企業(yè)稅收籌劃理論與實踐

溫志清

隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立，改革開放和體制轉軌帶來經(jīng)濟快速增長的同時，經(jīng)濟發(fā)展與社會發(fā)展不同步，社會矛盾和社會問題就凸顯出來。就業(yè)問題就是這些社會矛盾與問題中較為突出的問題，可以說就業(yè)問題關系到國民經(jīng)濟的發(fā)展和社會的穩(wěn)定。稅收籌劃是指納稅人在稅法的規(guī)定和許可的范圍之內，通過對公司財務中涉及到稅務方面的活動合理的籌劃和安排，充分利用政府部門和稅法中提供的優(yōu)惠政策和可以選擇的條款，來減輕公司稅收負擔的行為，也被稱為納稅籌劃。

1 企業(yè)稅收籌劃理論的起源

目前在發(fā)達國家中稅務籌劃已經(jīng)十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展的重要組成部分。據(jù)記載，稅務籌劃的誕生追溯到19世紀的意大利，但是現(xiàn)代稅務咨詢成立于1959年的歐洲稅務聯(lián)合會，這是由從事稅務方面的專業(yè)人員和團體組成，其聯(lián)合會成員遍及歐洲各地國家。歐洲稅務聯(lián)合會提出在聯(lián)合會中的稅務專家是以事務咨詢?yōu)橹行拈_展稅務方面的服務，因此在稅務方面真正形成了稅務籌劃的出現(xiàn)，從而不斷地發(fā)展起來的。而在我們國家，稅務籌劃方面的發(fā)展較晚，其發(fā)展速度比較緩慢。隨著經(jīng)濟的發(fā)展稅收才在不斷地擔負起組織財政收入和調節(jié)人們收入分配的職能，也是稅務籌劃的概念在企業(yè)中運行，為企業(yè)的良好發(fā)展起到了重要的作用。

2 企業(yè)稅收籌劃理論的發(fā)展現(xiàn)狀

在20世紀90年代以前，我國關于稅務籌劃方面的理論研究很少。這主要是由以下二方面的原因造成的：一方面，在以往的計劃經(jīng)濟收集整理體制下，企業(yè)為國家或集體所有，企業(yè)的經(jīng)營自主權受到極大限制；同時，企業(yè)每年為國家所貢獻的利稅作為國有企業(yè)考核的一項重要指標，因此，企業(yè)沒有稅務籌劃的壓力和動力。另一方面，由于社會上對稅務籌劃存在錯誤認識，特別是稅法詳細地規(guī)定了納稅人的納稅義務，卻很少、甚至沒有規(guī)定納稅人的權利，這使很多人把稅務籌劃與偷稅、漏稅等同起來，使納稅人從事稅務籌劃承擔了過高的涉稅風險，因此阻礙了稅務籌劃理論的研究及其實際應用的發(fā)展。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展稅收籌劃受到了重視，企業(yè)稅務籌劃的理論與實務研究悄然興起并得到社會的認同，對其研究的成果日漸增多。

我國稅務籌劃的相關文獻基本上是在20世紀90年代以后才逐漸出現(xiàn)的?！抖愂栈I劃》是我國第一部關于稅務籌劃方面的專著，《避稅與反避稅全書》中謹慎地介紹了避稅和反避稅的一些技術。隨后，關于稅務籌劃理論和實務的相關著作才大量出現(xiàn)。其中，影響比較大的有：《現(xiàn)代企業(yè)的合理避稅籌劃》、《納稅籌劃寶典》、《國際稅收籌劃》、《公司避稅節(jié)稅轉嫁籌劃》、《稅收籌劃與企業(yè)財務管理》、《稅收籌劃原理與實務》，全國注冊稅務師執(zhí)業(yè)資格考試中用到的每年的指定教材《稅務代理實務》等等，這些著作主要從理論的角度談論了關于稅務籌劃的技術、企業(yè)稅收優(yōu)惠政策、分稅種稅務籌劃等內容，個別著作還從企業(yè)的業(yè)務環(huán)節(jié)的角度對公司稅務籌劃進行了探討。此外，《中國稅務報》籌劃周刊也對我國稅務籌劃的發(fā)展起到了很大的推動作用?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)理稅顧問》中采用分稅種的結構，詳細地講解了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應該納什么稅，應該交多少稅，各種特殊情況的處理方法，如何計算應納稅額，納稅申報的途徑，怎么樣才能享受到那些稅收優(yōu)惠政策，如何才能申報辦理享受稅收優(yōu)惠政策的手續(xù)等內容。該書的目的是能夠幫助各類企業(yè)事業(yè)單位的管理人員、財務人員以及社會上的個人和家庭學習和掌握稅法知識，正確履行依法納稅的義務。張美中（2005）的《最優(yōu)納稅方案選擇—房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)》中，從稅收實務的角度分析，書中是以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所涉及到的主要稅種為主線，依次介紹了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在營業(yè)稅、所得稅、個人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅以及其他稅種納稅方案的選擇；同時并在介紹每一種稅的納稅方案的選擇時給出了案例和對案。

