企業(yè)合并模式及會(huì)計(jì)處理探討*

河南理工大學(xué)　馬穎超

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企業(yè)合并模式及會(huì)計(jì)處理探討*

河南理工大學(xué)馬穎超

摘要：按產(chǎn)業(yè)模式，企業(yè)合并分為橫向合并、縱向合并和混合合并；按交易模式，企業(yè)合并分為資產(chǎn)購(gòu)買式合并、債務(wù)轉(zhuǎn)換式合并和股票交換式合并；按產(chǎn)權(quán)模式，企業(yè)合并分為控股合并（收購(gòu)）和實(shí)體合并（兼并）；按組織模式，企業(yè)合并分為同一控制下合并和非同一控制下合并；按涉稅模式，企業(yè)合并分為應(yīng)稅合并和免稅合并。企業(yè)合并模式綜合起來(lái)分為同一控制下收購(gòu)、同一控制下兼并、非同一控制下收購(gòu)和非同一控制下兼并。本文根據(jù)以上四種綜合性企業(yè)合并模式的特點(diǎn)通過(guò)具體案例對(duì)其會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并模式收購(gòu)兼并同一控制非同一控制

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》第二條表明，企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的形式和本質(zhì)決定了企業(yè)合并模式。第一，按產(chǎn)業(yè)模式，企業(yè)合并分為橫向合并、縱向合并和混合合并。橫向合并也稱水平合并，縱向合并也稱垂直合并，混合合并也稱復(fù)合合并。第二，按交易模式，企業(yè)合并分為資產(chǎn)購(gòu)買式合并、債務(wù)轉(zhuǎn)換式合并和股票交換式合并。資產(chǎn)購(gòu)買式合并又分為資產(chǎn)購(gòu)買資產(chǎn)式合并（資產(chǎn)置換）和資產(chǎn)購(gòu)買股權(quán)式合并。債務(wù)轉(zhuǎn)換式合并又分為債務(wù)轉(zhuǎn)換資產(chǎn)式合并和債務(wù)轉(zhuǎn)換股權(quán)式合并（債轉(zhuǎn)股）。股權(quán)交換式合并又分為股權(quán)交換資產(chǎn)式合并和股權(quán)交換股權(quán)式合并（股票置換或換股）。第三，按產(chǎn)權(quán)模式，企業(yè)合并分為控股合并和實(shí)體合并?？毓珊喜⒁卜Q收購(gòu)，實(shí)體合并也稱兼并，分為吸收合并和新設(shè)合并。吸收合并也稱吞并或存續(xù)合并，新設(shè)合并也稱狹義合并或創(chuàng)立合并。第四，按組織模式，企業(yè)合并分為同一控制下合并和非同一控制下合并。同一控制下的合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。非同一控制下的合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。第五，按涉稅模式，企業(yè)合并分為應(yīng)稅合并和免稅合并。在會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)中，通常將第三、第四兩類企業(yè)合并模式結(jié)合起來(lái)，形成同一控制下收購(gòu)、同一控制下兼并、非同一控制下收購(gòu)和非同一控制下兼并四種綜合性企業(yè)合并模式。這四種綜合性企業(yè)合并模式的會(huì)計(jì)處理方法既有一定的共同性，也有很大的差異性。下面對(duì)四種綜合性企業(yè)合并模式的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。

