探究全面實行“營改增”對建筑業(yè)的影響和相關(guān)應(yīng)對措施

遲寧

摘要：隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷發(fā)展，為建立最適合當前的稅收制度，完善稅收政策，加快產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，配合調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，我國于2011年開始實施營改增試點政策。從2016年5月1日起，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)首次納入試點范圍。本文將探討營改增之后對建筑業(yè)的影響及相關(guān)對策，從而減輕企業(yè)負擔(dān)，促進建筑業(yè)轉(zhuǎn)型升級，使建筑業(yè)粗放式管理向精細化管理轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：營改增；建筑企業(yè)；成本分析；應(yīng)對措施

建筑施工企業(yè)從事房屋建筑、公路、水利、電力、橋梁、礦山等土木工程施工。它包括建筑公司、設(shè)備安裝公司、建筑裝飾工程公司、地基與基礎(chǔ)工程公司、土石方工程公司、機械施工公司等。在以前稅制下，建筑企業(yè)繳納營業(yè)稅。營改增之后，首先企業(yè)材料采購成本和勞務(wù)成本的進項抵扣將發(fā)生很大變化從而改變企業(yè)的稅收負擔(dān)，其次在工程造價方面，在以前營業(yè)稅制度下，價稅不分離。而營改增之后，將實現(xiàn)“價稅分離”，也將對產(chǎn)品定價產(chǎn)生很大影響。再次，將改變以前營業(yè)稅制度下的承包經(jīng)營模式，營業(yè)稅制度下包工頭的承包模式，將無法取得發(fā)票，要使用有資質(zhì)的勞務(wù)分包或勞務(wù)派遣，這將有效遏制提點分包等違法經(jīng)營模式，引起企業(yè)管理的變革，另一方面有可能會引起勞務(wù)分包單價上漲，造成成本上升，同時要取得增值稅發(fā)票，可能會造成稅負成本增加。

一、營改增對延邊州建筑企業(yè)的影響

建筑業(yè)是我國基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)，和生活息息相關(guān)。建筑業(yè)的行業(yè)特點明顯，與其他工業(yè)產(chǎn)品有很大差別，如固定性、長期使用性。而且建筑產(chǎn)品的裝修周期一般較長，過程復(fù)雜，流動性大。這其中可能會涉及多個建筑公司和施工團隊。延邊州有近百家建筑設(shè)計公司，走訪了其中幾家，對營改增前后，企業(yè)稅收負擔(dān)進行研究。

（一）對建筑企業(yè)稅收負擔(dān)的影響

建筑業(yè)“營改增”已經(jīng)漸漸開始，走訪了延邊州的許多家的建筑公司，企業(yè)對此有欣喜也有憂愁。讓企業(yè)高興的是，營改增將解決重復(fù)征稅的問題。而進項抵扣不足，和會計核算方式的轉(zhuǎn)變以及調(diào)整同樣令企業(yè)擔(dān)憂。

假設(shè)建筑公司工程毛利率為10%，工程結(jié)算成本中，原材料占55%，人工費占30%，機械使用費5%，其他費用占比不超過10%。營業(yè)收入為12210萬元，營業(yè)成本為11310萬元，營業(yè)稅制度下需要繳納的營業(yè)稅為12210*3%=366.3萬元；而營改增之后，該企業(yè)應(yīng)繳納增值稅，人工成本不能抵扣進項稅額，因此能抵扣的進項稅額為11310*（55%+5%）/（1+17%）/17%=986萬元，銷項稅額為12210//（1+11%）*11%=1210萬元（注：2011年11月，國務(wù)院批復(fù)了《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》（財稅[2011]110號），方案里建筑業(yè)適用的增值稅稅率改為11%）這樣計算下來，應(yīng)納增值稅為224萬元。理論上來說，稅負有所下降。

