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    試析內(nèi)部控制評價要素之間的有機協(xié)同

    2017-11-25 15:56:01南京廣播電視大學南京城市職業(yè)學院江蘇南京210002
    商業(yè)會計 2017年23期
    關鍵詞:控制程序內(nèi)部監(jiān)督口徑

    (南京廣播電視大學 南京城市職業(yè)學院 江蘇南京210002)

    一、突破會計審計視野的束縛,構建全口徑評價口徑

    立足于不同的視角,內(nèi)部控制評價可劃分為單口徑、全口徑兩種不同的口徑。單口徑內(nèi)控評價以防范舞弊為導向,以財務信息質(zhì)量為驅(qū)動。全口徑內(nèi)部控制則以戰(zhàn)略目標為導向,以價值創(chuàng)造為驅(qū)動。由于種種歷史或現(xiàn)實的原因,現(xiàn)實生活中,存在著人為縮小內(nèi)部控制評價口徑的現(xiàn)象。一些企業(yè)將內(nèi)部控制評價工作片面地理解為僅服務于財務報告審計的需要,將內(nèi)控評價工作完全交與財務、內(nèi)審、證券部門實施,甚至索性外包給社會會計審計機構全權代理。此現(xiàn)象嚴重背離了內(nèi)部控制評價的實施初衷。

    從本質(zhì)上看,內(nèi)部控制是組織為了實現(xiàn)自身目標所制定的保障系統(tǒng),其核心內(nèi)涵在于以戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略選擇為導向,構建滿足“會計審計、企業(yè)管理、外部監(jiān)管”多維度需要的目標體系。內(nèi)控評價作為測定企業(yè)內(nèi)控制度是否為內(nèi)控目標實現(xiàn)提供了合理保證的實施環(huán)節(jié),其評價工作必然要求突破會計審計視野的束縛,擺脫以往評價標準及方法單一僵化的局限,從人員配備到評價口徑,緊密圍繞“會計信息質(zhì)量、企業(yè)價值增值、政府監(jiān)督”等三方面需要,構建全口徑評價口徑,從而充分發(fā)揮內(nèi)控評價在發(fā)現(xiàn)內(nèi)控存在問題與缺陷、控制風險提升效率、最終實現(xiàn)組織目標的功能。

    二、正確認識三大評價口徑之間存在的矛盾或沖突

    全口徑內(nèi)部控制評價圍繞企業(yè)內(nèi)控工作的開展是否滿足會計信息質(zhì)量、提升經(jīng)營管理水平、監(jiān)管部門法律規(guī)范要求等方面而展開。會計信息質(zhì)量口徑側(cè)重于依據(jù)審計標準對財產(chǎn)安全與財務報表的可靠性進行測定,經(jīng)營目標口徑則主要對組織規(guī)劃及其經(jīng)營決策程序進行評價,法律法規(guī)口徑則是敦促企業(yè)提升內(nèi)控法律執(zhí)行力。然而由于不同口徑的內(nèi)控評價對其指標體系提出的要求不盡相同,涉及的的目標導向、業(yè)務事項存在著較大的差異,加之評價人員構成及其綜合素質(zhì)的局限性,常常模糊人們對內(nèi)控評價口徑及其目標的的認識,進而出現(xiàn)了由于目標定位不清晰而導致的評價效率偏低的問題。這就要求評價實施中,評價工作立足于公司面臨的內(nèi)外環(huán)境、公司治理現(xiàn)狀等方面,統(tǒng)籌構建三大口徑相互協(xié)同的評價體系,及時化解評價實施過程中各口徑之間的沖突,從而確保內(nèi)控評價的全口徑范疇。

    三、構建以風險管理為主線的五要素評價內(nèi)容

    我國《內(nèi)部控制評價配套指引》采用了要素評價法,該方法將內(nèi)部控制的五要素作為評價內(nèi)容框架,以企業(yè)經(jīng)營管理活動相關環(huán)節(jié)為載體,旨在全面反映企業(yè)內(nèi)部控制的實施狀況。筆者認為,內(nèi)控評價的本質(zhì)在于及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)控設計及其運行中存在的風險,測定企業(yè)應對風險的有效性,在此基礎上識別漏洞,對控制缺陷進行評估。因此,建議實施要素評估法進行內(nèi)控評估中,將風險管理作為主線嵌入其中,構建風險管理為核心、資源約束為條件的五要素內(nèi)部控制評價框架體系。

