加強(qiáng)貨物勞務(wù)稅累退性分析促進(jìn)收入的公平分配*

李 華 孫 倩（山東大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院 山東 濟(jì)南 250100）

加強(qiáng)貨物勞務(wù)稅累退性分析促進(jìn)收入的公平分配*

李 華 孫 倩（山東大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院 山東 濟(jì)南 250100）

因邊際消費(fèi)傾向下降和商品彈性引發(fā)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁難易的不同，貨物勞務(wù)稅普遍具有累退性。為了促進(jìn)收入公平分配，世界各國從稅制結(jié)構(gòu)、稅種選擇、優(yōu)惠政策層面進(jìn)行制度設(shè)計(jì)，以消除貨物勞務(wù)稅的累退性。我國因該類稅收的稅收地位和直接稅稅制改革的約束，完善貨物勞務(wù)稅稅收政策以消除累退性具有更重要的現(xiàn)實(shí)意義。為此，需要不斷推進(jìn)稅制改革，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)；科學(xué)調(diào)整稅種配置,注重消費(fèi)稅再分配功能的發(fā)揮；完善稅收優(yōu)惠政策，降低低收入群體的稅收負(fù)擔(dān)。

貨物勞務(wù)稅 累退性 收入分配

收入分配是我國當(dāng)前社會和政府普遍關(guān)注的重要問題，稅收是促進(jìn)收入公平分配的重要手段。我國稅收中貨物勞務(wù)稅占比最大，但是貨物勞務(wù)稅具有顯著的累退性，對收入公平分配具有逆向調(diào)節(jié)作用。因此，在我國直接稅的比重較小、改革難以短期實(shí)現(xiàn)的客觀約束下，重視貨物勞務(wù)稅的改革，對于實(shí)現(xiàn)稅收的收入分配職能尤為重要。

一、我國貨物勞務(wù)稅稅負(fù)累退性消除的分析

（一）貨物勞務(wù)稅累退性的消除措施

稅負(fù)的累退性指納稅人的稅收負(fù)擔(dān)隨著收入水平的提高而降低，即高收入階層的稅負(fù)反較中低收入階層的稅負(fù)輕。造成貨物勞務(wù)稅累退性的原因，是低收入群體的消費(fèi)性開支占其收入比重較大，且生活必需品和日用品的需求彈性較低，稅負(fù)易于轉(zhuǎn)嫁。消除貨物勞務(wù)稅稅負(fù)累退性主要有以下三項(xiàng)措施：

1．在整體的稅制體系中，降低貨物勞務(wù)稅的比重。相對而言，所得稅和財(cái)產(chǎn)稅等直接稅的公平效應(yīng)較強(qiáng)，而貨物勞務(wù)稅側(cè)重于效率的改進(jìn)。因此，增加直接稅比重、降低貨物勞務(wù)稅比重，能夠從總體上弱化貨物勞務(wù)稅的累退效果。

2．在貨物勞務(wù)稅內(nèi)部的稅種配比中，注重發(fā)揮特殊消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)作用。貨物勞務(wù)稅通常采取普遍征收的一般消費(fèi)稅（如增值稅）和選擇征收的特殊消費(fèi)稅（如消費(fèi)稅）相疊加的架構(gòu)。前者堅(jiān)持中性原則，實(shí)行簡稅率、寬稅基模式，因此難以根據(jù)收入水平的不同實(shí)行差異化負(fù)擔(dān)；后者則實(shí)行多檔稅率、選擇征收的模式，因此若能根據(jù)收入水平不同所產(chǎn)生的消費(fèi)結(jié)構(gòu)差異決定課征范圍，可以在一定程度上弱化貨物勞務(wù)稅的稅負(fù)累退效果。

3．對貨物勞務(wù)稅的稅制要素，根據(jù)稅目實(shí)行不同的稅收優(yōu)惠政策。對于發(fā)揮普遍調(diào)節(jié)作用的增值稅，若從公平方面考慮需要設(shè)置多檔稅率，若從效率方面考慮則最好實(shí)施單一稅率(不含出口零稅率)。二者權(quán)衡的結(jié)果是在基準(zhǔn)稅率之外對基本的生活必需品和服務(wù)設(shè)置優(yōu)惠稅率甚至實(shí)行免稅，以求弱化單一稅率對收入分配的累退性影響。對于特殊調(diào)節(jié)的消費(fèi)稅，課稅對象的選擇性和多樣性決定了稅率的差別：基本生活消費(fèi)品、與閑暇互補(bǔ)性差的商品適用低稅率，奢侈品、與閑暇互補(bǔ)性強(qiáng)的商品適用高稅率；營業(yè)稅也可以根據(jù)不同行業(yè)的經(jīng)濟(jì)屬性實(shí)行差別稅率，對于高收入人群涉及較多的娛樂行業(yè)、餐飲服務(wù)業(yè)、金融業(yè)等實(shí)行較高稅率。