但實際上建筑施工企業(yè)的特征會給增值稅的計算帶來許多挑戰(zhàn)，建筑所需主要材料比較復(fù)雜，來源也很多。營改增之前許多材料是從小規(guī)模納稅人取得，勞務(wù)分包和派遣并沒有取得發(fā)票，可能會造成成本不實，沒有依據(jù)，存在漏稅。營改增之后需要企業(yè)更加規(guī)范，要取得增值稅發(fā)票才能抵扣進項稅額，從某種層面上，可能會增加企業(yè)的稅收負擔(dān)。理論上來說，企業(yè)銷售產(chǎn)品之后取得增值稅專用發(fā)票，買方企業(yè)憑借增值稅專用發(fā)票抵扣進項，按照銷項與進項的差額繳稅。但由于建筑業(yè)本身特征以及所處環(huán)境復(fù)雜，可能會造成進項無法正常抵扣的局面。而建筑業(yè)中特殊的一點是專業(yè)勞務(wù)分包企業(yè)，勞務(wù)分包企業(yè)與建筑業(yè)并不同步，因此在一段時期內(nèi)企業(yè)無法取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票，這也很可能加重企業(yè)的稅收負擔(dān)。

此外部分建筑材料亦無法取得增值稅專用發(fā)票，如磚、瓦、灰、沙、石等建筑用主要材料是從小規(guī)模納稅人處取得，而這些供應(yīng)商都不具有開具增值稅專用發(fā)票的資格，這樣一來，購進材料就無法抵扣進項稅額，企業(yè)稅負增加，可能會導(dǎo)致這些原材料價格上漲。另一方面如果企業(yè)取得增值稅專票，按照最新文件，可抵扣的增值稅進項稅率為3%，而建筑業(yè)增值稅銷項稅率為11%，若想獲得和原來一樣的利潤，施工方購入的材料成本必須要加上8%的納稅成本，直接導(dǎo)致勞務(wù)價格上漲，從而加大建筑業(yè)實際稅負，擠占利潤空間。

（二）對經(jīng)營形式的影響

建筑法第二十九條明確規(guī)定，建筑工程總承包單位可以將承包工程中的部分工程發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位；但是，除總承包合同中約定的分包外，必須經(jīng)建設(shè)單位認可。施工總承包的，建筑工程主體結(jié)構(gòu)的施工必須由總承包單位自行完成。在營業(yè)稅改增值稅之前，建筑公司把已經(jīng)承包的工程分包出去，并統(tǒng)一協(xié)調(diào)和監(jiān)督各分包單位的工作，是很常見的經(jīng)營形式，這種經(jīng)營形式有利于項目的組織管理，控制工程造價，縮短建設(shè)工期。但是在分包過程中，經(jīng)常存在一些承包企業(yè)為了賺取價差將已經(jīng)承包的工程分包出去或者發(fā)包方將工程發(fā)包給沒有資質(zhì)的單位去施工。這兩種行為都很容易造成工程質(zhì)量問題，被法律禁止。營改增之后，將有利遏制非法轉(zhuǎn)包以及無資質(zhì)的分包現(xiàn)象。在工程被轉(zhuǎn)包的情況下，承接工程的第一承包人應(yīng)按合理按照工程結(jié)算收入和價外費用確定銷售額和銷項稅額，但如果存在轉(zhuǎn)包現(xiàn)象，將很容易從賬務(wù)中判斷出交易實質(zhì)。如果企業(yè)的分包單位是小規(guī)模納稅人或不具有相關(guān)資質(zhì)的包工頭，會造成進項稅額無法抵扣，從而引起企業(yè)稅負增加，稅務(wù)成本增加從而擠占利潤空間。若非法轉(zhuǎn)包及分包被查實，稅務(wù)機關(guān)將禁止承接工程的企業(yè)抵扣進項稅額，大幅增加了企業(yè)的稅收負擔(dān)，利潤也大幅減少。因為建筑施工企業(yè)本身的利潤空間就不大，這樣將會對他們造成很大沖擊，分包之后的風(fēng)險成本也不容小覷，這樣一來將在一定程度上遏制非法轉(zhuǎn)包及分包，引起建筑管理變革，提高工程質(zhì)量。