    立足于“內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督”五大方面,各評價要素實施中應重點把握如下問題:

    (一)立足于公司治理及其軟控制對“內(nèi)控環(huán)境”進行評估。內(nèi)部控制伴隨著公司制產(chǎn)生而建立,其核心推動力來自于委托代理關系,所有者與管理者的委托代理關系由公司治理進行規(guī)范,而管理者與其以下各級層次的關系則由內(nèi)部控制進行規(guī)范。由此,規(guī)范的公司治理結構,切合公司發(fā)展戰(zhàn)略的組織構建及其企業(yè)文化等方面,便成為內(nèi)部控制健康運行的基礎保障。離開了這一根本保障,即使再完美的控制程序與方法也無法找到其賴以生存的土壤。基于控制環(huán)境在控制要素中的這一核心地位,控制環(huán)境評價工作組織中應重點圍繞以下兩大方面進行考察:其一,評價公司治理結構是否為內(nèi)部控制作用的發(fā)揮提供了良好的前提保障。即任何權力的運用是否都掌握在董事會的有效約束和控制之下。因為以管理層為主體的內(nèi)部控制,其本身并不具備防止自身舞弊的能力,只有完善的公司治理內(nèi)部制衡機制,才能從根本上確保管理層實施的內(nèi)部控制制度的有效性。其二,評價由管理層為主體實施的內(nèi)部控制是否有效建立了控制與管理的融合對接。內(nèi)部控制不僅是一種經(jīng)濟手段,更具有較強的文化屬性,內(nèi)控環(huán)境的評價不能局限于傳統(tǒng)審計視角的“經(jīng)濟人”假設,而應立足于企業(yè)文化層面對其 “軟控制”環(huán)境進行評價,通過對其價值理念、崗位職責、激勵機制等方面的全方位評價,發(fā)現(xiàn)問題。

    (二)建立從風險識別至防范應對的“風險評估”體系。世界經(jīng)濟近二十年來發(fā)展的不確定性及其競爭日趨激烈,使得內(nèi)部控制系統(tǒng)面臨的風險日益嚴峻。風險管理相對于資產(chǎn)記錄的安全性、管理活動的規(guī)范性、法律法規(guī)的遵守性而言,顯得尤為重要。隨著“企業(yè)風險管理框架”的出臺,內(nèi)部控制與風險管理已逐漸融為一體,風險管理一定程度上已成為內(nèi)部控制的代名詞。由此,立足于企業(yè)實際,建立風險識別機制,進行風險分析,提出風險應對舉措,成為內(nèi)部控制風險管理的核心所在。風險評估中應重點抓住以下三大關鍵問題:其一,選定與風險容量相匹配的目標,對潛在事項的不確定進行識別,將事后控制拓展為事前控制與事中控制。其二,采取行動將風險控制在“容限”與“容量”以內(nèi),準確測定實際與目標之間的偏離程度,科學確立目標實現(xiàn)過程中自身能夠承受的風險大小,在此基礎上,提出相應的風險控制應對策略。

