將作業(yè)成本法引入企業(yè)成本管理中

[摘 要] 信息化科技的迅猛發(fā)展使得整個制造業(yè)的加工系統(tǒng)呈現(xiàn)出不可逆轉(zhuǎn)的自動化、信息化和復(fù)雜化趨勢。企業(yè)追求成本信息的細(xì)致精確也就成為當(dāng)務(wù)之急，于是在成本管理中引入作業(yè)成本法就成為一種必然。作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心，以成本動因?yàn)榛A(chǔ)來選擇作業(yè)中心，確認(rèn)和計(jì)算作業(yè)量，并以此來分配間接費(fèi)用的一種成本核算與管理的方法。

[關(guān)鍵詞] 作業(yè)成本法；原理；優(yōu)勢；應(yīng)用

當(dāng)前，隨著信息化科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展和市場呈現(xiàn)出的個性化、多樣化的需求勢態(tài)，使得整個制造企業(yè)的加工系統(tǒng)呈現(xiàn)出不可逆轉(zhuǎn)的自動化、信息化和復(fù)雜化并駕齊驅(qū)的趨勢。在此大環(huán)境下，企業(yè)的成本更加成為利益相關(guān)者各方關(guān)注的焦點(diǎn)，也成為影響企業(yè)發(fā)展的重要因素，而使成本信息的細(xì)致精確也就成為企業(yè)成本管理的當(dāng)務(wù)之急。

運(yùn)用作業(yè)成本法（英文Activity 一 Based Costing，縮寫 ABC），通過對企業(yè)的作業(yè)，作業(yè)鏈以及價值鏈的分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的過程當(dāng)中存在的弊端并區(qū)別增值和不增值的作業(yè)，對不增值的作業(yè)要采取相應(yīng)的措施，進(jìn)行合并、優(yōu)化或者直接取消作業(yè)，提高作業(yè)的工作效率及效益，使得企業(yè)的業(yè)務(wù)處理流程處于不斷的改進(jìn)之中，這樣才能使得整個企業(yè)的成本管理水平得到不斷的提升。作業(yè)成本法，英文是Activity 一 Based和Costing，可分別為譯為以作業(yè)活動為基礎(chǔ)的和成本計(jì)算方法，所以作業(yè)成本法可以大概理解為以作業(yè)活動為基礎(chǔ)的成本計(jì)算方法。作業(yè)成本法，是以作業(yè)為核心，以成本動因?yàn)榛A(chǔ)來選擇作業(yè)中心，并確認(rèn)和計(jì)算作業(yè)量，并以此來分配間接費(fèi)用的一種成本核算方法。首先它是一種準(zhǔn)確先進(jìn)的成本計(jì)算方法，成本動作為其驅(qū)動力，連接了從資源消耗、作業(yè)量到產(chǎn)品價值的一系列經(jīng)濟(jì)活動，有利于計(jì)算作業(yè)量，為作業(yè)中心提供了分配基礎(chǔ)， 從而把作業(yè)成本分配到產(chǎn)品中，能夠準(zhǔn)確計(jì)算簡介費(fèi)用的成本，有利于企業(yè)進(jìn)行成本控制和提高效率；其次，它也是一種成本計(jì)算和成本控制集合的全新的全成本管理制度”，和傳統(tǒng)成本計(jì)算方法進(jìn)行對比，它有自己的優(yōu)點(diǎn)：它以作業(yè)為中心， 選擇、計(jì)量作業(yè)成本為手段，為發(fā)現(xiàn)和消除“不增值的作業(yè)”，改進(jìn)“可增值作業(yè)”及時提供有用信息，從而有利于降低有關(guān)成本損失、減少資源浪費(fèi)?？梢?，作業(yè)成本法有利于企業(yè)降低間接費(fèi)用所引起的成本，有利于細(xì)致地分析成本動因引起的作業(yè)量的變化，從而更好地發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)的決策、管理和控制，從而有利于提高企業(yè)的成本管理水平

作業(yè)成本法源于上世紀(jì)30 年代末美國會計(jì)學(xué)家埃里克·科勒（Eric Kohler）的思想，在《會計(jì)論壇》中第一次提出作業(yè)、作業(yè)會計(jì)以及作業(yè)賬戶等名詞，并將這些名詞編入1952年出版的《會計(jì)師詞典》中。又于1971年，在作業(yè)基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)出一套管理系統(tǒng)被喬治·斯坦伯斯（George·Staubus）提出，并于同年出書《作業(yè)成本和投入產(chǎn)出會計(jì)》，透徹的闡明講述了作業(yè)成本會計(jì)的賬務(wù)處理方法和作業(yè)的投入產(chǎn)出控制方法，此方法的確定就是計(jì)算工作量很大，由于計(jì)算手段的限制，因此沒有得到重視。直到20世紀(jì)80年代中期，由Cooper&Kaplan 對作業(yè)成本計(jì)算進(jìn)行了系統(tǒng)、深入的理論和應(yīng)用研究之后，作業(yè)成本計(jì)算法備受西方會計(jì)界的關(guān)注。而在我國目前企業(yè)的管理經(jīng)驗(yàn)、管理手法相對較為落后，理論界對如何應(yīng)用作業(yè)成本計(jì)算提高企業(yè)整體管理水平談得較少。作業(yè)成本法的優(yōu)勢使管理者明白哪些作業(yè)是增值作業(yè)，哪些是不增值作業(yè)；哪些是一般作業(yè)；哪些是關(guān)鍵作業(yè)，然后從中盡可能去減少不增值作業(yè)，把握關(guān)鍵作業(yè)，使采取的管理措施更加有效地增加企業(yè)價值和控制成本。