（二）我國貨物勞務(wù)稅稅負(fù)累退性消除存在的問題

我國貨物勞務(wù)稅的體系格局是增值稅和營業(yè)稅分設(shè)（“營改增”之前是徹底的分設(shè)、“營改增”試點(diǎn)進(jìn)程中依然存在這一問題），增值稅基礎(chǔ)上設(shè)消費(fèi)稅特殊調(diào)節(jié)。雖然從稅制體系上看能夠降低貨物勞務(wù)稅的累退性，但存在的問題不容忽視：

1．從稅種配置方面看，消費(fèi)稅的抗累退性作用發(fā)揮不夠。首先，消費(fèi)稅稅收收入較少，整體作用力度較小。以國內(nèi)消費(fèi)稅為例，雖然消費(fèi)稅收入絕對數(shù)量呈顯著上升趨勢，規(guī)模從1994年的487.40億元上升到2012年的7 875.58億元，但是占稅收收入總額的比例卻從1994年的9.51%下降到2012年的7.83%，①數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計(jì)局1995～2013年度數(shù)據(jù)。因此消費(fèi)稅的整體功能被弱化。其次，從征稅范圍看，我國目前的消費(fèi)稅稅目只包括煙、酒、化妝品等14 種商品，其中涉及收入分配的奢侈品、高檔消費(fèi)品有限，且不對消費(fèi)行為征稅，稅收調(diào)節(jié)力度有限。同時，從動態(tài)上看，征稅范圍和稅率沒有根據(jù)居民消費(fèi)結(jié)構(gòu)的變化和消費(fèi)檔次的提高而及時調(diào)整，導(dǎo)致某些已屬于奢侈行為的消費(fèi)未能得到應(yīng)有的調(diào)節(jié)。

2.增值稅稅率普遍較高且累進(jìn)性較差。國際上推行增值稅的100多個國家中，基本稅率多在10%～20%。與之相比，我國17%的增值稅基本稅率處于較高水平，且是不完全的消費(fèi)型增值稅，稅負(fù)率越高，累進(jìn)性越差，對低收入階層越不利。同時，我國的增值稅基本上采用17%的統(tǒng)一稅率，適用13%低稅率的商品較少，不能準(zhǔn)確實(shí)現(xiàn)根據(jù)消費(fèi)品的性質(zhì)設(shè)定稅率的目的。

3．稅收優(yōu)惠的抗累退性不夠。近年來我國頒布了一系列稅收優(yōu)惠和減稅措施，例如起征點(diǎn)的調(diào)整、蔬菜的批發(fā)和零售的免稅、糧食和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實(shí)行稅收優(yōu)惠等，但是這些政策在消除累退性方面的效果并不盡如人意。例如我國對糧食、食用植物油等按照13%的低稅率計(jì)征增值稅，而以糧食為原料加工的速凍食品、方便面、副食品和各種熟食品，則按照17%的稅率征收。農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)的高稅負(fù)直接造成食品價格的上漲，最終稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。此外，OECD國家增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率與優(yōu)惠稅率之間普遍差距顯著，大多超出10個百分點(diǎn)，與之相比我國的優(yōu)惠稅率與普通稅率之間四個百分點(diǎn)的差距明顯偏低，難以充分發(fā)揮其公平職能。

二、貨物勞務(wù)稅稅負(fù)累退性消除的國際經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）降低貨物勞務(wù)稅比重，促進(jìn)收入公平分配

以O(shè)ECD國家為例，根據(jù)2011年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，成員國的稅制結(jié)構(gòu)以所得稅和財(cái)產(chǎn)稅等直接稅為主(比重超過60%)、以貨物勞務(wù)稅為輔(比重低于40%)②數(shù)據(jù)來源：OECD 數(shù)據(jù)庫.，且直接稅占比呈穩(wěn)中有升的趨勢。直接稅比重從1965年的62%上升到2009年的66%，貨物勞務(wù)稅占比則從38%下降到34%。③OECD. Revenue Statistics 1965-2010[R]. 2011.這一稅制結(jié)構(gòu)有利于促進(jìn)收入公平分配。