掛靠也是建筑公司一種常見的經(jīng)營形式，目前市場上許多掛靠單位在取得材料時為了以更低的價格購入材料，都不向賣方索要發(fā)票。在營改增之后，若不開具增值稅專用發(fā)票，被掛靠的單位就不能獲得可以抵扣部分的收益，稅負成本提高。以延邊州A大型建筑公司為例，A公司和政府簽訂了1億元的工程協(xié)議并將此工程轉(zhuǎn)包給B公司，工程完工后，A公司取得B公司發(fā)票，9500萬元入賬，同時繳納營業(yè)稅300萬元。但稅制改變以后，A需要繳納1100萬元的增值稅，而B公司不具有一般納稅人資質(zhì)，又從小規(guī)模納稅人處取得材料，沒有向大型供應(yīng)商采購的習(xí)慣，會計核算體系混亂，所以A公司無法取得增值稅專用發(fā)票從而無法抵扣進項稅額，導(dǎo)致利潤急劇減少，發(fā)生虧損。營改增之后，掛靠成本提高，可能會大幅抑制掛靠行為，如果開具增值稅專用發(fā)票，則必須要確保交易的真實性。但材料供應(yīng)商很可能借機大幅提高材料價格，導(dǎo)致利潤縮水，這將嚴重打擊掛靠行為，有利于形成良性競爭。

對于聯(lián)營項目業(yè)將產(chǎn)生很大沖擊。聯(lián)營項目指公司由總承包能力承包的工程，但是對特殊的工藝沒有資質(zhì)，選擇和有資質(zhì)的單位聯(lián)營。比如，總承包企業(yè)沒有鋼結(jié)構(gòu)施工資質(zhì)，可以和有這種資質(zhì)的施工企業(yè)聯(lián)營，訂立聯(lián)營協(xié)議，共同承擔(dān)責(zé)任。在營業(yè)稅制度下，由于聯(lián)營方式產(chǎn)生的成本費用與應(yīng)納營業(yè)稅毫無聯(lián)系，所以也不存在稅款抵扣問題。營改增之后增值稅與工程造價、成本費用密不可分，計價規(guī)則的核心也改變。如果在聯(lián)營項目中，增值稅發(fā)票的數(shù)量不夠，那么增值稅進項稅額就很小，可抵扣的稅款較少，繳納的稅款較多，稅負甚至超過項目的利潤率，總包方和聯(lián)營合作方可能將無利可取，涉稅風(fēng)險會威脅到聯(lián)營合作項目管理模式的生存和發(fā)展，聯(lián)營方式將很難存在下去。

（三）對建筑轉(zhuǎn)型的影響

營改增將是促進建筑業(yè)轉(zhuǎn)型的一個機遇。首先理論上消除營業(yè)稅和增值稅重復(fù)征稅。在營業(yè)稅制下，建筑業(yè)全額計征營業(yè)稅。建筑企業(yè)在購買建筑材料和施工機械設(shè)備時，進項稅額無法抵扣，使得企業(yè)稅負加重。并且增值稅抵扣鏈條不完整，導(dǎo)致建筑業(yè)承擔(dān)了其他行業(yè)轉(zhuǎn)嫁過來的稅收，導(dǎo)致企業(yè)負擔(dān)加重?！盃I改增”之后，由于增值稅中性稅收的特性，有利于消除建筑企業(yè)服務(wù)之間、產(chǎn)品和服務(wù)之間的雙重征稅，將一部分增值稅轉(zhuǎn)嫁給下游企業(yè)和消費者，減輕建筑企業(yè)稅收負擔(dān)，促進其轉(zhuǎn)型升級。其次，規(guī)范建材市場供應(yīng)，促進建筑行業(yè)、產(chǎn)業(yè)整合。

其次，營業(yè)稅制度下，由于企業(yè)購進材料和施工用設(shè)備的進項稅額無法抵扣，有些建筑企業(yè)為了節(jié)約成本，可能會優(yōu)先選擇價格低的材料和設(shè)備供應(yīng)商，這將導(dǎo)致質(zhì)量好的材料在市場上失去價格優(yōu)勢，同時企業(yè)建材的質(zhì)量也得不到有效保證。而營改增之后，企業(yè)將會考慮進項稅額的抵扣問題，在購進材料之后，是否能取得用來抵扣的增值稅專用發(fā)票，直接決定了企業(yè)的采購成本，這樣一來，企業(yè)會更傾向選擇大型供應(yīng)商質(zhì)量好的材料及設(shè)備，對小規(guī)模納稅人的材料輸出產(chǎn)生很大沖擊。同時對企業(yè)本事也是利大于弊的，既能取得價格成本上的優(yōu)勢，也能通過引進高質(zhì)量機械設(shè)備，減少作業(yè)人員的人工費用，為企業(yè)擴大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模提供了強有力的條件，機械作業(yè)水平的提高更在一定程度上保證了施工的安全性，促進安全生產(chǎn)。

