高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的路徑選擇

文勝澤(湖北民族學(xué)院，湖北恩施445000)

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高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的路徑選擇

文勝澤
(湖北民族學(xué)院，湖北恩施445000)

摘要:以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀思想指導(dǎo)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在國家審計(jì)、注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)中得到廣泛運(yùn)用。習(xí)近平總書記提出的要推進(jìn)國家治理能力的現(xiàn)代化，對高校辦學(xué)提出了更高要求。隨著高校辦學(xué)環(huán)境的變化，內(nèi)部審計(jì)如何發(fā)揮其在提升高校治理能力方面的作用，是擺在高校內(nèi)部審計(jì)面前的具有現(xiàn)實(shí)意義的課題。文章通過分析審計(jì)導(dǎo)向模式演進(jìn)歷史，探析高校執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的環(huán)境，探索出高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的路徑。

關(guān)鍵詞:風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向;內(nèi)部審計(jì);路徑選擇

隨著高等教育事業(yè)的快速發(fā)展，我國高校辦學(xué)規(guī)模的擴(kuò)張，辦學(xué)自主權(quán)不斷增強(qiáng)，各層次高校的辦學(xué)定位逐漸明確，高校功能和作用也日趨明顯，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)同以前相比更加復(fù)雜。內(nèi)部審計(jì)作為高校治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，其效用的發(fā)揮直接影響高校治理能力，對高校加強(qiáng)內(nèi)部控制、確保人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、社會(huì)服務(wù)等功能以及風(fēng)險(xiǎn)防范等方面起著不可替代的重要作用。本文從審計(jì)導(dǎo)向模式演進(jìn)歷史出發(fā)，分析我國高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)外部環(huán)境因素，創(chuàng)造性提出了高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的路徑選擇。

一、審計(jì)導(dǎo)向模式的演進(jìn)

審計(jì)模式是審計(jì)目標(biāo)導(dǎo)向、方式、審計(jì)執(zhí)行方式的集合，具有歷史性，其產(chǎn)生與發(fā)生與特定時(shí)期的經(jīng)濟(jì)條件息息相關(guān)。學(xué)術(shù)界一致認(rèn)為注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)(民間審計(jì))始于1721年英國“南海公司”破產(chǎn)事件，其后審計(jì)導(dǎo)向模式演進(jìn)路徑經(jīng)歷了三個(gè)主要階段，分別為:賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。針對不同的審計(jì)模式，其審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)程序與方法等各具特點(diǎn)。三種審計(jì)模式不僅存在于民間審計(jì)，在國家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)中，都得到了廣泛應(yīng)用，而且在表現(xiàn)形式上也各不相同。

(一)賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式

賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式又名詳細(xì)審計(jì)模式，通過對被審計(jì)單位相關(guān)會(huì)計(jì)賬項(xiàng)逐筆核對，檢查錯(cuò)弊情況。賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)由早期的“聽其會(huì)計(jì)”演變而來，早期的審計(jì)只是聽賬，是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式的雛形。在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)早期階段，審計(jì)程序首先是以原始憑證或其他會(huì)計(jì)文書核對分錄賬，其次是以分錄賬核對總賬，最后復(fù)核總賬后與試算表和資產(chǎn)負(fù)債表核對。后期階段的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)產(chǎn)生了重要變化:一方面為了提高工作質(zhì)量，審計(jì)人員逐步開發(fā)了專門的審計(jì)技術(shù)方法;另一方面引進(jìn)“抽樣測試”方法，而不再局限于單純的逐筆詳查。

綜上，賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)目的就是防止和發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤與舞弊，其方法主要是對會(huì)計(jì)憑證和賬簿進(jìn)行詳細(xì)檢查。然而，這種方法本身也存在難以克服的局限性，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，單純針對憑證、賬戶、報(bào)表事項(xiàng)進(jìn)行詳細(xì)審查，既耗時(shí)又費(fèi)力，難以有效完成審計(jì)任務(wù)，賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)逐步讓位于制度基礎(chǔ)審計(jì)。

