稅務(wù)會計(jì)與財務(wù)會計(jì)在收入確認(rèn)與計(jì)量上的差異比較

摘 要：在我國企業(yè)會計(jì)體系中，稅務(wù)會計(jì)與財務(wù)會計(jì)是其中極為重要的組成部分，兩者在收入確認(rèn)和計(jì)量上既存在內(nèi)在聯(lián)系，又有著顯著差異。而如何對兩者關(guān)系進(jìn)行合理的協(xié)調(diào)，實(shí)現(xiàn)對兩者的正確運(yùn)用及合理安排，是值得我們深思的問題。本文通過比較稅務(wù)會計(jì)與財務(wù)會計(jì)在收入確認(rèn)和計(jì)量上的差異，分析其中原因，并試圖尋找協(xié)調(diào)兩者差異的方法，緩解其中的利益沖突。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計(jì)；財務(wù)會計(jì)；異同；協(xié)調(diào)

稅務(wù)會計(jì)以稅務(wù)活動為主要內(nèi)容，財務(wù)會計(jì)則是對企業(yè)開展的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)，并進(jìn)行專門的記錄與計(jì)量。兩者之間既有聯(lián)系，又存在顯著的差別。企業(yè)要實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，在激烈的市場競爭中處于不敗之地，在分析兩者差異的基礎(chǔ)上，必須科學(xué)有效地協(xié)調(diào)財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)之間的差異，正確地體現(xiàn)稅收制度和會計(jì)制度的目標(biāo)，降低納稅雙方遵從稅法的成本，以便更好地將會計(jì)與稅法結(jié)合起來。本科主要研究財稅會計(jì)在確認(rèn)和計(jì)量方面的差異，分析差異對企業(yè)造成地負(fù)面影響，并從制度與實(shí)務(wù)兩個層面提出粗淺的建議。

一、稅務(wù)會計(jì)與財務(wù)會計(jì)在收入確認(rèn)上的差異及影響

1.收入確認(rèn)的概念界定

會計(jì)收入確認(rèn)是對會計(jì)計(jì)量、記錄和財務(wù)會計(jì)報告進(jìn)行規(guī)范的識別、判斷和認(rèn)定。它的基本要素分為為確認(rèn)基礎(chǔ)以及確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，其中確認(rèn)基礎(chǔ)指的是在時間上對項(xiàng)目進(jìn)行確認(rèn)，在我國企業(yè)一般按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行確認(rèn)，事業(yè)單位按收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行確認(rèn)。確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)則是對會計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)的衡量標(biāo)尺，我國企業(yè)的會計(jì)要素確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)一般需要符合兩個要求，一是與項(xiàng)目相關(guān)的未來收益將會流進(jìn)或流出企業(yè)；二是組織要能夠有效地對項(xiàng)目價值成本進(jìn)行貨幣計(jì)量。

2.財稅會計(jì)在收入確認(rèn)方面的具體差異

（1）收入確認(rèn)的范圍差異

會計(jì)的收入包含主要運(yùn)營業(yè)務(wù)以及其他業(yè)務(wù)的收入，而稅法規(guī)定收入范圍比會計(jì)收入要寬廣的多。在稅法中，收入包含會計(jì)確認(rèn)的主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入、投資收益等項(xiàng)目，所以稅法收入包含會計(jì)收入。稅法中會把存貨溢余作為收入，但是在會計(jì)中則不然，會計(jì)會降低管理費(fèi)用，但兩者的影響是一致的；稅法把固定資產(chǎn)溢余作為收入，而會計(jì)視同重大會計(jì)差錯；稅法把匯兌收益作為收入，而會計(jì)一般沖減財務(wù)費(fèi)用；稅法還把己作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)作為收入，而會計(jì)上的處理則是應(yīng)當(dāng)沖回壞賬準(zhǔn)備。

