與基建項目相關的政府補助財務處理實務探討

陸建明　潘魏靈

?

與基建項目相關的政府補助財務處理實務探討

陸建明潘魏靈

摘要：政府補助是政府干預經(jīng)濟的一種直接手段，出于政治、經(jīng)濟、社會等原因，各國政府或組織常以一定的形式給予企業(yè)各種補或援助，以引導行業(yè)的發(fā)展或者抑制某些經(jīng)濟活動。本文首先對政府補助相關概念進行界定；然后闡述與基建項目相關的政府補助的財務處理規(guī)定并對不同的財務處理規(guī)定所帶來的問題進行分析；最后對具體如何使用相關財務處理規(guī)定給出建議。

關鍵詞：政府補助；財政貼息；長期資產(chǎn)

一、引言

一直以來，政府為了鼓勵或扶持特定行業(yè)、地區(qū)或領域的發(fā)展，通常會制定一些政策法規(guī)對有關企業(yè)予以經(jīng)濟支持，如無償撥款、財政貼息等一系列鼓勵或優(yōu)惠政策。但對長期資產(chǎn)的構建獲得的補助如何進行財務處理，目前的相關規(guī)定卻并不一致。因此，相關業(yè)務的財務處理便成了企業(yè)財務人員面臨的一道難題。本文希望通過對相關財務問題的實務處理分析為實務界和理論界的人員帶來益處。

二、政府補助概念界定

一般規(guī)定，即為會計準則規(guī)定。根據(jù)《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》的相關規(guī)定，政府補助通常為貨幣性資產(chǎn)，如財政撥款、財政貼息和稅收返還，也存在非貨幣性資產(chǎn)形式的情況。財政撥款主要是指政府為了支持企業(yè)而無償撥付的款項；財政貼息是指政府為了特定領域或區(qū)域發(fā)展、根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟形勢和政策目標，對承貸企業(yè)的銀行貸款利息給予的補貼等等；稅收返還是指政府按照國家有關規(guī)定采取先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補助。

政府補助準則將政府補助分為兩類，一類是與收益相關的政府補助；一類是與資產(chǎn)相關的政府補助。與收益相關的政府補助是指補償上市公司費用或損失的補貼，當費用已經(jīng)發(fā)生時計入當期損益，當費用還未發(fā)生時須將這項補助計入負債類科目“遞延收益”，在將來期間分期攤銷計入損益；與資產(chǎn)相關的政府補助,確認為“遞延收益”并在相關資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配并計入損益。

三、與基建項目相關的政府補助財務處理問題

1.相關規(guī)定

（1）會計準則相關規(guī)定。根據(jù)相關會計準則規(guī)定，與資產(chǎn)相關的政府補助，應當先確認為遞延收益，然后自相關資產(chǎn)可供使用時起，在該項資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計入當期營業(yè)外收入。即相關長期資產(chǎn)的構建通過“在建工程”等科目歸集，完成后轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。自相關長期資產(chǎn)可供使用時起，在相關資產(chǎn)計提折舊或攤銷時，按照長期資產(chǎn)的預計使用年限，將遞延收益平均分攤轉(zhuǎn)入當期損益，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。如此,可以看出,收到與資產(chǎn)相關的政府補助并非一次計入當期損益，而是隨著長期資產(chǎn)的預計使用年限分期轉(zhuǎn)入當期損益。

（2）財政部印發(fā)《基本建設貸款中央財政貼息資金管理辦法》（財建﹝2012﹞95號），辦法規(guī)定：所稱基本建設項目原則上為基本建設貸款安排的中央級大中型在建項目，以及經(jīng)國務院批準設立的國家級高新技術產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的基礎設施項目。并根據(jù)國家的產(chǎn)業(yè)政策，確定農(nóng)業(yè)、林業(yè)、水利等為貼息對象。同時，文中明確規(guī)定：項目單位收到貼息資金后，在建項目沖減工程成本，竣工項目沖減財務費用。

