事業(yè)單位內(nèi)部控制新探

邵惠玲

摘 要 近幾年政府努力加強行政事業(yè)單位管理制度改革，加強政府內(nèi)部管理機制，嚴格打擊行政內(nèi)部腐敗貪污事件。與內(nèi)部控制能有效監(jiān)督管理企業(yè)內(nèi)部一樣，它也能夠有效地協(xié)助行政事業(yè)單位進行內(nèi)部監(jiān)控、防范舞弊，政府部門應當對其進行系統(tǒng)性研究與分析。

關鍵詞 行政事業(yè)單位 內(nèi)部控制 防范舞弊 實施機制

中圖分類號：F270文獻標識碼：A DOI：10.16400/j.cnki.kjdkx.2016.01.072

On Internal Control of Administrative Institution

SHAO Huiling

（Anhui University of Finance & Economics， Bengbu， Anhui 233000）

Abstract In recent years， the government has tried to strengthen the reform of the administrative system， strengthen the internal management mechanism and strictly control the corruption in the administration.The internal control is a good helper to assist the administrative units to carry out the internal control and prevent fraud. The government departments should make the systematic research and analysis.

Key words Administrative institution; internal control; prevention of fraud; implementation mechanism

隨著中國法制體系的不斷完善，公民的維權意識也在逐步加強，政府行政及事業(yè)單位只有在一定程度上加大對財政預算的披露程度和披露內(nèi)容才能增強公民對政府的信心。為了迎合社會需要，媒體也更加關注行政事業(yè)單位的費用使用問題與相關經(jīng)濟責任報告。行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制的建立健全問題對于推動我國經(jīng)濟、政治、文化的發(fā)展也就顯得尤為重要。

自2014年1月1日起全國實行《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)建設工程正式啟動。但由于我國經(jīng)濟體制的復雜性和獨特性，至今實物界對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制仍無法達成統(tǒng)一觀點，也就無法確實完善相關理論體系，制約了內(nèi)部控制規(guī)范的實施與效率。針對這一現(xiàn)象本文做出如下分析。

1 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制定義

1992年9月，COSO發(fā)布了著名的《內(nèi)部控制——整合框架》（Internal Control—Integrated Framework），并于1994年進行了局部修訂。該報告對于內(nèi)部控制下了一個權威性的定義，隨后，美國 《聯(lián)邦政府內(nèi)部控制準則》在此基礎上完善了政府內(nèi)部控制的定義：“政府為了實現(xiàn)運行的有效性和效率、財務報告的可靠性和符合適用的法律和法規(guī)而進行管理的組成部分。”

政府內(nèi)部控制大多是從整體角度出發(fā)，但由于各級政府的不同屬性要求，對應擁有眾多職能部門與分支機構，這使得內(nèi)部控制難以執(zhí)行，只能從整體上進行原則性指導。行政事業(yè)單位由于關注點比較具體，即具體的政府部門或單位，這樣內(nèi)部控制相較政府內(nèi)部控制要分散。本文認為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應當是為了在實現(xiàn)單位發(fā)展目標的同時，能積極有效降低經(jīng)濟活動中的風險，而由單位領導制定相關制度程序與實施措施，要求單位配合實行并反饋的動態(tài)過程。

2 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施范圍

從不同角度分析，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的實施主體會有不同的劃分，本文從行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施單位與實施的具體活動不同的角度考慮，將內(nèi)部控制范圍分為主體范圍和客體范圍兩個概念。

美國審計總署認為政府內(nèi)部控制主體是“組織”。但這并沒得到統(tǒng)一，有的研究者認為主體是政府工作人員或由工作人員組成的群體組織。又因為我國特殊國情，主體范圍更難于確定。廣義上行政單位范圍非常廣，包括行政、黨、團機關等在內(nèi)的各行政類機構。狹義上的行政單位范圍比較小，概括地說就是指政府部門。我國事業(yè)單位則具有自身獨特性，它與公益性事業(yè)單位和經(jīng)營性事業(yè)單位一起，隸屬于非營利部門。近幾年，我國進行了事業(yè)單位改革，對事業(yè)單位劃分進行了部分變動。本文贊同劉永澤先生的觀點，根據(jù)他的觀點描述，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的主體范圍包括廣義上的行政單位、公益性事業(yè)單位、經(jīng)營性事業(yè)單位和其他附屬單位，其中其他附屬單位根據(jù)相關概念較為容易確定與區(qū)分。由于事業(yè)單位不似其他單位以盈利為目的，內(nèi)部控制體系的建立也會相較有不同，但不可能拋開行政單位內(nèi)部控制體系獨立建設，在單位內(nèi)部控制體系基礎上加以改進會更合適且更有效率，相同的，經(jīng)營性事業(yè)單位內(nèi)部控制也應當避免獨立建設，可以按照相關規(guī)范加以改進，同理，公益性事業(yè)單位按此方法對內(nèi)容與特點進行建設。