（2）收入確認(rèn)的條件差異

會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品收入的確認(rèn)必須符合以下幾個條件：一是購貨方自己將承擔(dān)商品所有權(quán)的酬勞和風(fēng)險，企業(yè)不承擔(dān)該風(fēng)險，二是企業(yè)不保留繼續(xù)管理權(quán)，也對賣出的商品不再控制；三是對收入額的計(jì)量要有效地進(jìn)行能；四是經(jīng)濟(jì)利益可能流入企業(yè)；五是要保證成本方面的計(jì)量有效性。而在稅務(wù)會計(jì)方面，自從2008年國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》以來，銷售商品收入的確認(rèn)應(yīng)滿足以下條件：一是購貨方自己將承擔(dān)商品所有權(quán)的酬勞和風(fēng)險，企業(yè)不承擔(dān)該風(fēng)險；二是企業(yè)不保留繼續(xù)管理權(quán)，也對賣出的商品不再控制；三是能夠可靠地計(jì)量收入的金額；四是能夠可靠地核算己發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本。類似，對于勞務(wù)結(jié)果的收入確認(rèn)，稅法和會計(jì)準(zhǔn)則也給出了不同的標(biāo)準(zhǔn)。會計(jì)準(zhǔn)則表明，滿足下列條件后才能可靠估計(jì)勞務(wù)交易結(jié)果：①能夠可靠地計(jì)量收入的金額；②很可能相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益會流入企業(yè)；③能夠可靠地確認(rèn)交易的完工進(jìn)度；④能夠可靠地計(jì)量交易中己發(fā)生和將發(fā)生的成本。而稅法《通知》中則明確規(guī)定只有滿足下列條件后能夠可靠估計(jì)勞務(wù)交易的結(jié)果：①收入的金額能夠可靠地計(jì)量；②交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；③交易中己發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。

（3）收入確認(rèn)的時間差異

財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)在收入確認(rèn)時間方面的差異主要有兩點(diǎn)。首先，會計(jì)在收入利息時會依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)收入，稅法則不同，稅法會依據(jù)合同規(guī)定的日期進(jìn)行確認(rèn)。其次在租金收入方面，會計(jì)會使用直線法在租賃日期里確定收入。如果有免租期內(nèi)也要保證租賃收入的正常確認(rèn)，可以使用合理的方法把租金分散在租賃日期里，從來進(jìn)行合理的分配。稅法則只在合同約定的租金期日期內(nèi)對收入進(jìn)行確認(rèn)。

3.收入確認(rèn)差異的影響

財稅會計(jì)在收入確認(rèn)方面的差異會給企業(yè)帶來了不同程度的影響。首先，最為直接的體現(xiàn)是增加了了財務(wù)核算的難度。收入確認(rèn)是財務(wù)核算的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，實(shí)務(wù)中，由于很多復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)交易已經(jīng)給財務(wù)人員造成困難，再加上稅法與財務(wù)上關(guān)于收入確認(rèn)方面的差異性往往是財務(wù)人員的知識薄弱點(diǎn)，這樣就很有可能會導(dǎo)致企業(yè)多繳稅款的情況。其次，還有可能會增加企業(yè)的涉稅風(fēng)險。上一點(diǎn)提到財稅會計(jì)在收入確認(rèn)上的差異會增加企業(yè)多繳稅款的可能性。與此相對地，企業(yè)也可能會少繳稅款，少繳稅款就增加了企業(yè)地涉稅風(fēng)險。企業(yè)財務(wù)人員因財務(wù)核算導(dǎo)致的少繳稅款行為不論主觀上是出于故意還是過失，都會受到相應(yīng)的懲罰。

二、稅務(wù)會計(jì)與財務(wù)會計(jì)在計(jì)量上的差異及影響

1.計(jì)量的概念界定

計(jì)量是指在會計(jì)報告中把已經(jīng)認(rèn)定的具體交易與事項(xiàng)定量化。在會計(jì)計(jì)量中，主要包括計(jì)量單位和計(jì)量屬性。其中貨幣單位是會計(jì)的主要計(jì)量單位。在現(xiàn)實(shí)生活中，貨幣是用來充當(dāng)一般等價物的，可能大多數(shù)人會覺得它是沒有價值的，只是代表著價格，但其實(shí)它也是有價值的，并且貨幣的價值是不斷變動的。因此，計(jì)量單位包含兩種形式：一是名義貨幣單位，即各國流通貨幣的法定單位；二是不變貨幣單位（一般購買力單位），就是以各國貨幣的一般購買力或?qū)嶋H交換比率作為計(jì)量單位。