作業(yè)成本法將“作業(yè)”這一思想引入到一個從資源到產(chǎn)品的生產(chǎn)流程中，遵循作業(yè)引起生產(chǎn)的進(jìn)行，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生；作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)。它依據(jù)成本動因進(jìn)行作業(yè)的選擇和同質(zhì)組歸類，在作業(yè)中心中，將資源消耗費(fèi)用依據(jù)資源動因進(jìn)行歸集形成成本庫，在產(chǎn)品的形成過程，將作業(yè)成本庫依據(jù)成本動因進(jìn)行分配，這就為完成了以作業(yè)為核心從資源消耗到全部總產(chǎn)品的形成過程。通過作業(yè)成本法的基本原理，作業(yè)成本和作業(yè)成本分配率計(jì)算出的產(chǎn)品的成本更準(zhǔn)確，有利于估計(jì)作業(yè)成本消耗的各個方面和其來龍去脈。作業(yè)成本法將成本歸集在成本中心的資消耗源的各個作業(yè)中，再以成本動因分配到最終產(chǎn)品，這樣更全面、準(zhǔn)確地進(jìn)行了成本核算，具有相關(guān)性和可比性。

傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法是兩種成本核算的方法，作業(yè)成本法是在傳統(tǒng)成本發(fā)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，是為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本法計(jì)算的成本和現(xiàn)實(shí)成本的差距而產(chǎn)生的，是成本的計(jì)算更加準(zhǔn)確有效，兩者既有聯(lián)系又有區(qū)別，并且作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法比較，有自己的獨(dú)特計(jì)算與管理優(yōu)勢。作業(yè)成本法在傳統(tǒng)成本法的基礎(chǔ)之上發(fā)展的，它們有必不可分的的聯(lián)系，它們都是一種成本的核算方法，在直接費(fèi)用上成本計(jì)算方法一致，都進(jìn)行間接費(fèi)用的分配，從一定程度上說，對企業(yè)預(yù)算決策和經(jīng)營管理的都有一定的指導(dǎo)作用。二者的區(qū)別是條件范圍的不同，傳統(tǒng)成本法產(chǎn)生于機(jī)器大生產(chǎn)時代，作業(yè)成本法產(chǎn)生于自動化水平不斷提升的時代；間接費(fèi)用的分配基礎(chǔ)和分配標(biāo)準(zhǔn)不同，傳統(tǒng)成本法的對間接費(fèi)用分配基礎(chǔ)是工時，依據(jù)人工工時或機(jī)器工時分配成本到產(chǎn)品中，作業(yè)成本法的分配基礎(chǔ)是成本動因，依據(jù)資源動因和作業(yè)動因，進(jìn)行“資源-成本-產(chǎn)品”的分配，傳統(tǒng)成本法用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)，作業(yè)成本法以成本動因?yàn)榉峙浠鶞?zhǔn)的多元分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行成本到產(chǎn)品的追蹤和分配；成本對象的計(jì)算差不同，傳統(tǒng)成本法以企業(yè)的產(chǎn)品成本為成本對象進(jìn)行計(jì)算的，而作業(yè)成本法的成本計(jì)算對象則在前者基礎(chǔ)上增加了資源、作業(yè)、作業(yè)中心，成本計(jì)算對象更加多樣豐富，成本信息更加準(zhǔn)確；成本計(jì)算流程不同，作業(yè)成本法直接費(fèi)用的計(jì)算與傳統(tǒng)成本法相同，在間接費(fèi)用的計(jì)算上則采用按成本動因引起的作業(yè)進(jìn)行分配，對成本的計(jì)算更加準(zhǔn)確，并且可以找到成本發(fā)生變化的前因后果。

