促進中泰跨國物流的稅收政策研析*

李 蕾（云南財經(jīng)大學財政與經(jīng)濟學院 云南 昆明 650221）

促進中泰跨國物流的稅收政策研析*

李 蕾（云南財經(jīng)大學財政與經(jīng)濟學院 云南 昆明 650221）

1992 年，在亞洲開發(fā)銀行主持下，大湄公河次區(qū)域（The Greater Mekong Sub-region，以下簡稱“GMS”）的合作正式啟動。隨著經(jīng)濟合作的日益深入，各國之間商貿(mào)往來密切，跨境商品運輸量快速增長，迫切需要提高物流便利程度。據(jù)統(tǒng)計①根據(jù)泰國社會與經(jīng)濟發(fā)展委員會發(fā)布的2009-2014年泰國宏觀經(jīng)濟數(shù)據(jù)整理。， 2013年，中泰兩國貿(mào)易總額為721.41億美元，預計2015年雙邊貿(mào)易額將超過1 000 億美元。中國已成為泰國第二大投資國、第一大出口國和第二大進口國。積極探索促進雙邊物流發(fā)展的相關政策，特別是稅收政策，建立高效便捷的物流協(xié)調(diào)機制，對提高區(qū)域經(jīng)濟合作水平意義重大。

一、中泰跨國物流相關情況簡介

（一）中泰物流現(xiàn)狀

1.中泰物流的互聯(lián)互通機制。

交通運輸是大湄公河次區(qū)域經(jīng)濟合作的優(yōu)先項目，“通路、通關、通商”等互聯(lián)互通工作不斷取得實質(zhì)性進展。

瀾滄江—湄公河流域內(nèi)航運、水利、電力、礦產(chǎn)、林業(yè)等資源極其豐富，航運資源開發(fā)投資可以快速推動沿岸各國貿(mào)易發(fā)展，并能有效帶動其他資源的開發(fā)利用。自1991年起，中、老、緬、泰四國開展雙邊試航運輸，歷經(jīng)六年七次談判終于正式簽署《瀾滄江—湄公河商船通航協(xié)定》，確保締約各方的船舶自由通航。2001年6月26日，成功實現(xiàn)了中國普洱和老撾瑯勃拉邦港之間的自由航行。

大湄公河次區(qū)域合作經(jīng)濟走廊的建立，以及“昆明—老撾—曼谷”公路和“昆明—緬甸—曼谷”公路建成通車，極大地促進了中泰兩國便捷的陸路交通運輸，有利于深化我國與東盟國家的經(jīng)貿(mào)合作，拓展我國的開放空間。

2004年，中泰實現(xiàn)雙邊航空運輸市場準入相互放開。昆明長水國際機場投入運營后，適度加快支線機場建設，不斷擴大航線網(wǎng)絡，與周邊現(xiàn)有通用機場共同形成空港集群，進一步增強了中國與泰國的航空運輸能力。

泛亞鐵路中國境內(nèi)段建設順利推進。2014年12月20日，中泰兩國簽訂在泰國合建鐵路協(xié)議，作為泛亞鐵路貫通的關鍵樞紐工程，未來將與正在積極推進的中老鐵路相連。

2.中泰物流的法律保障機制。

中國、泰國積極參與《便利貨物及人員跨境運輸協(xié)定》（CBTA，簡稱“《便運協(xié)定》”），認真履行協(xié)定義務并推動協(xié)議拓展實施，實現(xiàn)交通基礎設施及投資的優(yōu)化，促進公路網(wǎng)建設及效益，協(xié)同車輛管理、跨境手續(xù)等軟環(huán)境建設，實現(xiàn)人員和貨物的便捷流動。

2011年8月，國務院辦公廳發(fā)布《關于促進物流業(yè)健康發(fā)展政策措施的意見》②國辦發(fā)〔2011〕38號。，強調(diào)降低物流企業(yè)稅負，加大對物流業(yè)的投資、土地政策等支持力度，鼓勵體制改革和物流設施資源整合、鼓勵技術創(chuàng)新和應用。

在2012 年至2016 年的“第十一個社會經(jīng)濟發(fā)展計劃”中，泰國政府表示將提高和改善物流基礎設施條件，注重改善鐵路管理；加強國際聯(lián)系，提高物流和運輸業(yè)的服務效率。

