“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響分析

■/曹玉萍 尹 楠

“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響分析

■/曹玉萍 尹 楠

2016年5月1日，我國在全國范圍內(nèi)全面推開“營改增”試點，房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、生活性服務(wù)業(yè)、金融業(yè)（含保險業(yè)）等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由原來繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。政府出臺“營改增”的本意是希望減少企業(yè)的稅負(fù)，對企業(yè)發(fā)展具有積極作用。本文從會計核算角度剖析稅制改革對房地產(chǎn)企業(yè)造成的變化和影響，并提出相應(yīng)的建議。

營改增 房地產(chǎn)企業(yè) 會計核算

2016年5月1日起，我國營業(yè)稅涉及的所有行業(yè)都變?yōu)樵鲋刀悺＿@是我國稅法史上的一次重大改革，極大影響了企業(yè)和個人。由于房地產(chǎn)業(yè)目前已成為我國經(jīng)濟的支柱性行業(yè)，本文將具體分析實行“營改增”后房地產(chǎn)會計核算發(fā)生的變化、會計處理方法及其對會計核算造成的的影響。

一、房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”后會計核算發(fā)生的變化

（一）會計科目設(shè)置發(fā)生了變化

房地產(chǎn)企業(yè)推行“營改增”之前，貸方記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅”，只設(shè)一個二級科目“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅”，會計核算比較簡單。“營改增”后，即房地產(chǎn)企業(yè)繳納增值稅時，還需對購入材料的分配、驗工計價等環(huán)節(jié)進行會計核算，并明細(xì)化、具體化核算稅金。此外，增值稅的核算比營業(yè)稅復(fù)雜，設(shè)置了多個二級科目和三級科目，如：“進項稅額”、“銷項稅額”、“已交稅金”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”等科目。

（二）會計核算原則發(fā)生了變化

過去房地產(chǎn)企業(yè)實行的營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，而現(xiàn)行的增值稅則屬于價外稅。增值稅不再像營業(yè)稅那樣影響一個房地產(chǎn)企業(yè)的損益，而是在資產(chǎn)負(fù)債表中具體體現(xiàn)出來。增值稅的稅金實質(zhì)上最終由購買方承擔(dān)，真正實行了價稅分離，這樣就有效避免了重復(fù)征稅。

（三）會計賬務(wù)處理發(fā)生了變化

房地產(chǎn)企業(yè)稅改前應(yīng)交稅金由直接根據(jù)計稅依據(jù)計算，稅改后則按“購進扣稅法”的間接計算。稅改后房地產(chǎn)企業(yè)會計賬戶設(shè)置、賬務(wù)處理遠(yuǎn)比稅改前復(fù)雜。為了降低納稅成本和納稅籌劃，房地產(chǎn)企業(yè)會計人員應(yīng)該認(rèn)真解讀“營改增”的有關(guān)法律文件，按照會計基本原理，正確處理稅務(wù)會計，提高房地產(chǎn)企業(yè)會計核算水平。

二、“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)會計處理方法

房地產(chǎn)企業(yè)超過500萬元的納稅人為一般納稅人，沒有超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人歸類為小規(guī)模納稅人。

（一）房地產(chǎn)企業(yè)一般納稅人會計處理方法：

1.房地產(chǎn)企業(yè)進項稅額的核算

房地產(chǎn)企業(yè)企業(yè)購進材料時，

借：物資采購等

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

房地產(chǎn)企業(yè)接受加工、修理修配勞務(wù)時，

借：委托加工物資等

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

房地產(chǎn)企業(yè)購入固定資產(chǎn)時，

借：固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

2.銷項稅額的核算

房地產(chǎn)企業(yè)銷售商品、提供應(yīng)稅勞務(wù)時，

借：銀行存款等

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

主營業(yè)務(wù)收入等

房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的材料等用于自建工程的，應(yīng)當(dāng)視同銷售計算應(yīng)交增值稅。