2.財稅會計(jì)在計(jì)量方面的具體差異

（1）公允價值方面的差異

在公允價值方面，財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)在計(jì)量上的差異主要體現(xiàn)在以下三個方面：

一是應(yīng)用態(tài)度。稅務(wù)會計(jì)只有在經(jīng)濟(jì)活動真實(shí)發(fā)生的同時具備相應(yīng)的交易記錄時，才會正常應(yīng)用公允價值，否則就會使用其他計(jì)量。由此可見，稅務(wù)會計(jì)只有在滿足相關(guān)條件時才會使用公允價值。但是在財務(wù)會計(jì)中，公允價值的使用條件是很靈活的，不需要滿足特定條件就能正常使用，往往受企業(yè)自主選擇。

二是應(yīng)用范圍。當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生遷移時，會計(jì)需要對企業(yè)的相關(guān)稅收進(jìn)行計(jì)算，例如流轉(zhuǎn)稅以及所得稅，同時需要對資產(chǎn)遷移產(chǎn)生的費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)。所以，公允價值在稅務(wù)會計(jì)中，需要計(jì)量資產(chǎn)和收入。其中，產(chǎn)出是出發(fā)點(diǎn)，投入是資產(chǎn)。但是在財務(wù)會計(jì)中，投人是出發(fā)點(diǎn)。公允價值還可能在非金融負(fù)債和資產(chǎn)方面被有效推廣，這大大增加了公允價值的應(yīng)用范圍。

三是應(yīng)用程度。財務(wù)會計(jì)中，公允價值應(yīng)用于債類項(xiàng)目和資產(chǎn)類項(xiàng)目，涉及初次計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。然而在稅務(wù)會計(jì)方面，公允價值只應(yīng)用在資產(chǎn)類項(xiàng)目，不應(yīng)用于債類項(xiàng)目，并且只涉及初次劑量，而沒有后續(xù)計(jì)量。

（2）歷史成本應(yīng)用方面的差異

歷史成本是指企業(yè)支付等價值產(chǎn)品或者現(xiàn)金獲得相應(yīng)的財產(chǎn)資源。財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)在歷史成本的選擇方面也有一定的不同。在財務(wù)會計(jì)中一般選擇歷史成本屬性作為初始計(jì)量，再使用其他計(jì)量屬性對計(jì)量進(jìn)行修正，而稅務(wù)會計(jì)則不同，它會始終選擇歷史成本屬性。

（3）服務(wù)對象方面的差異

在財務(wù)會計(jì)中，為了使利益相關(guān)者更好做決定，把外部利益相關(guān)者列為了重點(diǎn)需要服務(wù)的對象；稅務(wù)會計(jì)則會把相關(guān)信息提供給利益相關(guān)者而非外部利益相關(guān)者，因此稅務(wù)在計(jì)量上的服務(wù)對象應(yīng)為內(nèi)部利益相關(guān)者。

3.計(jì)量差異的影響

財稅會計(jì)在計(jì)量方面的差異同樣會給企業(yè)帶來類似于收入確認(rèn)差異的不利影響影響。具體來說表現(xiàn)為納稅調(diào)整復(fù)雜，難以準(zhǔn)確地計(jì)算應(yīng)納稅額。因稅法和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則在該方面差異較大，所以納稅調(diào)整的項(xiàng)目增多，增加了納稅調(diào)整的工作量，也增加了納稅調(diào)整的難度。尤其是涉及公允價值問題時，會計(jì)人員很難對此進(jìn)行區(qū)分，因此會造成難以準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅額的情況。