（二）中泰跨國物流合作相關政策

中泰跨國物流發(fā)展受益于一系列的區(qū)域合作機制：1. GMS。合作重點為改善區(qū)域基礎設施、擴大貿(mào)易與投資合作。主要開展的合作項目包括三條經(jīng)濟走廊、電訊、能源、交通等。2. 東盟—大湄公河流域開發(fā)合作（Asian-Mekong Basin Development Cooperation，以下簡稱“AMBCD”）。這一機制始于1996年6月，主要目標在于推動整個東盟與湄公河沿岸國家建立穩(wěn)固的經(jīng)貿(mào)合作關系。合作領域主要集中在基礎設施建設等八個方面。3. 中緬老泰毗鄰地區(qū)經(jīng)濟四角機制（The Quadrangle Econom ic Cooperation，以下簡稱“QEC”）。該合作機制始于1993 年，涉及航運資源、貿(mào)易投資、水電資源等合作項目，主要目的是對接中國與東盟市場，推動建成區(qū)域經(jīng)濟走廊。

依據(jù)《南寧共識》①2015年9月20日，首屆中國—東盟市長論壇在廣西南寧閉幕，與會者簽署《南寧共識》，旨在推進各城市間合作。，GMS各國將加強物流業(yè)的專門人才培養(yǎng)合作，推進物流協(xié)調(diào)機制建立。2013年6月7日，大湄公河次區(qū)域物流企業(yè)合作委員會于中國昆明成立。其宗旨是在中國—GMS商務理事會的領導下，通過加強GMS區(qū)域物流企業(yè)的廣泛合作，推動該區(qū)域跨境運輸、物流項目的發(fā)展，推動政府間跨境運輸和物流行業(yè)相關政策的完善，推動GMS國家及周邊地區(qū)國際一體化多式聯(lián)運和物流體系的構建和發(fā)展。

同時，《中泰關于戰(zhàn)略性合作的聯(lián)合公報》、《中泰戰(zhàn)略性合作共同行動計劃（2012—2016）》的簽署，為中泰此后5到10 年的國際交流和合作奠定了國際法律基礎。

（三）中泰跨國物流存在的問題

1.物流業(yè)尚待進一步發(fā)展。首先，物流業(yè)的發(fā)展尚處于初級階段，更看重基建等硬件條件的開發(fā)，對經(jīng)營模式的改進不夠重視，無法充分利用基建設施發(fā)揮出真實的競爭力；其次，物流成本占GDP比例過高，物流效率不高；最后，物流方式較為單一化，物流業(yè)發(fā)展不穩(wěn)定。中泰鐵路項目還未正式啟動，目前只能以陸路運輸為主，易受制于國際油價波動。

2.政府方面支持物流業(yè)的力度略顯不足。物流業(yè)從業(yè)者大部份是中小企業(yè)，融資能力有限，在供應鏈中沒有整合成一個整體，缺乏信息技術革新，經(jīng)營管理還未達到國際水平，物流服務項目不夠齊全，競爭力較弱，難以實際享受相關政策優(yōu)惠。同時，修改相關法律法規(guī)滯緩，對已有法令的執(zhí)行也不夠嚴格。此外，一些能為商貿(mào)活動提供便利的關鍵項目，如國家單一窗口等進展緩慢。

3.物流專業(yè)人才匱乏。盡管政府和民間機構都不斷展開培訓活動，但培訓內(nèi)容尚不能滿足物流業(yè)發(fā)展的需要，物流行業(yè)仍缺少高素質(zhì)且擅長實務操作的從業(yè)人員。

二、中泰跨國物流相關稅收制度比較

（一）中泰跨國物流增值稅制比較

中泰兩國增值稅均為價外稅，均實行扣稅法。但在稅制要素設計上，兩國存在以下差異：

1. 納稅人管理差異。中國增值稅相關政策規(guī)定，一般納稅人和小規(guī)模納稅人區(qū)別計征，2015年12月31日前，小規(guī)模納稅人月銷售額不超過3萬元（含3萬元）的，免征增值稅；泰國的增值稅法規(guī)定，對年營業(yè)額未超過180萬泰銖的單位或個人免征增值稅，對其他納稅人正常征稅。