與傳統(tǒng)成本法相比，作業(yè)成本法以成本動因?yàn)榛A(chǔ)進(jìn)行成本分配，具有以下傳統(tǒng)成本法所不具有的優(yōu)勢：能詳細(xì)準(zhǔn)確地提供成本信息和進(jìn)行成本的控制，作業(yè)成本法以作業(yè)作為其研究的的中心，通過對費(fèi)用占比重很大的間接費(fèi)用按成本動因進(jìn)行追蹤及動態(tài)分析，使成本的計(jì)算更加接近真實(shí)成本，企業(yè)管理者也可以利用成本動因確定哪些間接費(fèi)用的成本費(fèi)用較高，進(jìn)而對這些高費(fèi)用的間接成本進(jìn)行追根溯源分析，進(jìn)行針對性地控制企業(yè)成本，提高企業(yè)在市場中的競爭力。有利于企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部管理和科學(xué)決策，作業(yè)成本法通過成本動因進(jìn)行 “資源-作業(yè)-成本”的有效分配，從而有利于將產(chǎn)品的成本動因和作業(yè)進(jìn)行有效關(guān)聯(lián)，哪部分主要作業(yè)成本高，哪部分非增值作業(yè)成本高，哪部分增值作業(yè)成本高，就一目了然，這樣便于將責(zé)任明確到各個作業(yè)及個人，對他們的日常工作進(jìn)行業(yè)績考核，以制定相應(yīng)的獎懲政策，提高其員工的積極性，有利于企業(yè)的內(nèi)部管理。作業(yè)成本法將以作業(yè)為中心的產(chǎn)品生產(chǎn)流程納入成本計(jì)算和內(nèi)部管理，便于企業(yè)分析產(chǎn)品對顧客產(chǎn)生的價值，有利于企業(yè)提出一系列有關(guān)作業(yè)的科學(xué)決策。

目前，管理會計(jì)在我國企業(yè)的應(yīng)用正在興起，但是引進(jìn)作業(yè)成本法還是有來自專業(yè)人員方面的阻力和過去的成本核算觀念?！闫髽I(yè)現(xiàn)存的成本核算主要是為財(cái)務(wù)會計(jì)服務(wù)，但其中某一些準(zhǔn)則限制了成本核算體系的改進(jìn)；其次是獲取細(xì)致的成本資料還是有難度的。隨著我國科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，其制造環(huán)境將逐步改善，電算化、自動化的大中型企業(yè)將越來越多，但要改變管理上的傳統(tǒng)模式，則必須給予大量人力、物力、財(cái)力上的投入。在中國“信息化帶動工業(yè)化”的國家戰(zhàn)略引導(dǎo)下，企業(yè)將作業(yè)成本法引入成本管理中的空間還是十分巨大，但企業(yè)必須通過理論學(xué)習(xí)、模型實(shí)踐等方式，獲得成功實(shí)施作業(yè)成本管理經(jīng)驗(yàn)。引入作業(yè)成本法企業(yè)首先要有相應(yīng)的科學(xué)的管理制度，這是實(shí)行的基礎(chǔ)和保證。只有企業(yè)管理科學(xué)化，才能有效地劃分費(fèi)用產(chǎn)生的環(huán)節(jié)和區(qū)域，準(zhǔn)確地分析費(fèi)用產(chǎn)生的原因；才能對成本管理和控制提出更高的要求，從而使作業(yè)成本會計(jì)的實(shí)施具有客觀保證。其次要切實(shí)實(shí)施內(nèi)部管理控制，建立完善的規(guī)章制度及適當(dāng)?shù)莫剳痛胧M(jìn)行作業(yè)動因和資源動因的分析。最后還應(yīng)明確員工各自崗位責(zé)任，定期進(jìn)行業(yè)績評價考核，從而調(diào)動員工控制成本的責(zé)任感和積極性，達(dá)到成本管理的全員化。

另外，要有計(jì)劃有步驟地推廣實(shí)施，可以先在小范圍內(nèi)試點(diǎn)，然后推廣。目前我國企業(yè)的資金和員工素質(zhì)都不是很理想，所以應(yīng)先采用作業(yè)分析法剔除某些作業(yè)，然后按照成本——效益原則對其余的作業(yè)排隊(duì)，先取關(guān)鍵作業(yè)作為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行作業(yè)成本計(jì)算。

現(xiàn)代企業(yè)觀認(rèn)為企業(yè)是一個為了滿足顧客需求而設(shè)計(jì)的“一系列作業(yè)”的作業(yè)鏈的集合體，企業(yè)為了提供滿足顧客需求的產(chǎn)品而發(fā)生的一系列作業(yè)便是該企業(yè)的作業(yè)價值鏈。在應(yīng)用作業(yè)的方法來分析改進(jìn)作業(yè)、消除或降低成本時，需要考慮的是：作業(yè)鏈上的作業(yè)與作業(yè)之間彼此是相互聯(lián)系的，某一項(xiàng)作業(yè)的減少或消除，可能會造成其它相關(guān)作業(yè)成本的增加，反而使企業(yè)總體的作業(yè)成本上升，那么消除該項(xiàng)作業(yè)顯然是不合理的。所以，企業(yè)在進(jìn)行作業(yè)分析的時候，要將單個作業(yè)放到企業(yè)的整體作業(yè)鏈上進(jìn)行管理和分析，在使企業(yè)的整個作業(yè)成本鏈最小的前提下，選擇優(yōu)化的作業(yè)管理方法。

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作者簡介：

晉蕊（1972—）女，山西晉城，會計(jì)師，本科，單位：中國石油天然氣集團(tuán)公司青海油田公司財(cái)務(wù)處，研究方向：企業(yè)成本管控、會計(jì)信息質(zhì)量的提高、預(yù)算管理對企業(yè)的作用。