一、同一控制下收購(gòu)的會(huì)計(jì)處理

（一）會(huì)計(jì)處理原則同一控制下收購(gòu)中，收購(gòu)方在收購(gòu)日的會(huì)計(jì)處理通常按如下步驟進(jìn)行：（1）收購(gòu)對(duì)價(jià)的確定。在資產(chǎn)購(gòu)買式收購(gòu)下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)資產(chǎn)；在債務(wù)轉(zhuǎn)換式收購(gòu)下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)債務(wù)；在股票交換式收購(gòu)下，按面值貸記“股本”。（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)。按取得被收購(gòu)方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，按享有被收購(gòu)方已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”。（3）收購(gòu)差額的確定。收購(gòu)對(duì)價(jià)賬面金額與長(zhǎng)期股權(quán)投資之間的差額，為收購(gòu)差額。（收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)賬面金額-被收購(gòu)方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×控股比例）若差額小于0，貸記“資本公積”。若差額大于0，借記“資本公積”，資本公積不足沖減的，按先后順序調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。（4）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。同一控制下收購(gòu)形成母子公司關(guān)系的，收購(gòu)方（母公司）應(yīng)編制收購(gòu)日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表。

合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制應(yīng)解決以下問(wèn)題：一是對(duì)子公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)以賬面價(jià)值并入合并資產(chǎn)負(fù)債表。其中當(dāng)母子公司采用不同的會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)按母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。二是對(duì)母子公司在收購(gòu)日及以前發(fā)生的交易，作為內(nèi)部交易抵消。三是對(duì)子公司在收購(gòu)前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于母公司的部分，應(yīng)從母公司的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益，但應(yīng)以母公司的資本公積（資本溢價(jià)）的貸方余額為限，未予全部恢復(fù)的，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明。四是抵消母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司的所有者權(quán)益。本文僅涉及后兩個(gè)問(wèn)題。

（二）案例分析

［例1］A公司為合并方，B公司為被合并方，兩者合并前采用相同會(huì)計(jì)政策。2012年1月18日，A擬對(duì)B進(jìn)行企業(yè)合并，并發(fā)生120萬(wàn)元的審計(jì)、評(píng)估、咨詢等直接合并費(fèi)用。

第一，合并日A、B公司簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表如表1所示。

第二，合并日A公司付出的合并對(duì)價(jià)如下：轉(zhuǎn)讓專利權(quán)1項(xiàng)，賬面價(jià)值240萬(wàn)元，公允價(jià)值400萬(wàn)元；轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品1批，成本160萬(wàn)元，公允價(jià)值200萬(wàn)元；發(fā)行5年期分期付息到期還本的公司債券4000張，每張面值1000元，每張發(fā)行價(jià)格1075元，發(fā)行費(fèi)用20萬(wàn)元；發(fā)行股票800萬(wàn)股，每股面值1元，每股發(fā)行價(jià)格2.5元，發(fā)行費(fèi)用80萬(wàn)元。

要求：A、B屬于同一企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)合并為控股合并，且合并后A公司占B公司80%的股份，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）確定收購(gòu)對(duì)價(jià)。

表1　A、B兩公司的簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表　單位：萬(wàn)元

收購(gòu)對(duì)價(jià)=240+160+200×17%+1075×4000÷10000+ 800=1664（萬(wàn)元）

（2）計(jì)算收購(gòu)差額，收購(gòu)差額小于0，貸記資本公積。

收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)-被收購(gòu)方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×控股比例=1664-2200×80%=-96（萬(wàn)元）

（3）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1760（2200×80%）

管理費(fèi)用120

貸：無(wú)形資產(chǎn)240

庫(kù)存商品160

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34（200×17%）

應(yīng)付債券——面值400

——利息調(diào)整10（30-20）

股本800

銀行存款220（120+20+80）

資本公積——股本溢價(jià)16（96-80）

（4）對(duì)B公司在收購(gòu)前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于A公司的部分，應(yīng)從A公司的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。（A公司資本公積余額為2000萬(wàn)元）