2. 稅率差異。中國稅率檔次較多，增值稅交通運輸適用11%稅率，物流輔助業(yè)適用6%，租賃適用17%，征收率3%；而泰國增值稅稅率為7%。

3. 進項抵扣差異。中國稅法對未取得專用發(fā)票等抵扣憑證、非正常損失貨物勞務、用于免稅或非應稅項目貨物勞務等不允許抵扣進項稅額，要求納稅人在法定時限（180天）內(nèi)到稅務機關辦理認證后方可抵扣進項稅額，計算當月不足抵扣的進項稅額留抵下期。而泰國則規(guī)定，取得的增值稅發(fā)票只能在6個月內(nèi)用于抵扣銷項稅額，進項稅額計算錯誤、未按規(guī)定開具增值稅發(fā)票不允許抵扣銷項稅或須作進項稅轉(zhuǎn)出，當每個月的進項稅大于銷項稅時，納稅人可以申請退稅或抵稅。

4. 零稅率及適用差異。中國對境內(nèi)單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發(fā)服務和設計服務，適用增值稅零稅率。國際運輸服務包括在境內(nèi)載運旅客或者貨物出境、在境外載運旅客或者貨物入境、在境外載運旅客或者貨物，實際退稅與否取決于免抵退計算結(jié)果。泰國在這方面更優(yōu)惠，泰國對國內(nèi)國際運輸、援外項目或向聯(lián)合國機構或外交機構提供貨物或勞務、保稅區(qū)或出口加工區(qū)之間提供貨物或勞務等實行增值稅零稅率，并規(guī)定零稅率貨物納稅人總是享受退稅。

（二）中泰跨國物流企業(yè)所得稅制比較

1. 納稅人差異。中國企業(yè)所得稅的納稅人是法人組織，不包括個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)，依據(jù)注冊地或?qū)嶋H管理機構標準將納稅人區(qū)分為居民與非居民；泰國的企業(yè)所得稅納稅人包括法人公司或合伙企業(yè)，這些企業(yè)包括依照泰國法律成立的，也包括依照外國法律注冊設立的。

2. 計稅依據(jù)差異。中國企業(yè)所得稅應納稅所得額是在利潤總額的基礎上調(diào)整計算出來的，即應納稅所得額=利潤總額+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額；泰國企業(yè)所得稅遵循權責發(fā)生制原則，應納稅所得額為年度經(jīng)營收入減除稅法允許扣除費用后的余額。

3. 稅率差異。中國企業(yè)所得稅基本稅率為25%；應稅所得不超過30萬元的小型微利企業(yè)優(yōu)惠稅率為20%；對于非居民企業(yè)預提所得適用10%的稅率。泰國企業(yè)所得稅基本稅率為30%，對公司注冊資本低于500萬泰銖、凈利潤低于300 萬泰銖的中小型企業(yè)，稅率減按20%—25%征收。從事經(jīng)營活動的外國公司、分支機構、辦事處或代理，稅率為30%。未在泰國生產(chǎn)經(jīng)營的外國公司的境內(nèi)收入需繳納預提所得稅，但可以依據(jù)相關國際稅收協(xié)定條款得到減除。從居住國運來泰國的施工設備的折舊費等，如果以租賃費名義匯回居住國時，需按15%繳納利潤稅，計稅依據(jù)為收入全額。服務期限不超過183天的技術服務費支付并匯回國內(nèi)不需扣繳利潤稅。國際運輸公司和航空運輸公司依據(jù)凈收入的3%計征。

4. 允許扣除項目差異。關于研發(fā)費用，中國對符合規(guī)定的研發(fā)費用允許加計扣除50%，泰國允許雙倍扣除。關于職工培訓費用，中國職工教育費允許按職工工資總額的2.5%計算扣除且允許超額部分結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，泰國職業(yè)培訓成本可按費用的1.5倍在稅前扣除。關于固定資產(chǎn)及折舊，泰國對固定資產(chǎn)認定范圍較為廣泛，但總體而言折舊年限較短。中國稅法將生產(chǎn)經(jīng)營使用超過12個月的非貨幣資產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)，設備一般按10年計算折舊，運輸工具（飛機、輪船、火車除外）為4年，研發(fā)設備、小額設備允許一次性或加速計入稅前扣除項目金額；泰國稅法規(guī)定，辦公設備按照3年計提折舊，運輸工具、施工機械等折舊年限5年，部分特殊資產(chǎn)可享受加速折舊，可以選擇按預計使用年限作為折舊年限。