    (三)圍繞重點環(huán)節(jié)與薄弱環(huán)節(jié)對“控制活動”進行評估。內(nèi)控環(huán)境奠定了內(nèi)控的基調(diào),風險評估明確了目標設定及其風險辨識與防范的要求,控制活動則應通過對其控制程序與方法的評價,考察控制手段是否合理到位,是否掩蓋了本來可以識別并防范的風險。因此,必須充分認識控制程序與方法對于控制結果的決定性作用,促使控制活動要素真正擔當起核心樞紐的地位與作用?;诔绦虻膹碗s性,筆者建議關注“重點領域與薄弱環(huán)節(jié)”兩大方面:其一,對關鍵性的重點控制點進行評價。企業(yè)作為一個有機的循環(huán)整體,內(nèi)部控制涉及諸多層面與環(huán)節(jié),然而,不同層面與環(huán)節(jié)對內(nèi)控實施效果具有不同程度的重要性,若不分主次輕重、全面鋪開內(nèi)控實施及其評價工作,必然帶來成本高效益低問題。為此,內(nèi)部控制實施及其評價必須充分遵循重要性原則,著重圍繞重要領域的業(yè)務開展情況、重要項目的風險控制情況、重要舉措的實施計劃情況等方面,考察、檢驗這些重要關鍵點是否設計了相應的控制程序,控制方法是否能預防和控制關鍵點的風險,是否對不需要重點控制的環(huán)節(jié)設計了過多的控制程序,甄選出在企業(yè)價值流中發(fā)揮作用較大、影響范圍較廣、具有決定全局成效的關鍵控制點,通過對關鍵控制的重點控制,建立更為合理、更有效率的控制規(guī)范。其二,對企業(yè)內(nèi)控實施中的薄弱環(huán)節(jié)進行評價。對于內(nèi)控基礎薄弱、會計控制不夠健全的企業(yè),著重于加強授權批準與不相容職務分離等制度建設,進而提高會計信息質(zhì)量。對于內(nèi)部管理控制薄弱、過程控制不夠嚴密的企業(yè),則應著重于投資決策與集中采購等重大項目的論證與可行性分析,以降低經(jīng)營風險、確保資產(chǎn)安全。對于法律意識淡漠、涉及訴訟或侵害他人利益的企業(yè),加強相關法律的守法執(zhí)法力度,明確違法行為應承擔的法律責任,從而確保經(jīng)營活動的合規(guī)合法。

    (四)“信息與溝通”重在評價信息傳遞與反饋能否為內(nèi)控有效性提供保障。內(nèi)部控制系統(tǒng)必須以有效的信息傳遞與反饋機制為基礎。隨著《內(nèi)部控制——整體框架》首次引入“信息溝通”要素,越來越多的企業(yè)充分意識到信息化的發(fā)展對內(nèi)部控制產(chǎn)生的影響,構建了內(nèi)部控制信息化平臺。然而,若要真正實現(xiàn)內(nèi)控評價信息化功能,絕非簡單的信息化平臺搭建、信息數(shù)據(jù)收集匯總與傳遞。首先應關注內(nèi)控信息化與企業(yè)流程再造是否有機嵌入,確保信息不走樣,以此為基礎,評價信息供給與內(nèi)控評價信息需求是否存在缺口,在確保信息準確到位的基礎上,進行收集、處理、傳遞、反饋,最終確保其功能的發(fā)揮。

    (五)充分發(fā)揮“內(nèi)部監(jiān)督”職能,為內(nèi)控制度有效性測定構筑再筑防線。內(nèi)部監(jiān)督旨在依據(jù)企業(yè)內(nèi)控制度,對內(nèi)部控制的有效性進行認定與評價,尤其對監(jiān)事會、審計委員會、內(nèi)部審計機構在內(nèi)控設計與運行中是否發(fā)揮監(jiān)督作用進行監(jiān)督檢查。要從根本上發(fā)揮內(nèi)控評價的內(nèi)部監(jiān)督功能,首先應厘清兩種監(jiān)督職能的關系,內(nèi)部控制評價開展的“內(nèi)部監(jiān)督”,是對相關監(jiān)督職能是否有效作用發(fā)揮的再監(jiān)督。因此,內(nèi)部監(jiān)督應立足于滿足內(nèi)部評價的三大口徑,對內(nèi)控實施中已實施監(jiān)督的相關方面,尤其是重點環(huán)節(jié)、業(yè)務活動進行全方位測定與評價,從而確保對內(nèi)控制度的有效性測定再構筑最后一條防線。

    綜上所述,全口徑下內(nèi)部控制評價要素之間“你中有我,我中有你”,構建相互協(xié)同的評價機制對于內(nèi)控評價的效率的提升,具有至關重要的作用。因此,內(nèi)部控制評價實施中,首先應從高層管理者對內(nèi)部控制重視程度入手,構建良好的內(nèi)部環(huán)境,進一步考察企業(yè)是否建立了風險辨識及其衡量機制,進而對控制程序與方法能否有效預防和控制風險進行分析認定,同時對信息傳遞與反饋平臺能否為內(nèi)部控制效率提供保障進行評價,最終對內(nèi)部監(jiān)督的運行機制進行再評價,從而不斷提升各要素對五要素的整體效益,從根本上實現(xiàn)其發(fā)現(xiàn)內(nèi)控建立與執(zhí)行中存在問題與缺陷,敦促落實整改,持續(xù)優(yōu)化企業(yè)內(nèi)控制度建設的功能。

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