3 企業(yè)稅收籌劃理論的不足

現(xiàn)有的研究存在著以下幾個方面的不足：首先，更多的是從宏觀經(jīng)濟學的角度對稅務籌劃進行探討，而不是從微觀經(jīng)濟學的角度來展開；首次，在稅務籌劃的制度基礎方面，僅局限于對稅收政策的介紹，沒有從更深層次的、從法系的角度進行分析，這可能使稅務籌劃的理論與方法得不到很好的理解；最后，現(xiàn)在的研究大多沒有從企業(yè)戰(zhàn)略或財務戰(zhàn)略的層次來討論企業(yè)的稅務籌劃，而僅僅從企業(yè)經(jīng)營的層次來討論稅務籌劃，這可能使企業(yè)稅務籌劃的效果存在一定的涉稅風險。

4 對企業(yè)的減稅效應

根據(jù)資本有機構成的比例，可將企業(yè)區(qū)分為資本密集型與勞動密集型兩種類型。為便于分析，我們假定下面所說的投資均指企業(yè)在資本有機構成不變情況下自身的擴大再生產(chǎn)。

1、如果對勞動密集型企業(yè)減稅，就會增加勞動密集型企業(yè)的可支配資金，進而擴大勞動密集型企業(yè)的投資。一方面較低的資本技術構成要求同一單位的資金需要更多的勞動力相匹配，從而使同等的投資能夠發(fā)揮更強的吸納勞動力效應（簡稱為吸納效應），另一方面較低的資本價值構成結構使同量投資中的更大一部分直接轉化為勞動者的工資，增加更多人的收入（尤其是低收入者），從而使同等數(shù)量的投資能夠發(fā)揮更強的收入效應。在延伸階段，較強的吸納效應與收入效應將合并發(fā)揮出較強的消費效應。經(jīng)濟學上認為平均消費傾向是隨收入的增加而遞減的，即收入越低，消費在收入中所占比例相對越大。由于對勞動密集型企業(yè)減稅能夠相對吸納更多的就業(yè)者，增加更多低收入者的收入，而低收入人群所具有的較高的恩格爾系數(shù)與邊際消費傾向的特征，將通過較強的乘數(shù)效應發(fā)揮出更大的拉動有效需求的作用，最終帶來顯著擴大就業(yè)規(guī)模的結果。同時，勞動密集型企業(yè)投資的增加帶動了為滿足相對多的勞動者的消費需求的生產(chǎn)行業(yè)和服務行業(yè)的發(fā)展，而這些企業(yè)的發(fā)展又將產(chǎn)生更大的關聯(lián)效應，拉動有效需求，擴大就業(yè)規(guī)模。

2、如果對資本密集型企業(yè)減稅，則會增加資本密集型企業(yè)的可支配資金，進而增加資本密集型企業(yè)的投資。一方面較高的資本技術構成要求同一單位的資金需要更多的生產(chǎn)資料相匹配，從而使同等數(shù)量的投資發(fā)揮出更強的排擠勞動力效應（以下簡稱“排擠效應”）：另一方面較高的資本價值構成結構使同量的投資中更大一部分轉化為生產(chǎn)資料價值，減少了更多人（尤其是低收入者）的收入，只能使少數(shù)富人的收入增加，從而使同等數(shù)量的資金只能發(fā)揮較弱的收入效應.在延伸階段，較強的排擠效應和較弱的收入效應將合并發(fā)揮出較弱的消費效應.由于資本密集型企業(yè)的減稅相對排擠更多的就業(yè)者，無法增加更多人的收入，能增加少數(shù)富人的收入，而高收入人群所具有的較低的恩格爾系數(shù)與邊際消費傾向的特征，將通過較弱的乘數(shù)效應制約擴大有效需求，最終削弱擴大就業(yè)的效應。同時，資本密集型企業(yè)的發(fā)展將引致更多的資本有機構成高的投資，因為在同量投資中增加生產(chǎn)資料的比例就會增加對生產(chǎn)資料的需求，從而帶動為滿足這些生產(chǎn)資料消費需求的生產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展，而這些資本密集型的產(chǎn)業(yè)與企業(yè)的發(fā)展又將產(chǎn)生更大的關聯(lián)效應，相對縮小就業(yè)規(guī)模。