三、中泰跨國物流相關國際稅收協(xié)定及實施情況

（一）協(xié)定主要內(nèi)容

1.中泰政府關于互免國際運輸收入間接稅的協(xié)定。

協(xié)定規(guī)定中國政府、泰國政府互免對方海運、空運企業(yè)國際運輸業(yè)務收入的營業(yè)稅及相應的地方稅。其中，“海運、空運企業(yè)”是指由中國或泰國居民經(jīng)營的海運、空運企業(yè)。“國際運輸業(yè)務”是指前述海運、空運企業(yè)從事客運、貨運或郵政運輸業(yè)務，包括有關上述運輸票證出售的業(yè)務，但僅在締約一方境內(nèi)從事的運輸業(yè)務除外。

2.中泰政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定。

該協(xié)定適用于由雙方政府或其地方政府對所得征收的各個稅種。

關于締約國一方居民，其主要依據(jù)住所、居所、總機構、注冊所在地或者其他類似的標準來判定。

“常設機構”判斷標準包括：固定場所標準，例如管理場所、分支機構、工廠、開采自然資源場所等；時間標準，連續(xù)6個月以上的建筑工地、建筑、裝配或安裝工程或者與其有關的監(jiān)督管理活動，倉儲、勞務（包括咨詢勞務）在任何12個月中連續(xù)或累計超過183天的?！俺ＴO機構”不包括：本企業(yè)貨物或者商品儲存專用設施或陳列專用設施；本企業(yè)貨物或者商品的庫存，專為儲存或陳列、加工的目的；本企業(yè)專門采購場所、專門搜集或提供情報場所以及專門服務于科學研究、廣告等輔助性或類似活動的目的所設的場所。

關于生產(chǎn)經(jīng)營利潤，遵循居住國征稅原則，居民企業(yè)的利潤應僅在該居住國征稅，但該企業(yè)通過設在境外常設機構取得的營業(yè)利潤除外。常設機構營業(yè)利潤實行來源國優(yōu)先原則，來源于境外常設機構的營業(yè)利潤確認為境內(nèi)收入，由常設機構所在國征稅，但僅限于該常設機構取得的利潤；常設機構營業(yè)利潤的確定采用實際所得法，協(xié)定允許扣除為取得營業(yè)利潤在該常設機構所在締約國或者其他任何地方發(fā)生的各項費用。

關于空運所得，協(xié)定遵循居住國獨占原則，締約國一方企業(yè)以飛機經(jīng)營國際運輸取得的所得僅在該締約國征稅。關于海運所得，來源國擁有部分征稅權，協(xié)定一方企業(yè)船舶國際運輸所得，可以在締約國另一方征稅，但在該締約國另一方所征稅收應減去相當于其百分之五十的數(shù)額。

關于不動產(chǎn)所得，不動產(chǎn)所在國優(yōu)先征稅。關于轉(zhuǎn)讓從事國際運輸?shù)拇盎蝻w機及其所屬的動產(chǎn)取得的收益，由居住國征稅。

（二）協(xié)定的實施及問題

對于判定公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織是否為締約國的居民，協(xié)定設定了總機構標準和登記注冊地標準。在判定其是否為我國居民的過程中，如果兩個標準產(chǎn)生沖突，則適用總機構標準；在判定其是否為泰國居民時，可適用注冊地標準。在實際執(zhí)行中，判定其是否為泰國居民，可以要求其辦理稅務登記時填報本企業(yè)注冊地及其所依據(jù)的法律。為維護稅權及反避稅，我國不斷進行稅制改革并加強稅收立法，現(xiàn)行企業(yè)所得稅法已完善相關居民認定標準，增加了實際管理機構標準，但中泰稅收協(xié)定并未修改完善相關認定標準，易造成國內(nèi)國際雙重標準，帶來執(zhí)行問題。