(二)制度基礎(chǔ)審計(jì)模式

制度基礎(chǔ)審計(jì)旨在對委托單位的內(nèi)部制度的健全性和有效性進(jìn)行全面了解的基礎(chǔ)上，采取定性和定時(shí)相結(jié)合的方法對被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，達(dá)到合理配置審計(jì)資源，提高審計(jì)效率。在20世紀(jì)40至70年代，該審計(jì)模式由民間審計(jì)逐部向國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)推廣?！岸?zhàn)”后，由于企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)張和內(nèi)部管理的環(huán)節(jié)增多，導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算量的急劇增長，企業(yè)為了適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境的變化，逐漸意識(shí)到加強(qiáng)內(nèi)部管理，應(yīng)用內(nèi)部控制方法和措施，從而提升企業(yè)管理績效的重要性，著手探索和建立企業(yè)內(nèi)部制度。企業(yè)股東、債權(quán)人以及政府相關(guān)部門等財(cái)務(wù)信息的外部使用者也改變了只關(guān)注會(huì)計(jì)信息的傳統(tǒng)觀念，轉(zhuǎn)變?yōu)楦雨P(guān)注企業(yè)的內(nèi)部制度，需要審計(jì)師在全面了解企業(yè)內(nèi)部控制情況的基礎(chǔ)上，對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見和建議?；趯徲?jì)實(shí)踐于現(xiàn)實(shí)需求，審計(jì)師也開始意識(shí)到企業(yè)內(nèi)部控制制度的健全性和運(yùn)行的有效性直接與企業(yè)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量相關(guān)。因此，審計(jì)師要順應(yīng)審計(jì)內(nèi)外部環(huán)境的變化，走出單純的看賬和查賬，轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)委托單位的內(nèi)部控制制度上來。制度基礎(chǔ)審計(jì)能從薄弱環(huán)節(jié)入手，科學(xué)地掌握審計(jì)的重點(diǎn)和方向，審計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)既能保證審計(jì)工作質(zhì)量，亦能有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(三)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式

20世紀(jì)60年代，隨著諸多企業(yè)的倒閉，制度基礎(chǔ)審計(jì)模式也逐漸暴露出其固有的缺陷，呈現(xiàn)出審計(jì)失靈的現(xiàn)象，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種新的審計(jì)模式應(yīng)運(yùn)而生。其核心思想是以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀指導(dǎo)審計(jì)流程，通過識(shí)別和評估可能影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種系統(tǒng)性及非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，系統(tǒng)分析和評價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并制定出多樣化的審計(jì)計(jì)劃，將風(fēng)險(xiǎn)因素考慮貫穿于審計(jì)過程。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)受到企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)、注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序中的檢查風(fēng)險(xiǎn)影響，因此，職業(yè)界開發(fā)出了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，1983年美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)提出了傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)導(dǎo)向模型，即:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(AR)=固有風(fēng)險(xiǎn)(IR)×控制風(fēng)險(xiǎn)(CR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)，該模型要求注冊會(huì)計(jì)師有效的配置審計(jì)資源，將審計(jì)資源合理分配到容易導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域。在隨后的審計(jì)事務(wù)中，該模型的運(yùn)用呈現(xiàn)諸多弊端:注冊會(huì)計(jì)師對固有風(fēng)險(xiǎn)的評估流于形式;強(qiáng)調(diào)控制風(fēng)險(xiǎn)的評估，忽略風(fēng)險(xiǎn)來源;關(guān)注賬戶或交易認(rèn)定層級的審計(jì)測試，對財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)識(shí)不足?；诖耍?003年10月國際審計(jì)和鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)(IAASB)修改了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，構(gòu)建了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，就內(nèi)容而言，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)又區(qū)分為會(huì)計(jì)報(bào)表整體層面和認(rèn)定層面，該模型的構(gòu)建標(biāo)志著傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，從而改變了審計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)、工作思路和工作視角。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求通過詢問、實(shí)施分析程序、觀察和檢查等實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，并規(guī)定注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序獲取的信息構(gòu)成審計(jì)證據(jù)的一個(gè)組成部分。

綜上，審計(jì)導(dǎo)向模式的演進(jìn)與一定時(shí)期審計(jì)目標(biāo)密切相關(guān)。賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式旨在揭弊查錯(cuò)目標(biāo);制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的目標(biāo)是驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表公允性;風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式則兼而有之，服務(wù)于揭弊查錯(cuò)與驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表公允性的雙重目標(biāo)。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，審計(jì)越重要，審計(jì)是歷史的，并順應(yīng)社會(huì)政治、經(jīng)濟(jì)和法律、技術(shù)環(huán)境的變化而不斷更新和發(fā)展?，F(xiàn)代信息技術(shù)手段為當(dāng)代審計(jì)工作提供了科學(xué)支持，審計(jì)工作推陳出新，從而確保審計(jì)效率和質(zhì)量的提供、規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等。