客體范圍所指較為簡單，即單位收支及其相關經(jīng)濟活動。但由于經(jīng)濟活動內(nèi)容較寬泛，內(nèi)部控制無法普遍適用，還需等國家完善相關條件才能進一步確定范圍。

3 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施目標

我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》指出，內(nèi)部控制的目標是合理保證財務報告及相關信息真實完整、企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全，促進企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略實現(xiàn)、提高經(jīng)濟效率和效果。根據(jù)這一內(nèi)部控制目標的定義，政府內(nèi)部控制的核心便是行為合法合規(guī)、政府資金調(diào)用安全、財務報告真實完整。行政性事業(yè)單位有幾個特點：（1）不存在戰(zhàn)略目標，內(nèi)部控制應該以防范舞弊，預防腐敗為最終目標;（2）為公共提供服務，具有非營利性，通過公共服務效率反映績效，從而促進合理的資金分配、預算管理等以提高公共服務的效率;（3）企業(yè)內(nèi)部控制的合規(guī)目標、資產(chǎn)安全目標、報告目標，與行政事業(yè)單位大體相同，考慮行政事業(yè)單位的特殊，其內(nèi)部控制應更加側(cè)重合法合規(guī)目標。

完整的內(nèi)部控制目標體系不可缺少目標這一必要組成部分，然而，由于不同的控制層級，使得各個目標在整個目標體系中的地位和作用也存在著不同，且內(nèi)部控制目標相互聯(lián)系、共同構成一個完整內(nèi)部控制目標體系。

4 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施要素

對內(nèi)部控制的內(nèi)容研究，歸根結底是對基本要素組成的研究，決定內(nèi)部控制的內(nèi)容和形式的是這些要素及要素的構成方式。在規(guī)范中，內(nèi)部控制五要素為內(nèi)部環(huán)境、分險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督。與企業(yè)內(nèi)部控制不同，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制側(cè)重方向也會不同，所以在要素上也有區(qū)別。行政事業(yè)單位的要素根據(jù)全面性、制衡性、不相容職務相分離等原則配合設計并得出具體內(nèi)容。

4.1 內(nèi)部環(huán)境

內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎，內(nèi)部環(huán)境包括治理結構、內(nèi)部審計、機構設置及權責分配、單位文化、人力資源政策等，這些內(nèi)容需要單位領導切實負起責任，積極安排。好的內(nèi)部控制環(huán)境會是單位建成有效內(nèi)部控制的基礎。內(nèi)部環(huán)境要素涵蓋了內(nèi)部控制指引的這些方面。其中，治理結構是重中之重，行政事業(yè)單實施內(nèi)部控制應先從治理結構等入手。只有得到高層與領導的重視內(nèi)部控制才可能取得成功。如果連單位的主要領導人都濫用職權，或者不能做到不相容崗位相分離，而上下級串通舞弊，內(nèi)部控制必然會失效。內(nèi)部控制是通過人來實施，個人行為必須合法合規(guī)，忠于國家。

4.2 風險評估

風險是指企業(yè)為完成目標會采取不同的經(jīng)濟活動，這些經(jīng)濟活動本身具有一定不確定性，這些不確定的發(fā)生會給目標的實現(xiàn)帶來影響。根據(jù)影響程度不同會有相關劃分，比如從能否分散的角度考慮就可將風險分為可分散風險與不可分散風險。風險評估就是對與目標相關的經(jīng)濟活動中不確定事項及時識別、有效分析，在此基礎上制定應對策略。有效的風險評估有助于制定出合理策略來降低風險，風險評估主要有目標設定、風險識別、風險分析和風險應對等環(huán)節(jié)。單位合理組織人員或外聘人員有效完成風險評估是實施內(nèi)部控制的一個重要過程。為了及時了解內(nèi)部和外部單位所面臨的多種不同風險，單位須結合行政事業(yè)單位的相關目標，設立可辨認，可分析，可管理的相關風險機制。本文認為，內(nèi)部風險評估主要應由領導確實負責來完成，如果領導層不負起責任，風險評估將沒有現(xiàn)實意義，在必要時單位應尋求會計師事務所協(xié)助;外部風險多為系統(tǒng)性風險，與國家政策和市場發(fā)展有關，難以準確處理，需要單位密切關注國家及國際間發(fā)展，由于行政事業(yè)單位不同于企業(yè)事業(yè)單位，所以相較而言外部風險會小很多。在充分識別各種潛在風險因素后對可能造成的損失進行程度性評估，同時，應當重點關注剩余風險，這種風險難以規(guī)避，即便采取了相應措施也可能帶來不同程度的損失。單位管理層在對相關風險可能性及其后果和成本效益進行評估之后，為使剩余風險處于期望的風險程度之內(nèi)，需要制定實施一系列的策略。

