新會計準(zhǔn)則對茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅處理的影響

唐文君（海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，海南 ?？?571127）

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新會計準(zhǔn)則對茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅處理的影響

唐文君
（海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，海南 ?？?571127）

摘要：本文采用描述性研究法和實證研究法，以新會計準(zhǔn)則為研究對象，簡要地闡述了所得稅會計準(zhǔn)則在新舊版本上的變化對比，詳細(xì)地分析了在新會計準(zhǔn)則的影響下，適用于茶葉生產(chǎn)企業(yè)的稅收政策，深入地探討了茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅的處理方法在新會計準(zhǔn)則的影響之下所產(chǎn)生的變化，以期為茶葉生產(chǎn)企業(yè)的管理者提供所得稅處理方面的參考和幫助。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；茶葉生產(chǎn)企業(yè)；所得稅處理；影響

新的所得稅會計準(zhǔn)則在中國的實施和推行對各個企業(yè)的各個稅種處理方式都產(chǎn)生了一定的影響。在眾多稅種當(dāng)中受到新會計準(zhǔn)則影響較大的主要集中于實行從租計征征收方式的稅種和實行從價計征征收方式的稅種。而企業(yè)所得稅就是其中之一。茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅在處理方法上受新會計準(zhǔn)則的影響最大。

1　所得稅會計準(zhǔn)則的新舊比較

中國新所得稅會計準(zhǔn)則有別于舊所得稅會計準(zhǔn)則的差異性特點主要體現(xiàn)在所得稅的核算方式和基礎(chǔ)概念這兩個方面。

從核算方式這一方面看，中國新型的所得稅會計準(zhǔn)則借鑒了《國際會計準(zhǔn)則》里與企業(yè)所得稅相關(guān)的一些條款和規(guī)定，進(jìn)而要求各個企業(yè)的所得稅會計核算方式從應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法向資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法轉(zhuǎn)變。舊型所得稅會計準(zhǔn)則中采用的核算方法具有較大的選擇余地。除了應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法這兩種大范圍內(nèi)的會計核算方式可供選擇以外，在納稅影響會計核算方法中還有遞延會計核算法和債務(wù)會計核算法這兩種小范圍內(nèi)的審計核算方式。多元化的核算方式可以依據(jù)所得稅的具體征收情況進(jìn)行合理的選用。但是如果站在會計信息的信息含量這一角度分析和思考的話，就會發(fā)現(xiàn)，企業(yè)按照稅法規(guī)定在計算應(yīng)繳所得稅額之后，應(yīng)繳所得稅的稅額也會以應(yīng)交稅金的名義和所得稅的稅額一起被記錄入賬。這樣一來，利潤表中所得稅的支出記錄和企業(yè)實際上的應(yīng)稅利潤支出是不一致的。這就和新所得稅會計準(zhǔn)則中“所得稅是企業(yè)在贏得經(jīng)濟(jì)利潤的同時所產(chǎn)生的一種支出費用”這一觀點嚴(yán)重相悖。

從基礎(chǔ)概念這一方面看，新所得稅會計準(zhǔn)則保留和引進(jìn)了資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)、暫時性差異等多種會計準(zhǔn)則中的基礎(chǔ)概念，也摒棄了一些像時間性差異這樣的陳舊概念，在概念方面改進(jìn)和革新了中國的所得稅會計準(zhǔn)則。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)指的是在企業(yè)對資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行回收的過程中，經(jīng)過審計核算應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利潤而得出的能夠作為抵扣的一種具體的征稅金額。這種資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)在不需要納稅的情況下就是該經(jīng)濟(jì)利益的賬面價值。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)指的是在各項負(fù)債賬面價值的總和中減去未來期間會計核算的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利潤，從中得出的能夠作為抵扣的一種具體的征稅金額。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)在短時間內(nèi)與各自本身賬面價值之間形成的一種暫時性的不一致，就是所謂的暫時性差異。時間性差異則是指收入項目被包括在會計收益中的時間和費用項目被包括在應(yīng)稅所得中的時間有出入性的差異。這種時間上的不一致會導(dǎo)致會計收益和應(yīng)稅所得在某一特定的時間段內(nèi)產(chǎn)生某種時間上的不對稱。以損益表為基礎(chǔ)的時間性差異雖然發(fā)生在某一特定的時間內(nèi)，但在其后的若干個期間都可能重復(fù)轉(zhuǎn)回。值得注意的是，時間性差異是一種隸屬于暫時性差異的低級別概念，并不是所有的暫時性差異都是時間性差異。