二、高校內(nèi)部審計(jì)職能定位與發(fā)展

經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)評價(jià)和經(jīng)濟(jì)鑒證是傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的三大職能，隨著我國高等教育改革的不斷深入，高校內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)應(yīng)該轉(zhuǎn)向?yàn)楦咝?nèi)部管理、決策及效益服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)的職能應(yīng)該從財(cái)務(wù)領(lǐng)域擴(kuò)展到內(nèi)部控制、戰(zhàn)略管理以及風(fēng)險(xiǎn)管理的各個(gè)方面。通過運(yùn)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，審查和評價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理結(jié)構(gòu)、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。高校內(nèi)部審計(jì)必須轉(zhuǎn)換職能，才能適應(yīng)高校事業(yè)的發(fā)展。

(一)開展管理審計(jì)，參與高校風(fēng)險(xiǎn)管理和戰(zhàn)略管理

管理審計(jì)是相對于財(cái)務(wù)審計(jì)的一個(gè)概念，管理的最終目的是要提高效率，所以管理審計(jì)有時(shí)也稱為效率審計(jì)。管理的職能包括計(jì)劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)與控制，因此管理審計(jì)要通過對管理過程、管理效率和管理質(zhì)量的審查與評價(jià)，判斷一個(gè)單位的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置是否合理，治理結(jié)構(gòu)是否完善，管理活動(dòng)是否有效等。管理審計(jì)的主要內(nèi)容包括戰(zhàn)略審計(jì)、決策審計(jì)、預(yù)算審計(jì)、制度審計(jì)等。高校的風(fēng)險(xiǎn)管理是對影響高校人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、社會(huì)服務(wù)等目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性因素進(jìn)行收集、識(shí)別和評價(jià)的基礎(chǔ)上，采取風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，并結(jié)合高校實(shí)際，將其影響后果控制在可接受范圍內(nèi)的過程。高校的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)主要是通過建立風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別程序，在建立健全高校風(fēng)險(xiǎn)觀測點(diǎn)的基礎(chǔ)上，準(zhǔn)確、全面收集高校所面臨的內(nèi)外部各種主要風(fēng)險(xiǎn)因素，采用定性或定量的方法對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行測度，確定風(fēng)險(xiǎn)的大小，從而制定高校的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略。

(二)開展內(nèi)部控制審計(jì)，提升高校治理能力

高校的內(nèi)部控制是為了保證高校戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，各種資產(chǎn)的安全與完整，財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠、風(fēng)險(xiǎn)的防范與應(yīng)對、管理的效率與效果等而制定的一系列措施和辦法的總稱，是能夠?qū)崿F(xiàn)自我檢查、自我調(diào)整和自我約束的系統(tǒng)。內(nèi)部審計(jì)不僅是高校治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，也是高校內(nèi)部控制的主要措施和方法。相對獨(dú)立性是高校內(nèi)部審計(jì)的主要特點(diǎn)，它是高校自身監(jiān)督評價(jià)其它內(nèi)部控制系統(tǒng)的主體。通過審計(jì)高校開展內(nèi)部控制制度，可以發(fā)掘內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，并向管理層提出建立健全內(nèi)部控制制度的合理化建議，以保證高校內(nèi)部控制的健全性和運(yùn)行的有效性，提高資源利用效率，從而提升高校治理能力。

(三)開展績效審計(jì)，提高管理效率和效果

經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性是績效審計(jì)不同于傳統(tǒng)審計(jì)最本質(zhì)的區(qū)別，績效審計(jì)不局限于會(huì)計(jì)資料的審核和財(cái)務(wù)的監(jiān)督，而是對資源配置效率的整體把握。近年來，我國高等教育經(jīng)費(fèi)投入逐年在增加，高校收入渠道也呈多元化的發(fā)展趨勢。針對高校肩負(fù)著優(yōu)秀人才培養(yǎng)歷史使命的特殊組織，如何合理地配置資源，并保證資源使用效率最大化是一個(gè)亟待解決的重要課題。其內(nèi)容包括教學(xué)經(jīng)費(fèi)、科研經(jīng)費(fèi)、工程項(xiàng)目、教育成果等的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審計(jì)，使教育資源得到最優(yōu)化地配置和合理有效使用，從而對高校辦學(xué)的整體效果進(jìn)行評價(jià)。為高校人才引進(jìn)、實(shí)驗(yàn)室建設(shè)、基建工程項(xiàng)目、機(jī)構(gòu)設(shè)置、辦學(xué)機(jī)制、管理手段等各方面提供咨詢和建議。