4.3 控制活動

控制活動是指針對單位具體的業(yè)務和事項，運用相對應的控制手段去具體實施控制。也就是在進行了風險評估后采取相應措施，盡可能將風險降至最低。這一過程較為具體化，對應不同的事項采取措施也會不同，由相關規(guī)范可知控制措施一般包括：不相容職務分離控制、授權審批控制、績效考評控制、財產(chǎn)保護控制、會計系統(tǒng)控制、運營分析控制等。單位可以按情況采取一種或多種控制活動來降低風險。行政事業(yè)單位不同于企業(yè)，想要實施相應的控制措施，可以按情況采取手工與自動控制相結合，防護性與發(fā)現(xiàn)性控制相結合的方法讓措施更有效。

4.4 信息與溝通

信息與溝通是指信息能夠及時、準確地在單位上下級之間，單位內(nèi)外部之間傳遞反映?，F(xiàn)今是信息化時代，不健全的信息溝通體系無法使得單位之間、單位與外部之間做到及時充分交流，可能導致內(nèi)部控制失效，單位承擔巨大經(jīng)濟風險。它是保證內(nèi)部控制有效實施的一個重要條件。合理化的信息與溝通包括確認、計量、記錄有效的經(jīng)濟業(yè)務等環(huán)節(jié)，如今社會發(fā)展迅速，想要保證信息的真實性、及時性、有效性、完整性的方法多種多樣，靈活多變。

4.5 內(nèi)部監(jiān)督

內(nèi)部監(jiān)督是單位為了保證內(nèi)部控制有效，而對自身內(nèi)部控制進行真實評價，嚴格監(jiān)督檢查內(nèi)部的建立與實施情況的過程。對于它反映出的內(nèi)部控制不完善之處，單位需要積極采取應對措施來加以修正，避免內(nèi)部控制失效造成的巨大風險和損失。內(nèi)部監(jiān)督可以說是對內(nèi)部控制進行控制，領導對這一過程真實負責，是有效地保證內(nèi)部控制實施的關鍵。本文認為既然監(jiān)督情況如此重要，其作為內(nèi)部控制有效實施的重要保證不應該以書面形式以外的形式記錄，口頭形式在很多情況下不夠正式，在出現(xiàn)問題時不能作為處理依據(jù)。將內(nèi)部控制不完善之處以書面方式記錄，也能方便上下級傳達。信息的傳遞重在及時，內(nèi)部監(jiān)督報告也不例外，單位應建立暢通渠道傳遞報告，使得上下級之間信息能夠及時傳遞，避免耽誤時間導致問題處理不及時。同時，為能更好發(fā)揮內(nèi)部控制的監(jiān)督力度，單位應當建立內(nèi)部控制缺陷糾正、改進機制。

5 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的實施

本文認為，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的實施應充分考慮內(nèi)外各方面內(nèi)容，協(xié)調(diào)各方關系，做到單位上下全體人員的協(xié)同參與和相關部門的齊抓共管，即領導切實負起自身責任，不偏私、不舞弊、公正廉明地應對每項經(jīng)濟活動;單位人員應嚴格履行自身義務，遵循內(nèi)部控制措施，遵照職業(yè)道德規(guī)范。單位應該真正加強行政事業(yè)單位內(nèi)部的管理機制，做到高效辦事、作風清廉、廉政建設切實有效。

參考文獻

[1] 劉永澤，唐大鵬.關于行政事業(yè)單位內(nèi)部監(jiān)控的幾個問題[J].內(nèi)部控制研究，2013（1）.

[2] 田祥宇，王鵬，唐大鵬.我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度特征研究[J].會計研究，2013（9）.

[3] 唐曉玉.我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度研究[D].財政科學研究所，2013（1）.