借：資本公積480

貸：盈余公積160（200×80%）

未分配利潤(rùn)320（400×80%）

（5）抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益。

借：股本1000

資本公積600

盈余公積200

未分配利潤(rùn)400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1760

少數(shù)股東權(quán)益440（2200×20%）

二、同一控制下兼并的會(huì)計(jì)處理

（一）會(huì)計(jì)處理原則同一控制下兼并中，兼并方在兼并日的會(huì)計(jì)處理通常按如下步驟進(jìn)行：（1）兼并對(duì)價(jià)的確定。在資產(chǎn)購(gòu)買式兼并下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)資產(chǎn)；在債務(wù)轉(zhuǎn)換式兼并下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)債務(wù)；在股票交換式兼并下，按面值貸記“股本”。（2）兼并取得的資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值確定。兼并方在兼并中所取得的被兼并方的資產(chǎn)、負(fù)債，按其原賬面價(jià)值，確認(rèn)為兼并方的資產(chǎn)、負(fù)債。借記有關(guān)資產(chǎn)，貸記有關(guān)負(fù)債，兩者的差額為所取得的被兼并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值。（3）兼并差額的確定。兼并對(duì)價(jià)賬面金額與被兼并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，為兼并差額。兼并差額=兼并對(duì)價(jià)賬面金額-被兼并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值，若差額小于0，貸記“資本公積”；若差額大于0，借記“資本公積”。資本公積不足沖減的，按先后順序調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。

（二）案例分析

［例2］承［例1］的有關(guān)全部資料。要求：A、B屬于同一企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)合并為吸收合并，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）確定兼并對(duì)價(jià)。

兼并對(duì)價(jià)=240+160+200×17%+430+800=1664（萬(wàn)元）

（2）計(jì)算兼并差額，兼并差額小于0，貸記資本公積。

兼并差額=兼并對(duì)價(jià)賬面金額-被兼并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值=1664-2200=-536（萬(wàn)元）

（3）將取得的被兼并方的資產(chǎn)、負(fù)債按賬面價(jià)值入賬。

借：貨幣資金180

應(yīng)收賬款800

存貨100

長(zhǎng)期股權(quán)投資860

固定資產(chǎn)1200

無(wú)形資產(chǎn)200

管理費(fèi)用120

貸：短期借款900

應(yīng)付賬款240

無(wú)形資產(chǎn)240

庫(kù)存商品160

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34（200×17%）

應(yīng)付債券——面值400

——利息調(diào)整10（30-20）

股本800

銀行存款220（120+20+80）

資本公積——股本溢價(jià)456（536-80）

三、非同一控制下收購(gòu)的會(huì)計(jì)處理

（一）會(huì)計(jì)處理原則非同一控制下收購(gòu)中，收購(gòu)方在收購(gòu)日的會(huì)計(jì)處理通常按如下步驟進(jìn)行：（1）收購(gòu)對(duì)價(jià)的確定。在資產(chǎn)購(gòu)買式收購(gòu)下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)資產(chǎn)；在債務(wù)轉(zhuǎn)換式收購(gòu)下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)負(fù)債；在股票交換式收購(gòu)下，按面值貸記“股本”。（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的確定。按收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值（收購(gòu)成本），包括資產(chǎn)購(gòu)買式下資產(chǎn)的公允價(jià)值、債務(wù)轉(zhuǎn)換式下債務(wù)的公允價(jià)值和股票交換式下股票的公允價(jià)值，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。（3）收購(gòu)對(duì)價(jià)差額的處理。對(duì)作為收購(gòu)對(duì)價(jià)的有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，若為正數(shù)，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”（若為存貨，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；若為金融資產(chǎn)，貸記“投資收益”）；若為負(fù)數(shù)，借記相應(yīng)科目。對(duì)作為收購(gòu)對(duì)價(jià)的股票的公允價(jià)值大于其面值的部分，貸記“資本公積”。對(duì)作為收購(gòu)對(duì)價(jià)的有關(guān)負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)視不同情況分別處理。（4）收購(gòu)差額的確定。收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值（收購(gòu)成本）與被收購(gòu)方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，為收購(gòu)差額。其一，應(yīng)稅收購(gòu)下的收購(gòu)差額，若差額大于0，記入商譽(yù)；（收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值-被收購(gòu)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×控股比例）若差額小于0，記入營(yíng)業(yè)外收入。其二，免稅收購(gòu)下的收購(gòu)差額，若差額大于0，記入商譽(yù)；若差額小于0，記入營(yíng)業(yè)外收入。收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值-（被收購(gòu)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值*遞延所得稅）×控股比例。（5）將被收購(gòu)方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。（6）抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。