由于泰方堅持對交付貨物的場所不排除列為常設機構，在實際執(zhí)行中，對泰國企業(yè)在我國設有存放本企業(yè)貨物或商品的設施或庫存，如果該企業(yè)在華工作人員或營業(yè)代理人從其庫存中有權接受訂單或交付貨物，依據(jù)協(xié)定則應認定該企業(yè)在我國設有常設機構。因此，該認定標準對于雙邊物流樞紐建設較為不利，不符合現(xiàn)代物流配置效率。

對于國際運輸所得，由于雙方稅制差異，客觀存在稅負差異和稅收競爭。例如對泰國居民經(jīng)營的企業(yè)以飛機經(jīng)營國際運輸從我國運載客、貨取得的所得，僅由泰國征稅；對其以船舶經(jīng)營國際運輸從我國運載客、貨取得的所得，可以按照我國稅法規(guī)定的稅率減半征收所得稅。

四、促進中泰跨國物流發(fā)展的稅收政策建議

（一）進一步完善我國稅制

1．改革增值稅稅制。

首先，加快我國物流業(yè)相關產(chǎn)業(yè)“營改增”的進程，保證物流業(yè)的進項抵扣鏈條完整，使稅收負擔趨于合理；以“營改增”為契機，推動增值稅法的立法進程，簡并增值稅稅率，切實降低物流業(yè)稅負，促進物流業(yè)發(fā)展。其次，針對現(xiàn)代物流業(yè)的特點，加強物流園區(qū)建設、路網(wǎng)建設、樞紐建設，有效降低物流成本。

2．改革消費稅稅制。

鑒于現(xiàn)階段中泰物流中公路運輸?shù)奶厥獾匚唬ㄗh繼續(xù)推進費改稅，加快消費稅成品油稅目改革，減少收費公路數(shù)量和里程，提高運輸效率，減輕公路運輸負擔。

3．完善企業(yè)所得稅制。

歐美物流業(yè)發(fā)展經(jīng)驗表明，全球規(guī)模效應、持續(xù)的技術創(chuàng)新能力、高素質(zhì)人才團隊、品牌建設等共同構成物流企業(yè)的核心競爭力。為提升我國物流企業(yè)的競爭力，建議進一步提高技術研發(fā)費、職工教育費的稅前扣除比例，鼓勵物流行業(yè)人員素質(zhì)提升；完善特殊重組稅收政策，增加投資鼓勵政策，引導物流企業(yè)擴大規(guī)模；完善扶持中小型物流企業(yè)的稅收政策體系，執(zhí)行好稅收優(yōu)惠政策，鼓勵企業(yè)做大做強；注意物流績效指標的設定標準，改善中國物流設備的購置，提升我國物流業(yè)的市場競爭能力。

（二）加強國際稅收協(xié)調(diào)

首先，促進國內(nèi)相關稅制的改革完善，特別是完善“走出去”企業(yè)的稅收政策及征管流程；其次，充分運用國際稅收協(xié)定，定期交換稅收情報，加深雙邊的信任與理解，建立穩(wěn)定的政府間爭議協(xié)調(diào)機制與程序，促進國際稅收爭議的解決，維護雙邊跨國物流企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展；再次，中國應積極主導、參與制定區(qū)域性經(jīng)濟組織稅收協(xié)調(diào)規(guī)則，推動良性區(qū)域國際稅收協(xié)調(diào)機制的構建；最后，提供優(yōu)質(zhì)納稅服務，建立國內(nèi)及國際爭議處理規(guī)范程序，及時處理跨國物流企業(yè)國際稅務爭議訴求，有效維護納稅人的合法權益。

［1］ 中華人民共和國國家發(fā)展和改革委員會，中華人民共和國外交部，中華人民共和國財政部，中華人民共和國科學技術部. 中國參與大湄公河次區(qū)域經(jīng)濟合作國家報告［N］.人民日報，2008-3-28（6）.

［2］ 國家稅務總局國際稅務司.國際稅收業(yè)務手冊［M］. 北京：中國稅務出版社，2013年版.

［3］ 朱青. 國際稅收 ［M］. 北京：中國人民大學出版社，2014年第六版.

［4］ 商務部. 對外投資合作國別（泰國）指南［M］. 2014年版.

責任編輯：惠 知

* 本文為國家自然科學基金項目“稅收缺口測算體系與稅收政策分析拓展模型研究（71163044）”的階段性成果。