三、高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的環(huán)境分析

近年來，隨著教育事業(yè)的發(fā)展，我國高校內(nèi)部審計(jì)已從合規(guī)性財(cái)務(wù)審計(jì)逐步在向綜合管理審計(jì)轉(zhuǎn)型，審計(jì)內(nèi)容包括了內(nèi)部控制審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行和決算審計(jì)、建設(shè)工程項(xiàng)目審計(jì)、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等，審計(jì)業(yè)務(wù)得到不斷拓展和深化?！秶抑虚L期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要(2010－2020年)》提出，要完善中國特色現(xiàn)代大學(xué)制度的新要求，黨的十八大提出的“努力辦好人民滿意的教育”的重要論述，2014年1月1日開始試行新的《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》等都對內(nèi)部審計(jì)提了新要求。高校內(nèi)部審計(jì)所面臨的環(huán)境也發(fā)生了新的變化，主動(dòng)適應(yīng)新形勢、新要求，勇于創(chuàng)新，積極研究、探索高校內(nèi)部審計(jì)新方法，是高校內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐和理論研究都必須面臨的共同課題。

(一)“審計(jì)免疫系統(tǒng)”論為高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)提供了理論基礎(chǔ)

劉家義審計(jì)長以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，準(zhǔn)確把握和客觀分析了國際國內(nèi)審計(jì)發(fā)展的新趨勢，利用仿生學(xué)的基本原理，借鑒醫(yī)學(xué)免疫系統(tǒng)概念，于2008年創(chuàng)造性地提出了“審計(jì)免疫系統(tǒng)”理論，認(rèn)為“審計(jì)是國家經(jīng)濟(jì)、社會(huì)運(yùn)行的‘免疫’系統(tǒng)”。具有預(yù)防性功能、建設(shè)性功能、抵御性三大功能?？v觀國內(nèi)外審計(jì)發(fā)展歷程，審計(jì)內(nèi)容由傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)發(fā)展到績效審計(jì)，審計(jì)方法由傳統(tǒng)的賬目基礎(chǔ)核查審計(jì)發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，審計(jì)技術(shù)由傳統(tǒng)的手工審計(jì)發(fā)展到運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)開展審計(jì)和對信息系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)結(jié)果的利用由傳統(tǒng)的單向交流、向議會(huì)報(bào)告發(fā)展到向社會(huì)公告。高校內(nèi)部審計(jì)作為審計(jì)體系的重要組成部分，理應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)時(shí)代要求和審計(jì)發(fā)展趨勢，適應(yīng)高校快速發(fā)展的需要，在“免疫系統(tǒng)”理論指導(dǎo)下，實(shí)現(xiàn)審計(jì)方法的轉(zhuǎn)型，發(fā)揮高校內(nèi)部審計(jì)職能作用，在高校內(nèi)部控制審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行與決算審計(jì)、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和建設(shè)工程項(xiàng)目全過程審計(jì)中發(fā)揮應(yīng)有作用。

(二)內(nèi)部審計(jì)法律規(guī)范體系為高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)提供了制度依據(jù)

2006年修訂的《中華人民共和國審計(jì)法》和2010年修訂的《中華人民共和國審計(jì)法實(shí)施條例》明確了國家審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)監(jiān)督，相關(guān)的法律規(guī)范體系從內(nèi)部審計(jì)工作定位、規(guī)范對象、指導(dǎo)監(jiān)督、地位保障等方面，對內(nèi)部審計(jì)工作提出了新的要求。2013年，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)出臺(tái)了《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，對內(nèi)部審計(jì)的職能定位、機(jī)構(gòu)建設(shè)、審計(jì)范圍和內(nèi)容等都提出了更高的要求。教育部發(fā)布的《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》要求，高等學(xué)校必須實(shí)行內(nèi)部審計(jì)制度，設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，配備審計(jì)人員，對高校財(cái)務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、預(yù)算執(zhí)行和決算、預(yù)算資金管理和使用、固定資產(chǎn)管理和使用、專項(xiàng)教育資金管理和使用、對外投資、建設(shè)修繕工程項(xiàng)目、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)濟(jì)管理和效益情況、有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人員的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任等事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)。

(三)《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號—高校內(nèi)部審計(jì)》促使高校內(nèi)部審計(jì)采用新的審計(jì)方法