三、建議與意見

財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)在收入確認(rèn)與計(jì)量方面的差異是現(xiàn)實(shí)存在著的，較大的差異會增加征稅納稅雙方的成本，甚至?xí)闺p方在無意識中違法稅法規(guī)定。所以應(yīng)該從制度建設(shè)與實(shí)物處理兩方面對財務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)的確認(rèn)計(jì)量原則進(jìn)行必要的協(xié)調(diào)，減少確認(rèn)與計(jì)量原則差異。

1.制度建設(shè)方面的協(xié)調(diào)

（1）完善會稅制度

完善我國財務(wù)會計(jì)概念框架，建立稅務(wù)會計(jì)理論體系。財務(wù)會計(jì)概念框架對于財務(wù)會計(jì)來說是很重要的，它能夠統(tǒng)一會計(jì)準(zhǔn)則，使得會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)文件的內(nèi)在邏輯保持一致性，同時它也能使會計(jì)準(zhǔn)則體系更加完整，保證會計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。基于稅務(wù)會計(jì)是由所得稅會計(jì)與財務(wù)會計(jì)相結(jié)合產(chǎn)生的，建立稅務(wù)會計(jì)理論體系能有效協(xié)調(diào)與財務(wù)會計(jì)的矛盾。

（2）完善稅制

稅制的不同會降低稅法的可操作性或增加差異項(xiàng)目，我國稅制還有一些不足之處：第一，會計(jì)制度是所得稅法的根據(jù)，所得稅法的確認(rèn)完全依據(jù)會計(jì)制度；第二，對稅前扣除項(xiàng)目列支標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定過嚴(yán)而導(dǎo)致一些費(fèi)用不能在稅前列出，致使企業(yè)的發(fā)展受到阻礙；第三，稅收優(yōu)惠政策不夠統(tǒng)一和嚴(yán)肅。以上不足都是需要差異協(xié)調(diào)的。

（3）設(shè)立協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)

我國會計(jì)準(zhǔn)則的制訂屬于財政部，而稅收法規(guī)不同，它是由國家稅務(wù)總局制定的，因?yàn)樨斦颗c國家稅務(wù)總局的部門目標(biāo)不同，使得一些政策法規(guī)產(chǎn)生矛盾，但是兩者的根本目標(biāo)是相同的，說明一部分簡單的差異是可以通過溝通和調(diào)節(jié)進(jìn)行解決的，因此應(yīng)加強(qiáng)各部門之間的配合和交流，同時分別設(shè)立組織代表機(jī)構(gòu)并加強(qiáng)聯(lián)系，這對于協(xié)調(diào)會計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)以及加強(qiáng)反避稅立法建設(shè)均起到重大作用。

2.實(shí)務(wù)處理方面的協(xié)調(diào)

（1）靈活選擇是否消除所得稅差異

稅法限制了成本費(fèi)用的可扣除性和扣除額度，從而形成了大量的稅基保全差異。由于稅基直接關(guān)系國家的財政分配，所以稅基保全差異不可以消除，但是應(yīng)對不合理進(jìn)行改善，可以通過建立稅務(wù)會計(jì)來對不合理方面進(jìn)行協(xié)調(diào)。而對于大部分原則差異，應(yīng)通過溝通或者其他方法進(jìn)行減小甚至消除。

（2）“三元”協(xié)調(diào)模式

“三元”協(xié)調(diào)模式指出應(yīng)對不同規(guī)模的公司采用不同的協(xié)調(diào)模式。對上市公司，應(yīng)該正確認(rèn)識到稅法跟會計(jì)的差異，使會計(jì)與稅法適度分離，這樣可以使會計(jì)信息更加真實(shí)，縮小了會稅之間的不合理差異。對中大企業(yè)和小企業(yè)來說，稅務(wù)部門都是重要的報表信息使用者，所以都應(yīng)該實(shí)現(xiàn)會稅的結(jié)合，其中中大企業(yè)的融合程度應(yīng)該比小企業(yè)高。

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作者簡介：馬夢超（1991- ），女，漢族，浙江余姚人，會計(jì)學(xué)碩士在讀，浙江省杭州市浙江大學(xué)會計(jì)學(xué)院，研究方向：審計(jì)理論與實(shí)務(wù)