二、建筑施工企業(yè)對營改增的應(yīng)對措施

（一）加強進項稅額抵扣環(huán)節(jié)的管理和發(fā)票的管理

營改增之后，進項抵扣將是企業(yè)面臨的一大挑戰(zhàn)同時也是企業(yè)減輕稅收負擔(dān)的契機。營業(yè)稅制度下，有些施工企業(yè)在考慮成本因素時，往往會從小規(guī)模納稅人和個體戶處采購材料。但稅制改革以后，企業(yè)首先考慮的供應(yīng)商應(yīng)該是有一般納稅人資格的合作商，并且也要考慮到可以抵減的稅率，這很大程度上決定了企業(yè)可以抵扣進項稅額的多少，而這也直接決定了企業(yè)的采購成本。營改增之后，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況調(diào)整采購戰(zhàn)略，比如在大型供應(yīng)商處集中采購。簽訂采購合同時也應(yīng)注意運費等問題，比如說如果采購方要獲得銷售方開具的材料款和運費的專用發(fā)票，則應(yīng)將運輸費用算進進材料價格，在合同中必須注明運輸費用由銷售方承擔(dān)這樣的條款，避免價格含運輸費用這樣的字樣。

其次，營改增之后發(fā)票風(fēng)險也是每個企業(yè)都需要面臨的重要風(fēng)險之一，一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證、申報抵扣的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。這對于建筑業(yè)企業(yè)提出了更高的納稅及抵扣風(fēng)險意識，一旦發(fā)票管理不善，將給企業(yè)帶來很大的經(jīng)濟風(fēng)險。

（二）培養(yǎng)稅務(wù)人才，做好稅收籌劃

企業(yè)的財會人員已經(jīng)熟悉并掌握了營業(yè)稅制，營改增之后對企業(yè)財會人員也提出了新的要求。以前的營業(yè)稅計稅方式相對于增值稅較為簡單，而營改增之后，可以說整個會計核算體系都改變了。建筑企業(yè)不能再采用以前的財務(wù)管理模式，一人多崗或外聘會計記賬的形式，這種會計核算模式存在很大漏洞，營改增之后如果不仔細核算，很可能會減少利潤，甚至?xí)霈F(xiàn)偷稅漏稅行為，將給企業(yè)帶來罰金甚至是刑事責(zé)任的嚴重后果。所以企業(yè)應(yīng)該建立完整的會計核算體系，在必要條件下，增加會計人數(shù)，提高會計人員專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力，調(diào)整會計核算方式。

同時大型建筑企業(yè)也應(yīng)從自身利益出發(fā)，儲備相關(guān)人才做好納稅籌劃，對營改增之后的相關(guān)政策精心認真研究，結(jié)合企業(yè)自身情況做好納稅統(tǒng)籌。也應(yīng)對涉及到新政策實施的企業(yè)相關(guān)人員進行新政策的培訓(xùn)，培養(yǎng)采購材料和分包環(huán)節(jié)索要發(fā)票的意識，確保在實際操作過程中能夠順利進行，達到節(jié)稅的目的。

（三）加強企業(yè)內(nèi)部管理，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營方式

營改增對建筑施工企業(yè)的管理模式提出更高的要求，施工企業(yè)應(yīng)規(guī)范經(jīng)營，取得資質(zhì)。掛靠聯(lián)營方式得競爭力可能越來越小，風(fēng)險大，利潤實現(xiàn)也越來越難。實行營改增之后，違法轉(zhuǎn)包和分包行為更容易被識破，所以企業(yè)應(yīng)規(guī)范經(jīng)營，提高風(fēng)險意識。

三、總結(jié)

建筑業(yè)納入營改增試點范圍之后，從制度上解決了營業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”導(dǎo)致的重復(fù)征稅問題，實現(xiàn)了增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”。但也對企業(yè)會計核算體系提出了更高的要求，企業(yè)應(yīng)該在財務(wù)管理做好兩方面。首先是會計核算，其次是發(fā)票管理?？傊?，建筑業(yè)要做好應(yīng)對營改增的措施，建筑企業(yè)應(yīng)利用好此次稅收減負的大好機會，同時清理建筑業(yè)混雜的現(xiàn)狀，規(guī)范建筑經(jīng)營。（作者單位：延邊大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院）

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