（二）案例分析

［例3］承［例1］的有關(guān)全部資料。要求：A、B不屬于同一企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)合并為控股合并，且合并后A公司占B公司80%的股份，分別應(yīng)稅處理和免稅處理進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）確定收購(gòu)對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，并將其作為長(zhǎng)期股權(quán)投資。

收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值=400+200×（1+17%）+430+800× 2.5=3064（萬(wàn)元）

（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資3064

管理費(fèi)用120

貸：無(wú)形資產(chǎn)240

營(yíng)業(yè)外收入160（400-240）

庫(kù)存商品160

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34（200×17%）

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40（200-160）

應(yīng)付債券——面值400

——利息調(diào)整10（30-20）

股本800

資本公積——股本溢價(jià)1120（800×1.5-80）

銀行存款220（120+20+80）

（3）將被收購(gòu)方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。

借：存貨60

長(zhǎng)期股權(quán)投資260

固定資產(chǎn)140

無(wú)形資產(chǎn)400

貸：應(yīng)付賬款60

資本公積800

（4）應(yīng)稅收購(gòu)中，確定收購(gòu)差額，差額大于0，計(jì)入A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)。

收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值-被收購(gòu)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×控股比例=3064-3000×80%=3 064-2400=664（萬(wàn)元）

編制以下抵銷分錄：

借：股本1000

資本公積1400（600+800）

盈余公積200

未分配利潤(rùn)400

商譽(yù)664

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3064

少數(shù)股東權(quán)益600（3000×20%）

（5）免稅收購(gòu)中，確定收購(gòu)差額，差額大于0，借記合并財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)。

收購(gòu)差額=收購(gòu)對(duì)價(jià)公允價(jià)值-（被收購(gòu)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-遞延所得稅）×控股比例=3064-（3000-860 ×25%+60×25%）×80%=3064-2240=824（萬(wàn)元）

編制以下抵銷分錄：

借：股本1000

資本公積1400（600+800）

盈余公積200

未分配利潤(rùn)400

商譽(yù)824

遞延所得稅資產(chǎn)15（60×25%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3064

少數(shù)股東權(quán)益560［（3000-860× 25%+60×25%）×20%］

遞延所得稅負(fù)債215（860×25%）

四、非同一控制下兼并的會(huì)計(jì)處理

（一）會(huì)計(jì)處理原則非同一控制下兼并中，兼并方在兼并日的會(huì)計(jì)處理通常按如下步驟進(jìn)行：（1）兼并對(duì)價(jià)的確定。在資產(chǎn)購(gòu)買式兼并下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)資產(chǎn)；在債務(wù)轉(zhuǎn)換式兼并下，按賬面價(jià)值貸記有關(guān)負(fù)債；在股票交換式兼并下，按面值貸記“股本”。（2）兼并取得的資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值確定。兼并方在兼并中所取得的被兼并方的資產(chǎn)、負(fù)債，按其經(jīng)評(píng)估重新確認(rèn)的公允價(jià)值，確認(rèn)為兼并方的資產(chǎn)、負(fù)債。借記有關(guān)資產(chǎn)，貸記有關(guān)負(fù)債，兩者的差額為所取得的被兼并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值。（3）兼并對(duì)價(jià)差額的處理。對(duì)作為兼并對(duì)價(jià)的有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，若為正數(shù)，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”（若存貨，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；若為金融資產(chǎn)，貸記“投資收益”）；若為負(fù)數(shù)，借記相應(yīng)科目。對(duì)作為收購(gòu)對(duì)價(jià)的股票的公允價(jià)值大于其面值的部分，貸記“資本公積”。對(duì)作為兼并對(duì)價(jià)的有關(guān)負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)視不同情況分別處理。（4）兼并差額的確定。兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值（兼并成本）與被兼并方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，為兼并差額。其一，應(yīng)稅兼并下的兼并差額，兼并差額=兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值-被兼并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，若差額大于0，記入商譽(yù)；若差額小于0，記入營(yíng)業(yè)外收入。其二，免稅兼并下的兼并差額，兼并差額=兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值-（被兼并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-遞延所得稅），若差額大于0，記入商譽(yù)；若差額小于0，記入營(yíng)業(yè)外收入。

