勞動(dòng)分紅的財(cái)稅處理

李永建

勞動(dòng)分紅的財(cái)稅處理

李永建

勞動(dòng)分紅，是指企業(yè)在向勞動(dòng)者支付了工資之后，再將一定比例的利潤或超額利潤向勞動(dòng)者進(jìn)行分配的制度。勞動(dòng)分紅形式上類似于獎(jiǎng)金，但是與獎(jiǎng)金又有著本質(zhì)的差別：獎(jiǎng)金是企業(yè)支付給勞動(dòng)者個(gè)人超額勞動(dòng)的報(bào)酬，在企業(yè)的成本中體現(xiàn)；而勞動(dòng)分紅是源于勞動(dòng)要素收益的分配，以勞動(dòng)者群體為對(duì)象，在企業(yè)的利潤中進(jìn)行分配。勞動(dòng)分紅來源于企業(yè)的利潤，企業(yè)有利潤，是存在勞動(dòng)分紅的必要條件。勞動(dòng)分紅具有諸多優(yōu)點(diǎn)：深化和發(fā)展了我國現(xiàn)階段“按勞分配與按生產(chǎn)要素分配相結(jié)全，以按勞分配為主，其它多種分配形式并存”的分配原則，符合經(jīng)濟(jì)的一般規(guī)律；強(qiáng)調(diào)了勞動(dòng)要素與其它參與收益分配的要素權(quán)利平等，并且所分配的份額應(yīng)大于其它要素分配的份額；從制度和形式上保證了勞動(dòng)要素的收益分配。那么，勞動(dòng)者取得的勞動(dòng)分紅是否應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅呢？如何繳納？企業(yè)支付勞動(dòng)者的勞動(dòng)分紅是否應(yīng)當(dāng)允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，又如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？本文將對(duì)以上問題進(jìn)行逐一分析。

一、在個(gè)人所得稅方面

由于分紅存在著性質(zhì)完全不同的兩種類型，個(gè)人所得稅法針對(duì)不同分紅形式分別規(guī)定了不同的計(jì)稅方式。

1．紅利（股東按股份應(yīng)分配的利潤）收入，按照“利息、股息、紅利”所得項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

2．《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第600號(hào)）第八條規(guī)定：工資、薪金所得是指個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。同時(shí)，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕89號(hào)）規(guī)定：納稅人一次取得屬于數(shù)月的獎(jiǎng)金或年終加薪、勞動(dòng)分紅，一般應(yīng)將全部獎(jiǎng)金或年終加薪、勞動(dòng)分紅同當(dāng)月份的工資、薪金合并計(jì)征個(gè)人所得稅。因此，勞動(dòng)分紅屬于工資、薪金范疇，應(yīng)按工資、薪金所得課稅。

例如，王某擁有某股份公司5%的股份，2015年4月公司按股份發(fā)放的分紅款180000元。張某是該公司的一名職工，2015年4月公司從利潤中支付的勞動(dòng)分紅款項(xiàng)60000元。那么，王某以股東身份獲得的分紅款180000元是股金紅利，應(yīng)按“利息、股息、紅利”項(xiàng)目計(jì)稅；張某以職工身份獲得的款項(xiàng)60000元應(yīng)是勞動(dòng)分紅，應(yīng)按“工資、薪金所得”繳納個(gè)人所得稅。

二、在企業(yè)所得稅方面

分紅的稅前扣除應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同的情況處理。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號(hào)，以下簡稱《企業(yè)所得稅法》）第十條的規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：1．向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；2．企業(yè)所得稅稅款；3．稅收滯納金；4．罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；5．本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；6．贊助支出；7．未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；8．與取得收入無關(guān)的其他支出。由于企業(yè)支付權(quán)益性投資者的分紅，屬于股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)，因此不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。