（二）重視特殊消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)作用

消費(fèi)稅的課稅對象具有選擇性，一般不會成為低收入者的額外負(fù)擔(dān)。稅制中一定規(guī)模消費(fèi)稅的存在，既可以增加財(cái)政收入，又可以提高稅制的累進(jìn)性。因此許多發(fā)達(dá)國家開征了消費(fèi)稅，且其消費(fèi)稅收入一般要占到稅收總收入（不含社會保障繳費(fèi)）的10%左右。

（三）實(shí)施面向收入分配的稅收優(yōu)惠

發(fā)達(dá)國家對中低收入階層偏好的勞務(wù)和基本生活必需品大多課以10%以下的低稅率，甚至是零稅率，對資源型產(chǎn)品和需求彈性較高的奢侈品課征高額稅收，在一定程度上可以消除貨物勞務(wù)稅的累退性，促

進(jìn)分配公平（如右表所示）。

部分OECD國家商品和勞務(wù)增值稅稅稅率優(yōu)惠匯總表

三、收入公平分配導(dǎo)向下的我國貨物勞務(wù)稅改革

（一）重視貨物勞務(wù)稅改革實(shí)現(xiàn)收入公平分配的緊迫性

1.貨物勞務(wù)稅的重要稅收地位。毋庸置疑，個人所得稅、財(cái)產(chǎn)稅等直接稅具有更強(qiáng)的收入分配功能，但是在我國這些稅種規(guī)模有限，這是稅制從整體上看呈現(xiàn)累退性的重要原因。以2012年為例，我國以增值稅、消費(fèi)稅、 營業(yè)稅、 城市維護(hù)建設(shè)稅、關(guān)稅、資源稅為主要內(nèi)容的貨物勞務(wù)稅合計(jì)占稅收收入的64.01%，直接稅體系合計(jì)所占比例為35.99%，而其中最具有收入分配調(diào)節(jié)意義的個人所得稅所占比重僅為5.79%。①2012年稅收收入增長的結(jié)構(gòu)性分析[EB/OL].http://www.crifs.org.cn/crifs/html/default/shuishouluntan/_ content/13_02/26/1361843444628.html.這一稅制結(jié)構(gòu)決定了當(dāng)前我國消除貨物勞務(wù)稅的累退性對于促進(jìn)收入公平分配具有重要的意義。

2. 直接稅改革進(jìn)程的約束。直接稅，尤其是個人所得稅和財(cái)產(chǎn)稅對居民收入分配具有重要和直接的作用，但由于直接稅以自然人納稅人為主，涉及主體眾多，征收難度較大，對稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息收集能力要求較高，在目前我國商品交易中的現(xiàn)金交易難以控管，居民財(cái)產(chǎn)狀況、個人收入狀況難以全面掌握的實(shí)際情況下，直接稅提升的征管約束很大。

（二）完善貨物勞務(wù)稅體系、促進(jìn)收入公平分配的措施建議

1. 不斷推進(jìn)稅制改革，完善稅制結(jié)構(gòu)。從總體上講，貨物勞務(wù)稅總體上具有天然的累退性，因此適當(dāng)降低貨物勞務(wù)稅的比重，提升直接稅的比重，必然有利于稅收累進(jìn)性的提高。我國當(dāng)前貨物勞務(wù)稅的改革重點(diǎn)是營業(yè)稅改征增值稅，一旦“營改

增”全面推行，增值稅收入占稅收總收入的比例將高達(dá)55%。從貨物勞務(wù)稅降負(fù)和政策完善的角度出發(fā)，建議結(jié)合“營改增”進(jìn)程，適度降低增值稅稅率，以減輕居民的增值稅稅負(fù)，緩解收入分配差距。

2．科學(xué)調(diào)整稅種配置，注重消費(fèi)稅再分配功能的發(fā)揮。適當(dāng)擴(kuò)大消費(fèi)稅征稅范圍，實(shí)施結(jié)構(gòu)性稅率調(diào)整，提高消費(fèi)稅整體稅負(fù)，有效發(fā)揮消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)功能。

在優(yōu)化消費(fèi)稅征稅范圍方面，應(yīng)該更加突出其調(diào)節(jié)收入分配的作用，建議增加對高消費(fèi)行為和服務(wù)的課稅，把真正的高檔消費(fèi)品，如高檔家具、高檔電子產(chǎn)品、私人飛機(jī)等商品和高檔娛樂場所的高消費(fèi)行為納入征稅范圍，同時考慮對啤酒、黃酒、低檔化妝品等僅在籌集財(cái)政收入方面具有較大意義的或者已經(jīng)屬于居民生活必需品的商品停征消費(fèi)稅。