（二）案例分析

［例4］承［例1］的有關(guān)全部資料。要求：當(dāng)A、B不屬于同一企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)合并為吸收合并時(shí)，分別應(yīng)稅處理和免稅處理進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）確定兼并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值。

兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值=400+234+430+2000=3064（萬(wàn)元）

（2）應(yīng)稅兼并下，確定兼并差額，差額大于0，應(yīng)計(jì)入A公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)。

兼并差額=兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值-被兼并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值=3064-3000=64（萬(wàn)元）

編制以下會(huì)計(jì)分錄：

借：貨幣資金180

應(yīng)收賬款800

存貨160

長(zhǎng)期股權(quán)投資1120

固定資產(chǎn)1340

無(wú)形資產(chǎn)600

管理費(fèi)用120

商譽(yù)64

貸：短期借款900

應(yīng)付賬款300

無(wú)形資產(chǎn)240

營(yíng)業(yè)外收入160（400-240）

庫(kù)存商品160

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34（200×17%）

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40（200-160）

應(yīng)付債券——面值400

——溢價(jià)10（30-20）

股本800

資本公積——股本溢價(jià)1120（800×1.5-80）

銀行存款220（120+20+80）

（3）免稅兼并下，確定兼并差額，差額大于0，應(yīng)計(jì)入A公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)。

兼并差額=兼并對(duì)價(jià)公允價(jià)值-（被兼并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-遞延所得稅）=3064-（3000-860×25%+60× 25%）=3064-2800=264（萬(wàn)元）

編制以下會(huì)計(jì)分錄：

借：貨幣資金180

應(yīng)收賬款800

存貨160

長(zhǎng)期股權(quán)投資1120

固定資產(chǎn)1340

無(wú)形資產(chǎn)600

管理費(fèi)用120

商譽(yù)264

遞延所得稅資產(chǎn)15（60×25%）

貸：短期借款900

應(yīng)付賬款300

無(wú)形資產(chǎn)240

營(yíng)業(yè)外收入160（400-240）

庫(kù)存商品160

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34（200×17%）

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40（200-160）

應(yīng)付債券——面值400

——溢價(jià)10（30-20）

股本800

資本公積——股本溢價(jià)1120（800×1.5-80）

銀行存款220（120+20+80）

遞延所得稅負(fù)債215（860×25%）

參考文獻(xiàn)：

［1］劉衛(wèi)華等：《企業(yè)并購(gòu)中的商譽(yù)處理》，《統(tǒng)計(jì)與決策》2006年第19期。

［2］葉明、李經(jīng)彩、楊鳴京、鄭天嬌：《準(zhǔn)則修訂背景下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法說(shuō)明》，《財(cái)會(huì)月刊》2015年第1期。

［3］姜葵：《企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理兩種基本方法對(duì)比》，《財(cái)會(huì)月刊》2013年第9期。

［4］程思穎：《企業(yè)并購(gòu)會(huì)計(jì)處理方法選擇研究》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2012年第12期。

［5］財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組編：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》，人民出版社2010年版。

［6］財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006》，人民出版社2007年版。

［7］楊有紅：《高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2008年版。

（編輯周謙）

*本文系河南省教育廳青年基金“城鄉(xiāng)基本公共服務(wù)均等化質(zhì)量評(píng)價(jià)研究”（項(xiàng)目編號(hào)：2014-qn-108）階段性研究成果。