2.與基建項目相關的政府補助財務處理存在的問題

（1）按照會計準則中政府補助的規(guī)定，可以認為上述基本建設貸款財政貼息屬于與資產(chǎn)相關的政府補助，應在收到該筆財政貼息資金時，首先確認為遞延收益，待該基建項目轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后隨著項目的預計使用年限分期轉(zhuǎn)入當期損益。

（2）按照財建﹝2012﹞95號的規(guī)定，上述基本建設貸款財政貼息的在建部分需沖減工程成本。這樣便會降低工程總成本，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，也會減少每年所計提的折舊金額。

以上兩種不同規(guī)定都出自財政部，給財務人員處理上述業(yè)務帶來了一定難度。按照會計準則中政府補助的財務處理方式，可以認為是收支兩條線，即基本建設支出屬于“支”的部分，財政貼息屬于“收”的部分。最終整個工程財務竣工決算的金額是按照“支”的部分進行決算，如此也是嚴格按批復的工程概算開展決算工作。而按照財建﹝2012﹞95號的財務處理方式，可以認為是按照收支相抵的凈額來確定最終工程成本，最終可能竣工決算后工程總成本與批復的工程概算存在一定的差異。從極端的情況來說，若收到的財政貼息與原工程支出相等，那么該基本建設工程經(jīng)過決算的工程總成本為0。從理論上來說，該種情況極少會出現(xiàn)，但卻明顯與事實情況不符，掩蓋了工程成本支出的“真實”價值。

但若從對工程轉(zhuǎn)固后進入運營階段的利潤影響角度來看，兩種不同的財務處理對利潤的影響是沒有差異的，因為根據(jù)會計準則中政府補助的規(guī)定可知，收到的財政貼息分年轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入可視為對按“支”的總額轉(zhuǎn)固后計提當期折舊的抵減，對利潤的影響為“凈額”；而按照財建﹝2012﹞95號的財務處理方式，進入運營階段每年計提折舊的基數(shù)已經(jīng)為“凈額”，即按照建設期工程成本支出扣減所受到的財政貼息，因此對利潤的影響也為“凈額”。因此，兩種不同的財務處理方式對運營階段的利潤影響金額是一樣的。

四、相關建議

若申報的補助政府已經(jīng)明文規(guī)定相應的財務處理方式，則按照政府規(guī)定進行財務處理。因為中央財政主管部門省級主管部門要定期對貼息的資金的落實情況進行監(jiān)督、檢查，并對發(fā)現(xiàn)的問題要及時處理。若申報的補助政府并無特殊規(guī)定，建議按照會計準則中政府補助的規(guī)定來進行財務處理。

在本文所述的與基建項目相關的政府補助問題中，并非為基建項目所申請的貸款貼息都需沖減工程成本，若不符合財建﹝2012﹞95號的相關規(guī)定，則仍需按照會計準則中政府補助的規(guī)定來處理。如財政部、商務部為推動外貿(mào)和“走出去”提質(zhì)增效，下發(fā)《財政部商務部關于〈外經(jīng)貿(mào)發(fā)展專項資金管理辦法〉的通知》，其中便涉及到在境外開展基建投資項目的財政貼息，該辦法中并未明確規(guī)定具體財務處理方式，并且是在境外開展投資活動，并不符合財建﹝2012﹞95號中規(guī)定的貼息范圍，因此需要按照會計準則中政府補助的規(guī)定來處理。

參考文獻：

[1]財政部會計司編寫組，2008:《企業(yè)會計準則講解》，人民出版社，第243-246頁.

[2]財政部文件：關于印發(fā)《基本建設貸款中央財政貼息資金管理辦法》的通知（財建【2012】95號），2012.

[3]財政部，商務部：關于印發(fā)《外經(jīng)貿(mào)發(fā)展專項資金管理辦法》的通知，2014.

（作者單位：中廣核太陽能開發(fā)有限公司江蘇分公司、南京審計學院）