根據(jù)《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號—高校內(nèi)部審計(jì)》釋義:“高校內(nèi)部審計(jì)是指高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員通過對學(xué)校與資源利用有關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)及其內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性的審查，并進(jìn)行確認(rèn)、評價(jià)、咨詢”。目標(biāo)是促進(jìn)學(xué)校完善管理控制、防范辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)、創(chuàng)造效益。高校內(nèi)部審計(jì)應(yīng)關(guān)注學(xué)校資源，對學(xué)校利用資源、開展業(yè)務(wù)、取得績效的過程與結(jié)果進(jìn)行審計(jì);高校內(nèi)部審計(jì)應(yīng)根據(jù)現(xiàn)代大學(xué)治理結(jié)構(gòu)、管理體制等有關(guān)內(nèi)部環(huán)境和內(nèi)部審計(jì)資源實(shí)際，科學(xué)合理確定內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)戰(zhàn)略。其主要審計(jì)內(nèi)容包括:內(nèi)部控制審計(jì)(包括對教學(xué)管理、科研管理、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、采購管理等活動(dòng)中內(nèi)部控制體系的健全性、有效性進(jìn)行的審查和評價(jià))、預(yù)算執(zhí)行和決算審計(jì)(包括預(yù)算管理、收入預(yù)算執(zhí)行、支出預(yù)算執(zhí)行、決算報(bào)表及其資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出進(jìn)行審查和評價(jià))、建設(shè)工程項(xiàng)目審計(jì)(包括對建設(shè)工程項(xiàng)目投資立項(xiàng)、勘察設(shè)計(jì)、施工準(zhǔn)備、施工過程、竣工驗(yàn)收等各階段業(yè)務(wù)管理活動(dòng)的審查與評價(jià))及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)(包括領(lǐng)導(dǎo)干部任期和離任審計(jì))。

《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號—高校內(nèi)部審計(jì)》是適應(yīng)高等教育改革發(fā)展的新形勢，強(qiáng)化高校內(nèi)部審計(jì)的又一重大舉措，是內(nèi)部審計(jì)主動(dòng)適應(yīng)高等教育跨越式發(fā)展的需要。隨著高校資源總量不斷擴(kuò)大、管理工作量不斷增加和新情況新問題的凸顯，要求高校內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)確把握內(nèi)部審計(jì)工作方向，緊緊圍繞學(xué)校資源配置和教育事業(yè)發(fā)展，不斷探索審計(jì)規(guī)律，不斷創(chuàng)新審計(jì)方法，努力適應(yīng)高等教育改革和發(fā)展的新形勢。

(四)國內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的有益探索為高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)提供了實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的中心是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)，核心是確保所有審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的水平之內(nèi)，是在對被審單位潛在風(fēng)險(xiǎn)的職業(yè)判斷的基礎(chǔ)上來評價(jià)被審單位的風(fēng)險(xiǎn)控制程度，進(jìn)而確定剩余風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行追加審計(jì)程序，將剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可以接受的水平。英國曼徹斯特大學(xué)StuartTurley教授指出，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是審計(jì)方法創(chuàng)新與發(fā)展的必然結(jié)果。審計(jì)環(huán)境變化的復(fù)雜程度影響傳統(tǒng)審計(jì)方法對企業(yè)資產(chǎn)缺失的洞察，而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可解決此類問題(W．Rober Knechel，2001)。謝榮、吳建友的“現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)論”與陳毓圭、徐偉的“風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)方法論”均提出了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的指導(dǎo)思想、理論基礎(chǔ)及實(shí)踐方法。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，既定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的確定和檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的評估由內(nèi)部審計(jì)人員的主觀判斷而定，沒有專門的評估框架，故重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)確識(shí)別和評估非常困難，加上由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制過程的階段和環(huán)節(jié)多，關(guān)注的范圍大、程度深，工作時(shí)間長，要求高校內(nèi)審人員具備較高的風(fēng)險(xiǎn)分析能力和謹(jǐn)慎的職業(yè)判斷能力。高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)不可能一蹴而就，要求隨著審計(jì)環(huán)境的變化，充分利用國際國內(nèi)研究成果，在揚(yáng)棄的基礎(chǔ)上，積極探索和實(shí)踐風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法在內(nèi)部審計(jì)工作中的運(yùn)用。

四、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在在高校內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用路徑