借：在建工程等

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

庫存產(chǎn)品等

3.進項稅額轉(zhuǎn)出的核算

房地產(chǎn)企業(yè)購進的材料改變用途，用于房地產(chǎn)在建工程等時，進項稅額應(yīng)該轉(zhuǎn)入相關(guān)科目。

借：在建工程等

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）

房地產(chǎn)企業(yè)在財產(chǎn)清查中發(fā)現(xiàn)的材料、產(chǎn)成品盤虧時，應(yīng)轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，其進項稅額也應(yīng)相應(yīng)的轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，它的會計分錄如下：

借：待處理財產(chǎn)損溢

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）

庫存產(chǎn)品等

（二）房地產(chǎn)企業(yè)小規(guī)模納稅人賬務(wù)處理方法

1.購入貨物、接受應(yīng)稅勞務(wù)

借：材料采購等

貸：銀行存款等

2.銷售商品、提供應(yīng)稅服務(wù)

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入等

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅

3.繳納增值稅稅額的核算

企業(yè)按規(guī)定預(yù)繳增值稅時，

借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

貸：銀行存款

次月進行會計結(jié)算時收到退回多繳納稅款時，

借：銀行存款

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

三、“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響

（一）案例分析

以某房地產(chǎn)公司為例。“營改增”后該公司為一般納稅人。假定該公司當(dāng)期房地產(chǎn)銷售價款15000萬元，對應(yīng)的開發(fā)成本為10000萬元（含建安成本、土地出讓金等）。城建稅和教育費附加沒有變化仍為10%，不考慮其他因素?！盃I改增”后，該公司相關(guān)計算如下：

該公司銷項稅額=15000÷1.11×11%=1486.49（萬元）；該公司進項稅額=10000÷1.11×11%=990.99（萬元）；該公司應(yīng)繳增值稅=1486.49－990.99=495.50（萬元）；該公司應(yīng)繳城建稅及教育費附加=495.50×10%=49.55（萬元）；該公司營業(yè)利潤=（15000÷1.11）－（10000÷1.11）－49.55=4454.95（萬元）或=15000－10000－495.50－49.55=4454.95（萬元）；該公司應(yīng)交企業(yè)所得稅=4454.95×25%=1113.74（萬元）；該公司稅后利潤=4454.95－1113.74=3341.21（萬元）；營業(yè)稅下該公司相關(guān)計算如下；該公司應(yīng)繳營業(yè)稅=15000×5%=750（萬元）；該公司應(yīng)繳城建稅及教育費附加=750×10%=75（萬元）；該公司營業(yè)利潤=15000－10000－750－75=4175（萬元）；該公司應(yīng)交企業(yè)所得稅=4175×25%=1043.75（萬元）；該公司稅后利潤=4175－1043.75=3131.25（萬元）。

稅改前后稅務(wù)、利潤對比分析表 單位：萬元

從上表中可以看出，如果不考慮其他因素，稅改后，增值稅比營業(yè)稅少，城建稅及教育費附加也減少，但所得稅增加。

實際情況是，由于“營改增”后，企業(yè)要繳納的增值稅是價外稅，需要從收取的銷售款中剝?nèi)ィ绻康禺a(chǎn)企業(yè)銷售價款稅改前后相同，稅改后實際營業(yè)收入減少；由于“營改增”后因購買商品和獲得勞務(wù)取得的進項稅額可以抵扣，故稅改后房地產(chǎn)企業(yè)營業(yè)成本減少；由于“營改增”后應(yīng)繳城建稅及教育費附加稅率10%沒有變，但增值稅比營業(yè)稅少，城建稅及教育費附加也相應(yīng)減少；由于“營改增”后應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅率還是25%，但營業(yè)利潤增加了，所以企業(yè)所得稅也相應(yīng)增加。

（二）對房地產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

資產(chǎn)類項目。在資產(chǎn)負(fù)債表中，資產(chǎn)不再含稅了，房價和原料價、勞務(wù)價等不變，貨幣資金和應(yīng)收賬款也不變；由于房地產(chǎn)企業(yè)增值稅進項稅額可以抵扣，使得開發(fā)成本降低，庫存商品房成本也降低，存貨減少，最終流動資產(chǎn)減少。

負(fù)債類項目。在案例中，該房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)交增值稅495.50萬元，稅改前應(yīng)交營業(yè)稅750萬元，應(yīng)交增值稅少于應(yīng)交營業(yè)稅，并且應(yīng)交所得稅也因稅改后利潤的減少而減少，所以應(yīng)交稅費總額減少，流動負(fù)債減少。

