《政府補助》2016會計準則變化

金聰聰

【摘要】本文將具體對2016年新修訂的《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》（下稱“本準則”）修改前后的條款內(nèi)容進行比較分析，討論修改后的政府補助準則與原準則的差異，并分析會計準則的修改會對企業(yè)產(chǎn)生怎樣的財務(wù)影響。

【關(guān)鍵詞】會計準則；新舊對比；財務(wù)影響

一、政府補助概念

1、政府補助定義

政府補助，是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。政府補助主要包括財政撥款、稅收返還、財政貼息、無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)等形式。政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。

2、政府補助特征

第一，政府補助是來源于政府的經(jīng)濟資源。對企業(yè)收到的來源于其他機構(gòu)的補助，有確鑿證據(jù)表明政府是補助的實際撥付者，其他機構(gòu)只是起到代收代付的作用，則該項補助也屬于來源于政府的經(jīng)濟資源。

第二，政府補助是無償?shù)?。政府與企業(yè)之間雙向、互惠的交易不屬于政府補助。政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，享有企業(yè)相應(yīng)的所有權(quán)，政府與企業(yè)之間是投資者與被投資者的關(guān)系，屬于互惠交易，此時，政府撥入的投資補助等專項撥款中，國家相關(guān)文件要求作為所有者權(quán)益進行會計處理的，不屬于本準則規(guī)范的政府補助，計入實收資本科目。企業(yè)與政府發(fā)生交易所取得的收入，如果該交易與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，且來源于政府的經(jīng)濟資源是企業(yè)商品或服務(wù)的對價或者是對價的組成部分，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定進行會計處理，不適用本準則。

二、準則新舊對比

1、政府補助的范圍

對于企業(yè)來說，企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源并不一定都是政府補助，還有可能是政府對企業(yè)的資本性投入和政府購買服務(wù)。政府補助如果是政府的資本性投入，雖然計入營業(yè)外收入，但如果該交易與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，企業(yè)有理由將其作為營業(yè)收入，如果作為營業(yè)外收入會在一定程度上減少企業(yè)的營業(yè)利潤，從而對企業(yè)價值產(chǎn)生不利影響；此外，若繼續(xù)作為政府補助，企業(yè)在通過遞延收益反應(yīng)時，按照時間順序遞延確認營業(yè)外收入也會一定程度上影響企業(yè)的會計利潤確認的時間。例如：新能源汽車價格補貼等各種隨主營業(yè)務(wù)形成的政府補貼名義上是政府補貼，實際上卻是與企業(yè)日常經(jīng)營活動相掛鉤，且構(gòu)成了企業(yè)商品或服務(wù)對價的組成部分，會計上應(yīng)當作為收入而不是政府補助進行會計處理。

實務(wù)界有必要在政府補助準則中明確規(guī)定政府補助和營業(yè)收入的區(qū)分原則。在原準則的基礎(chǔ)上，征求意見稿增加了對政府補助特征的表述，以便于區(qū)分企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源是政府補助、政府資本性投入還是政府購買服務(wù)，合理的區(qū)分可以讓企業(yè)的收入與費用更加清晰，一定程度上也會加大企業(yè)研究創(chuàng)新的積極性。因此，政府補助應(yīng)該與收入做好明顯的區(qū)分。

2、政府補助的確認和計量

政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照收到或應(yīng)收的金額計量。政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當以相關(guān)憑據(jù)中注明的價值計量；如該資產(chǎn)相關(guān)憑據(jù)上沒有注明價值的，按照名義金額（1元）計量。

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)當確認為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益。原準則要求在分攤時，將遞延收益轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入，征求意見稿中，遞延收益需要轉(zhuǎn)入營業(yè)收入，雖然利潤總額不受影響，但是企業(yè)的營業(yè)收入增加，營業(yè)外收入減少。此外，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)當將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的損益，原準則轉(zhuǎn)出至營業(yè)外收入，征求意見稿將其列入營業(yè)收入或營業(yè)外收入。

與收益相關(guān)的政府補助，應(yīng)當分別下列情況進行會計處理：第一，用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，或者獎勵企業(yè)已發(fā)生的行為的，原準則計入營業(yè)外收入，征求意見稿將其列入營業(yè)收入或營業(yè)外收入；第二，用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，或者引導企業(yè)將要發(fā)生的行為的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)費用或損失的期間或相關(guān)行為發(fā)生的期間，原準則計入營業(yè)外收入，征求意見稿將其列入營業(yè)收入或營業(yè)外收入。