2　新會計準(zhǔn)則下茶葉生產(chǎn)企業(yè)的適用稅收政策

2.1基地型茶園的適用稅收政策

隸屬于單純型種植業(yè)的基地型茶園在所得稅的處理上有著各種優(yōu)惠政策。比如增值稅條例中的第十五條規(guī)定單純型種植業(yè)是不用繳納增值稅的。再比如，企業(yè)所得稅法中的第二十七條和實施條例的第八十六條都規(guī)定在收繳單純型種植業(yè)的企業(yè)所得稅時要減半征收。

2.2初制加工廠的適用稅收政策

作為農(nóng)業(yè)初加工企業(yè)的類型之一，茶葉初制加工廠生產(chǎn)出來的產(chǎn)品歸屬于初級農(nóng)產(chǎn)品。企業(yè)所得稅法的第二十七條和實施條例的第八十六條就明文規(guī)定茶葉生產(chǎn)企業(yè)在茶葉初制加工的生產(chǎn)環(huán)節(jié)具有免繳企業(yè)所得稅的優(yōu)惠權(quán)利，但增值稅的征免情況要依據(jù)茶葉初加工企業(yè)類型的不同進(jìn)行具體分析的判定。茶葉初制加工企業(yè)可以簡單地劃分為單純的茶葉初制加工廠、茶園基地+茶葉初制加工廠和茶園基地+茶農(nóng)+茶葉初制加工廠這三種基本的企業(yè)類型。

單純的茶葉初制加工廠沒有種植茶葉的基地茶園，是通過收購或進(jìn)口茶青和簡單的初制加工生產(chǎn)各類毛茶的一種企業(yè)類型。其生產(chǎn)的茶葉不是自己種植生產(chǎn)而是收購或進(jìn)口后經(jīng)過初制加工而生產(chǎn)出來的，所以需要繳納一定的增值稅。而且，如果茶葉初制加工廠收購或進(jìn)口的不是茶青而是已經(jīng)成型的茶葉，其初制加工的步驟也只有篩選、稱量和包裝銷售這些簡單工序的話，不僅要繳納增值稅，還享受不了農(nóng)產(chǎn)品初制加工企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策。

茶園基地+茶葉初制加工廠擁有自己的茶葉種植園并對自產(chǎn)的茶葉進(jìn)行初制加工，生產(chǎn)的茶葉產(chǎn)品也是毛茶。這種情況下的茶葉生產(chǎn)企業(yè)就不需要繳納增值稅。另外，茶園基地所得稅減半的優(yōu)惠政策和自產(chǎn)自銷的初制加工企業(yè)免征所得稅的優(yōu)惠政策應(yīng)該分開進(jìn)行核算，并且各自按照適用的稅收政策來享受稅收優(yōu)惠。

茶園基地+茶農(nóng)+茶葉初制加工廠這一類型的茶葉生產(chǎn)企業(yè)，規(guī)模和前面兩種相比要大得多。既有自己種植經(jīng)營的基地茶園提供茶葉資源，又會向茶農(nóng)和其它茶園收購部分茶青進(jìn)行初制加工或是直接收購初制加工過后的毛茶。收購茶青進(jìn)行初制加工是不用交納增值稅的，而直接收購毛茶則需要上交一定的增值稅。不同的收購情況就要按照與之相應(yīng)的不同稅收政策來進(jìn)行分別核算。

2.3精制加工廠的適用稅收政策

茶葉精制加工廠本身就不屬于農(nóng)業(yè)初加工企業(yè)，其生產(chǎn)的產(chǎn)品自然也就不屬于初級農(nóng)產(chǎn)品。所以，前文提到的減免增值稅和所得稅的優(yōu)惠政策都不適用于茶葉精制加工廠。茶葉精制加工廠可以簡單地分為單純型的茶葉精制加工企業(yè)和混合經(jīng)營的茶葉精制加工企業(yè)這兩種類型。單純型的茶葉精制加工企業(yè)除了要上交法定的企業(yè)所得稅以外，還需要交納一定的增值稅，其稅率為百分之十七。而混合經(jīng)營的茶葉精制加工企業(yè)的所得稅核算方式則較為復(fù)雜，首先要分別核算減稅項目、免稅項目和應(yīng)稅項目的生產(chǎn)銷售金額，然后分開計算出不同稅率的利潤金額，最后再算出不同優(yōu)惠政策下的所得總額。

