務(wù)人,應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。具體征稅范圍與公立醫(yī)院密切相關(guān)的有:藥品、衛(wèi)生材料、設(shè)備儀器、總務(wù)物資等各種采購(gòu)合同,借款合同,醫(yī)療責(zé)任險(xiǎn)保險(xiǎn)合同,房屋租賃合同,營(yíng)業(yè)賬簿等。

    稅率為萬(wàn)分之三至萬(wàn)分之五不等,應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅憑證記載的金額(費(fèi)用、收入額)*適用稅率;采購(gòu)合同的稅率適用0.3‰,借款合同稅率適用0.05‰,房屋租賃合同稅率適用1‰,醫(yī)療責(zé)任險(xiǎn)保險(xiǎn)合同稅率適用1‰,“權(quán)力、許可證照”和“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目,適用定額稅率,均為按件貼花,稅額為5元。

    (五)企業(yè)所得稅

    根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)稅收管理?xiàng)l例的規(guī)定,公立醫(yī)院應(yīng)就其除醫(yī)療服務(wù)收入產(chǎn)生的結(jié)余以外的其他業(yè)務(wù)活動(dòng)的利潤(rùn)繳納企業(yè)所得稅,主要包括公立醫(yī)院的房屋租金收入、利息收入、停車(chē)場(chǎng)收入、進(jìn)修培訓(xùn)收入、食堂經(jīng)營(yíng)收入等。衛(wèi)生事業(yè)單位取得其他經(jīng)營(yíng)收入如直接用于改善衛(wèi)生服務(wù)條件的,經(jīng)稅務(wù)部門(mén)審核批準(zhǔn)可抵扣其應(yīng)納稅所得額,就其余額繳納企業(yè)所得稅。公立醫(yī)院由于其會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)核算軟件的局限性,賬務(wù)中不能清晰地核算除醫(yī)療業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的成本支出,因此,在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)只能采用簡(jiǎn)易辦法,實(shí)行核定征收,適用國(guó)稅發(fā)[2008]30號(hào)《核定征收企業(yè)所得稅暫行辦法》。

    公立醫(yī)院實(shí)行核定征收辦法征收企業(yè)所得稅的,其企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額*適用稅率,應(yīng)納稅所得額=收入總額*應(yīng)稅所得率,適用稅率與應(yīng)稅所得率均由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確定。公立醫(yī)院企業(yè)所得稅一般采用按季預(yù)繳,年終匯算清繳的方式繳納。預(yù)繳方法一經(jīng)確定,一個(gè)納稅年度內(nèi)不得改變。

    參考文獻(xiàn):

    [1]陳文斌.醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收文務(wù)的會(huì)計(jì)處理[J].衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究,2015(01):49.

    [2]陳麗云.在“營(yíng)改增"背景下對(duì)公立醫(yī)院稅負(fù)問(wèn)題的思考探討[J].中國(guó)衛(wèi)生經(jīng)濟(jì),2016(01):8-10.

    (作者單位:重慶市江津區(qū)中心醫(yī)院)endprint

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