對同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助，應(yīng)當區(qū)分不同部分分別進行會計處理；難以區(qū)分的，應(yīng)當整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助。具體會計處理同前。

3、列報和披露

原準則將政府補助計入營業(yè)外收入，而新準則要求企業(yè)應(yīng)當在利潤表中的“營業(yè)利潤”項目之上單獨列報計入其他收益的政府補助。

此外，企業(yè)應(yīng)當在附注中單獨披露與政府補助有關(guān)的下列信息：第一，政府補助的種類及金額；第二，計入當期損益的政府補助金額；第三，本期返還的政府補助金額及原因；第四，企業(yè)若取得財政貼息的，還應(yīng)當披露該事項以及優(yōu)惠利率。變更后的第16號企業(yè)會計準則變得更加完整，使得企業(yè)的政府補助來源與去向更加的清晰。

三、預期財務(wù)影響

1、政府補助相關(guān)會計科目的使用

現(xiàn)行企業(yè)會計準則應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)在確認政府補助時與資產(chǎn)相關(guān)的應(yīng)計入遞延收益，除與資產(chǎn)相關(guān)外的政府補助應(yīng)計入營業(yè)外收入，不得作業(yè)營業(yè)收入確認。但在實務(wù)中，部分補助資金與企業(yè)日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，應(yīng)該確認為營業(yè)收入，現(xiàn)行準則的處理，會在一定程度上影響到企業(yè)的利潤構(gòu)成狀況，不利于企業(yè)開展科研創(chuàng)新活動。因此，財政部對原會計準則進行的修訂。新準則修訂后，企業(yè)可以將符合條件的政府補助確認為營業(yè)收入，提升核心競爭力，此外，企業(yè)在進行會計變更后應(yīng)該使用追溯調(diào)整法對會計變更進行賬務(wù)處理。

在征求意見稿中，對屬于政府補助的經(jīng)濟資源，應(yīng)根據(jù)是否與企業(yè)日常經(jīng)營活動相關(guān)，按是否與日常經(jīng)營活動有關(guān)分別計入營業(yè)收入和營業(yè)外收入。在個別情況下，政府補助還可以沖減相關(guān)成本費用，極大地變更了原準則的內(nèi)容，例如某些化工類企業(yè)，政府按芳烴生產(chǎn)企業(yè)實際耗用的石腦油數(shù)量退還石腦油成本中所含消費稅，應(yīng)當沖減芳烴生產(chǎn)成本。

2、財政貼息的會計處理

原準則對企業(yè)獲得的財政貼息，應(yīng)該在收到時一次性確認收入，而征求意見稿對財政貼息的會計處理做了更加詳細的規(guī)定，企業(yè)取得財政貼息的，應(yīng)當區(qū)分財政將貼息資金撥付給貸款銀行和財政將貼息資金直接撥付給受益企業(yè)兩種情況，既不違背國際趨同的原則，也允許企業(yè)選擇簡易方法，滿足不同企業(yè)的現(xiàn)實需求。

財政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向受益企業(yè)提供貸款，企業(yè)可以選擇下列方法之一進行會計處理：第一，以實際收到的貸款金額作為貸款的入賬價值，按照該政策性優(yōu)惠利率計算借款費用；第二，以貸款的公允價值（根據(jù)同類貸款市場利率計算）作為貸款的入賬價值并按照實際利率法計算借款費用，實際收到的金額與貸款入賬價值之間的差額確認為遞延收益。遞延收益在貸款存續(xù)期內(nèi)采用實際利率法攤銷，沖減相關(guān)借款費用。企業(yè)選擇了上述兩種方法之一作為會計政策后，應(yīng)當統(tǒng)一運用，不得隨意變更。

四、結(jié)束語

通過對《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》修改前后的條款內(nèi)容進行比較分析，得出預期會產(chǎn)生的財務(wù)影響。修訂后的我國中央財政部門的新《企業(yè)會計準則》，做到了與國際會計管理制度的接軌，在原有會計準則基礎(chǔ)上進行了修改與調(diào)整的基礎(chǔ)上，進一步完善了國家的會計管理法律機制。相關(guān)會計政策變更后，企業(yè)應(yīng)對會計政策變更進行追溯調(diào)整。此外，對于某些無法使用追溯調(diào)整法的會計政策變更，企業(yè)應(yīng)使用未來適用法，不用進行追溯，直接采用新的會計政策。