3　新會計準(zhǔn)則下茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅處理方法的具體變化

3.1新會計準(zhǔn)則下茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅處理的變化

茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅的處理方法在新所得稅會計準(zhǔn)則的影響之下，不再采用納稅影響會計核算法。茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅只來源于生產(chǎn)性所得的應(yīng)稅收益，會計核算的重點主要在于產(chǎn)生生產(chǎn)性所得應(yīng)稅收益的時候能夠?qū)Ξ?dāng)期的企業(yè)所得稅金額予以承認(rèn)和肯定，而不再將企業(yè)所得稅和公司內(nèi)部的會計收益聯(lián)系到一起。這種核算方式的理論基礎(chǔ)就在于納稅影響會計法在一定程度上掩蓋了企業(yè)真實的經(jīng)營成果和所得利潤，參雜了人為的均衡利益。所以對其進(jìn)行了徹底的摒棄和清除。

3.2新會計準(zhǔn)則下茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅處理方式

3.2.1統(tǒng)一性地界定了納稅人

新的所得稅會計準(zhǔn)則打破了按照身份不同界定納稅人的傳統(tǒng)方式，要求實現(xiàn)和落實匯總性質(zhì)的繳稅納稅，而且明文規(guī)定個人獨資企業(yè)與合伙企業(yè)是不需要交納企業(yè)所得稅的。與此同時，新的所得稅會計準(zhǔn)則遵照國際會計準(zhǔn)則中的企業(yè)所得稅條款，科學(xué)合理地界定了企業(yè)納稅人的納稅身份和納稅范圍。中國上市的生產(chǎn)性企業(yè)可以被簡單地劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)這兩種企業(yè)類型。新的所得稅會計準(zhǔn)則規(guī)定居民企業(yè)要為公司自身在境內(nèi)境外生產(chǎn)的全部所得稅承擔(dān)起全部的納稅義務(wù)，而非居民企業(yè)則只需要承擔(dān)起境內(nèi)生產(chǎn)的所得稅納稅義務(wù)。

3.2.2統(tǒng)一性地適當(dāng)降低了稅率

稅率是核算所有項目稅收的核心性要素之一，也是衡量和影響國家和企業(yè)稅負(fù)水平的關(guān)鍵性因素。新的所得稅會計準(zhǔn)則在充分而全面地考慮了各方面的綜合性因素之后，將中國企業(yè)所得稅的稅率統(tǒng)一調(diào)整為百分之二十五并確定了下來。茶葉生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)稅需要繳納的所得稅也要按照這個稅率進(jìn)行繳納，而增值稅則按照百分之十七的稅率上交。

3.2.3統(tǒng)一性地規(guī)范了稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)

新的所得稅會計準(zhǔn)則除了統(tǒng)一企業(yè)實際生產(chǎn)各項支出扣除的政策制度以外，還規(guī)定了公益性捐贈支出扣除的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，劃分了不得扣除的支出范圍并明確了不得扣除的支出項目。另外，還統(tǒng)一規(guī)范了對企業(yè)實際發(fā)生的有關(guān)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資資產(chǎn)、長期待攤費用和存貨等方面的支出扣除。茶葉生產(chǎn)企業(yè)的稅前扣除也必須遵照這種統(tǒng)一的辦法和標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行。

3.3新會計準(zhǔn)則下茶葉生產(chǎn)企業(yè)所得稅處理的特點

新的所得稅會計準(zhǔn)則對茶葉生產(chǎn)企業(yè)的影響使得茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅處理方法正在向符合所得稅會計發(fā)展的國際趨勢轉(zhuǎn)變和發(fā)展，并且為茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅處理工作提供了更為全面和系統(tǒng)的會計信息，充分體現(xiàn)出了企業(yè)所得稅會計核算謹(jǐn)慎性的原則要求。

茶葉生產(chǎn)企業(yè)可以通過優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)系統(tǒng)和會計控制，強(qiáng)化相關(guān)審計核算人員的教育和培訓(xùn)等措施逐步實行和推廣新型的企業(yè)所得稅核算方式，并應(yīng)用先進(jìn)的企業(yè)所得稅處理方法不斷提高企業(yè)自身的會計環(huán)境，從而和新的會計準(zhǔn)則形成相互促進(jìn)的和諧統(tǒng)一關(guān)系。

4　結(jié)束語

中國最新推行和實施的會計準(zhǔn)則對茶葉生產(chǎn)企業(yè)的所得稅處理方法產(chǎn)生了極大的影響，統(tǒng)一性地界定了納稅人，在統(tǒng)一的前提下又適當(dāng)?shù)亟档土似髽I(yè)所得稅的稅率并且統(tǒng)一規(guī)范了所得稅稅前的扣除辦法和扣除標(biāo)準(zhǔn)。新的會計準(zhǔn)則在中國市場經(jīng)濟(jì)接下來的發(fā)展過程中會扮演起越來越重要的角色。

參考文獻(xiàn)

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作者簡介：唐文君（1968-），女，湖南祁陽人，本科，副教授，研究方向：財稅。