所有者權(quán)益類項目。在案例中，該房地產(chǎn)企業(yè)似乎稅后利潤增加了，這是假設(shè)營業(yè)收入相等，實際是增值稅是價外稅需要扣除，“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)實際營業(yè)收入減少，這就導(dǎo)致了利潤總額的減少，凈利潤也相應(yīng)減少。

（三）對房地產(chǎn)企業(yè)企業(yè)利潤表的影響

在上述的所有者權(quán)益類項目已做了相關(guān)分析。由于增值稅房地產(chǎn)企業(yè)屬于價外稅，營業(yè)收入不含增值稅稅額，導(dǎo)致產(chǎn)值下降，對房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)模產(chǎn)生較大的影響?！盃I改增”后房地產(chǎn)企業(yè)成本不含增值稅稅額，但受房地產(chǎn)企業(yè)的采購模式和供貨對象等影響，導(dǎo)致抵扣率過低，從而成本的下降低于收入的下降，最終利潤指標(biāo)也相應(yīng)下降。

（四）對房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流量表的影響

由于房地產(chǎn)企業(yè)出售商品、提供勞務(wù)取得的現(xiàn)金和購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金和稅改前一樣，但在經(jīng)營活動中支付的稅費增加，即應(yīng)交增值稅，所以在經(jīng)營活動中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額減少，但對外投資活動和籌資活動不受影響產(chǎn)生的現(xiàn)金流量不變。

四、“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的建議

（一）加強房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員的培訓(xùn)力度，提高財務(wù)人員的稅務(wù)意識

由于長期使用營業(yè)稅，可能對稅務(wù)的發(fā)票重視度不夠，因此，房地產(chǎn)企業(yè)需要加強對財務(wù)人員的培訓(xùn)工作，特別是會計人員的培訓(xùn)，重點培訓(xùn)企業(yè)財務(wù)人員學(xué)習(xí)增值稅的會計核算知識，提高稅務(wù)意識，尤其是重視增值稅專用發(fā)票的管理和使用。

（二）優(yōu)化內(nèi)部管理，提高房地產(chǎn)企業(yè)會計核算水平

“營改增”的實行影響到了房地產(chǎn)行業(yè)的營銷、發(fā)展和會計核算等很多方面，是對房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展的一項重大挑戰(zhàn)，加劇了房地產(chǎn)企業(yè)會計核算機制的壓力。因此，為了減少“營改增”實行對房地產(chǎn)企業(yè)帶來的負(fù)面影響，房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算人員應(yīng)該改善企業(yè)的會計核算機制，通過學(xué)習(xí)、借鑒國外企業(yè)的會計核算機制，根據(jù)實際情況對房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算機制進行更新，不斷提高房地產(chǎn)企業(yè)的整體管理水平。

（三）強化房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃，減輕納稅負(fù)擔(dān)

“營改增”的實行對于大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)來說，已經(jīng)不適用原來的稅收籌劃方案了，必須根據(jù)增值稅的性質(zhì)以及房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)狀，修改稅收籌劃方案或者制定新的稅收籌劃方案。通過合理完善的手段進行稅收籌劃從而減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)，盡可能從一般納稅人處購買商品和勞務(wù)，這樣，相應(yīng)的進項稅額就可以抵扣了，無形之中會給房地產(chǎn)企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢。

[1]張運賢.芻議“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)未來影響及對策〔J〕.會計師，2014（14）.

[2]黃玲，向文彬.論“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響〔J〕.財會月刊，2015（21）.

[3]晏曉波.“營改增”對企業(yè)財務(wù)管理的影響〔J〕.財會通訊，2015（08）.

F275.2

A

1004-6070（2017）11-0039-03

安徽省教育廳人文社會科學(xué)重點研究項目，安徽省建筑經(jīng)濟與房地產(chǎn)管理研究中心重點研究項目（項目編號：SK2016A0234）。

◇作者信息：安徽理工大學(xué)安徽理公置業(yè)有限責(zé)任公司

◇責(zé)任編輯：焦 巖

◇責(zé)任校對：焦 巖