對消費(fèi)稅稅率進(jìn)行結(jié)構(gòu)性調(diào)整，擴(kuò)大不同商品的稅率差距，增強(qiáng)稅率設(shè)計(jì)的精準(zhǔn)性和累進(jìn)性，使其更加符合收入分配目標(biāo)。例如，對于高檔手表、金銀首飾等，應(yīng)采用分檔稅率取代過于簡單的單一稅率。同時降低一般化妝品等消費(fèi)品的稅率，進(jìn)一步提高名牌煙酒、高檔游艇等奢侈品的稅率，縮小定額稅率的適用范圍，增強(qiáng)稅率與消費(fèi)層次和消費(fèi)價格的聯(lián)動性。

建議協(xié)調(diào)娛樂業(yè)營業(yè)稅與消費(fèi)稅的稅負(fù)分布。當(dāng)前我國營業(yè)稅稅法規(guī)定娛樂業(yè)實(shí)行5%～20%的幅度稅率，從行業(yè)上看具有一定的收入分配功能，但是由于執(zhí)行過程中通常統(tǒng)一實(shí)行最高稅率，這一征收方式不能與娛樂業(yè)已經(jīng)分化的現(xiàn)實(shí)相匹配。建議對這一行業(yè)亦實(shí)行普遍征收和特殊調(diào)節(jié)的稅制設(shè)計(jì)框架，在下調(diào)一般娛樂業(yè)稅負(fù)的基礎(chǔ)上，采取普通營業(yè)稅（或營改增之后的增值稅）加高檔娛樂業(yè)消費(fèi)稅的方式進(jìn)行雙重調(diào)節(jié)。

3．完善增值稅稅收優(yōu)惠政策，降低低收入群體的稅收負(fù)擔(dān)。目前大多數(shù)貨物按照17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅，糧油類、奶制品類、蔬菜瓜果類、圖書報(bào)紙類、居民用水電燃料類等貨物適用13%的低稅率，出于降低低收入者實(shí)際增值稅負(fù)擔(dān)的考慮，建議擴(kuò)大增值稅低稅率的征收范圍，將醫(yī)保類藥品、公用事業(yè)( 如電、煤氣和水)、調(diào)味品、洗衣粉、肥皂等邊際消費(fèi)傾向較低、消費(fèi)需求彈性較小的生活必需品也納入低稅率范圍甚至實(shí)行免稅，以保障低收入階層的基本生活，弱化增值稅的累退效應(yīng)。

[1]董再平.促進(jìn)我國收入公平分配的稅收政策思考[J].經(jīng)濟(jì)研究參考,2011,(71):37-40.

[2]國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所課題組．國外稅制改革發(fā)展方向與經(jīng)驗(yàn)的研究[J].經(jīng)濟(jì)社會體制比較，2012,（6）：13-23.

[3]靳東升,龔輝文.簡論境外稅制改革發(fā)展新趨勢[J].地方財(cái)政研究,2012,11(11):70-76.

[4]李林木.在尋求效率與公平的平衡中深化我國稅制改革[J].稅務(wù)研究,2012, (11):27-32.

[5]聶海峰,岳希明.間接稅歸宿對城鄉(xiāng)居民收入分配影響研究[J].經(jīng)濟(jì)學(xué)，2013,（1）.

責(zé)任編輯：周 優(yōu)

Strengthening Regressive Analysis of Goods and Services Tax and Promoting Fair Income Distribution

Hua Li & Qian Sun

Because of the decline of marginal propensity to consume and the different difficulties of tax burden shifting driven from commodity elasticity, regressivity generally resembles in goods and services tax. In order to promote fair distribution of income, various countries around the world conduct system design from the level of the taxation structure, the selection of tax categories and the preferential tax policy in order to eliminate the regressivity of goods and services tax. Due to the status of this sort of tax and the restrictions in direct tax reform, improving the goods and services tax policy to eliminate the regressivity is of more practical significance. Therefore tax reform shall be advanced, and tax structure shall be optimized; the setup of tax categories shall be scientifically adjusted to focus on the redistribution of consumption tax; tax preferential policy shall be improved to reduce tax burden for the low-income group.

Goods and services tax Regressivity Income distribution

F810.42

A

2095-6126(2015)02-0070-04

* 本文是國家社科基金重大項(xiàng)目“深化收入分配制度改革的財(cái)稅機(jī)制與制度研究（13&ZD031）”、教育部基金項(xiàng)目“收入倍增與公平分配：稅收激勵均衡政策優(yōu)化研究（13YJA790046）”、山東大學(xué)自主創(chuàng)新重大項(xiàng)目“結(jié)構(gòu)性減稅與稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化的耦合性研究（IFW12105）”的階段性研究成果。