《勞動(dòng)部、國家計(jì)委、財(cái)政部、國家稅務(wù)局關(guān)于加強(qiáng)城鎮(zhèn)集體所有制企業(yè)職工工資收入管理的意見》（國發(fā)〔1990〕59號(hào)）規(guī)定：“集體企業(yè)職工的基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼和勞動(dòng)分紅等全部工資收入，不論其資金來源及支付形式如何，均應(yīng)加強(qiáng)管理?！薄秶医y(tǒng)計(jì)局關(guān)于認(rèn)真貫徹執(zhí)行〈關(guān)于工資總額組成的規(guī)定〉的通知》（統(tǒng)制字〔1990〕1號(hào)）、《國家統(tǒng)計(jì)局〈關(guān)于工資總額組成的規(guī)定〉若干具體范圍的解釋》明確規(guī)定：職工工資總額是指各單位在一定時(shí)期內(nèi)直接支付給本單位全部職工的勞動(dòng)報(bào)酬總額，各單位支付給職工的勞動(dòng)報(bào)酬以及其他根據(jù)有關(guān)規(guī)定支付的工資，不論是計(jì)入成本的還是不計(jì)入成本的，不論是按國家規(guī)定列入計(jì)征獎(jiǎng)金稅項(xiàng)目的還是未列入計(jì)征獎(jiǎng)金稅項(xiàng)目的，不論是以貨幣形式支付的還是以實(shí)物形式支付的，均應(yīng)列入工資總額的計(jì)算范圍。其中獎(jiǎng)金的范圍包括：1．生產(chǎn)（業(yè)務(wù)）獎(jiǎng)包括超產(chǎn)獎(jiǎng)、質(zhì)量獎(jiǎng)、安全（無事故）獎(jiǎng)、考核各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的綜合獎(jiǎng)、提前竣工獎(jiǎng)、外輪速遣獎(jiǎng)、年終獎(jiǎng)（勞動(dòng)分紅）等。2．節(jié)約獎(jiǎng)包括各種動(dòng)力、燃料、原材料等節(jié)約獎(jiǎng)。3．勞動(dòng)競賽獎(jiǎng)包括發(fā)給勞動(dòng)模范，先進(jìn)個(gè)人的各種獎(jiǎng)和實(shí)物獎(jiǎng)勵(lì)。4．其他獎(jiǎng)金包括從兼課酬金和業(yè)余醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)收入提成中支付的獎(jiǎng)金等。從個(gè)人所得稅以及上述相關(guān)規(guī)定來看，企業(yè)支付勞動(dòng)者的勞動(dòng)分紅屬于獎(jiǎng)金范疇，勞動(dòng)分紅屬勞動(dòng)者的工資薪金性質(zhì)收入。勞動(dòng)分紅是源于勞動(dòng)要素收益的分配，以勞動(dòng)者群體為對(duì)象，在企業(yè)的利潤中進(jìn)行分配，只不過在支付員工報(bào)酬時(shí)，是根據(jù)企業(yè)利潤作為計(jì)發(fā)工資薪金的基礎(chǔ)。勞動(dòng)分紅形式上類似于股權(quán)激勵(lì)性質(zhì)，無論其形式如何，均屬于該個(gè)人因受雇而取得的工資薪金所得?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”以及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第512號(hào)，以下簡稱《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》）第三十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出?！彪m然《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定并未明確列舉勞動(dòng)分紅，但其屬于《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定的“員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出”的范疇。因此，對(duì)企業(yè)支付給任職或者受雇員工的勞動(dòng)分紅應(yīng)當(dāng)作為工資薪金在企業(yè)所得稅稅前扣除。

三、勞動(dòng)分紅的會(huì)計(jì)處理

雖然相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)制度中并未對(duì)企業(yè)支付的勞動(dòng)分紅如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理進(jìn)行明確規(guī)定，但在筆者看來，勞動(dòng)分紅屬于職工薪酬范圍。首先，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確了職工薪酬的概念及范圍包括：（一）職工工資，獎(jiǎng)金，津貼和補(bǔ)貼；（二）職工福利；（三）社會(huì)保險(xiǎn)；（四）住房公積金；（五）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；（六）非貨幣性福利；（七）辭退福利；（八）股份支付。其次，以股份為基礎(chǔ)的薪酬，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》，對(duì)于以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，等待期內(nèi)形成企業(yè)的負(fù)債，通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算。同時(shí)，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》的規(guī)定，上市公司對(duì)于一份完整、有效的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃應(yīng)按如下方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

1．授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。對(duì)于需要等待期的股份支付，企業(yè)在授予日不作會(huì)計(jì)處理。

2．完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對(duì)可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入成本或費(fèi)用和相應(yīng)的負(fù)債。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明企業(yè)當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)水平。

3．企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)負(fù)債結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日，對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。

企業(yè)支付勞動(dòng)者的勞動(dòng)分紅就類似于授予后立即可行權(quán)的、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，其應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。因此，企業(yè)支付給勞動(dòng)者的勞動(dòng)分紅，應(yīng)根據(jù)職工提供勞務(wù)的受益對(duì)象記入相應(yīng)的成本費(fèi)用科目。

職工薪酬的概念及范圍包括：（一）職工工資，獎(jiǎng)金，津貼和補(bǔ)貼；（二）職工福利；（三）社會(huì)保險(xiǎn)；（四）住房公積金；（五）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；（六）非貨幣性福利；（七）辭退福利；（八）股份支付。