21世紀(jì)的高等教育事業(yè)蓬勃發(fā)展，業(yè)務(wù)范圍不斷拓展，儼然一個(gè)“小社會(huì)”。一般綜合性大學(xué)會(huì)計(jì)核算十分復(fù)雜，設(shè)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)、基建會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等，內(nèi)部管理多元化。對事業(yè)賬實(shí)行財(cái)務(wù)上統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、二級管理、集中核算的管理方式;對基建帳實(shí)行單獨(dú)核算、專戶管理;校辦企業(yè)賬獨(dú)立核算，自負(fù)盈虧等;針對附屬單位又實(shí)行三級預(yù)算管理等?？梢姡瑓^(qū)別于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)對象的單一性，高校內(nèi)部審計(jì)對象多元化發(fā)展，給高校內(nèi)部審計(jì)帶來了重大挑戰(zhàn)。為進(jìn)一步促進(jìn)高校內(nèi)部審計(jì)工作，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)于2009年9月1日起正式頒布實(shí)施《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號—高校內(nèi)部審計(jì)》，為高校內(nèi)部審計(jì)工作提供了應(yīng)用指南。將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式應(yīng)用于高校審計(jì)工作中，應(yīng)突出重點(diǎn)，建立健全內(nèi)部控制體系，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的教育和培訓(xùn)，提高內(nèi)審人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)技能，加快內(nèi)審信息化建設(shè)，為高校事業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)和建設(shè)發(fā)展保駕護(hù)航。

(一)抓住現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)關(guān)鍵點(diǎn)

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是通過流程分析、業(yè)績評價(jià)、戰(zhàn)略評價(jià)和財(cái)務(wù)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)分析流程，評價(jià)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)師從源頭發(fā)掘會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)。其主要路徑是風(fēng)險(xiǎn)評估、控制測試和實(shí)質(zhì)性程序，風(fēng)險(xiǎn)評估是關(guān)鍵點(diǎn)。在實(shí)際操作中，審計(jì)人員根據(jù)單位內(nèi)部信息和整體審計(jì)環(huán)境編寫完的被審計(jì)單位的信息時(shí)，所評估出的只是初步風(fēng)險(xiǎn)。但這些初步風(fēng)險(xiǎn)并不一定會(huì)發(fā)生。況且高校的免疫系統(tǒng)—內(nèi)部控制體系尚不健全，會(huì)影響審計(jì)人員判別高校內(nèi)部控制的有效性和健全性。根據(jù)《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第2204號》第四條規(guī)定，“組織管理層對舞弊行為的發(fā)生承擔(dān)責(zé)任。建立、健全并有效實(shí)施內(nèi)部控制，預(yù)防、發(fā)現(xiàn)及糾正舞弊行為是組織管理層的責(zé)任”。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成，其中，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)處理過程、編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程以及內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)不能發(fā)現(xiàn)和改正的重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)質(zhì)是沒有把握好第一道防線。因此內(nèi)部審計(jì)人員只能評估被審計(jì)單位造成的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而不能去更改。

在評定財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮以下因素:已識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)類別或內(nèi)容、錯(cuò)報(bào)(金額影響)可能發(fā)生的規(guī)模有大小、事件(風(fēng)險(xiǎn))發(fā)生的概率。在評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程序時(shí)，拓展審計(jì)思路，將“自下而上”與“自上而下”相結(jié)合，主要從四個(gè)方面著手。首先，在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的過程中，針對財(cái)務(wù)報(bào)表中的各類交易、賬戶余額和披露等來識(shí)別風(fēng)險(xiǎn);其次，結(jié)合對擬測試的相關(guān)控制的思考，聯(lián)系已識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層面可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域;再次，評估已識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)，查看是否更廣泛與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，進(jìn)而潛在影響多項(xiàng)認(rèn)定;最后，考慮發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，以及潛在錯(cuò)報(bào)的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)。對于檢查風(fēng)險(xiǎn)，它獨(dú)立地存在于整個(gè)審計(jì)過程中，不受固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的影響。其影響因素主要包括接受客戶的恰當(dāng)性、委派人員的合適性、審計(jì)方案的科學(xué)性、審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性、分析性證據(jù)的合理性、符合性測試和審計(jì)抽樣的恰當(dāng)性等。檢查風(fēng)險(xiǎn)，是注冊會(huì)計(jì)師可以控制的風(fēng)險(xiǎn)。《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎”。如審計(jì)組在實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，警惕相關(guān)方面可能存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度。因此，高校審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)以對認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果為基礎(chǔ)，考慮既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，將檢查風(fēng)險(xiǎn)降到可接受的水平范圍之內(nèi)。

(二)豐富高校內(nèi)審人員的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)

為了加強(qiáng)審計(jì)工作，推動(dòng)國家重大決策部署和有關(guān)政策措施的落實(shí)，更好地服務(wù)改革發(fā)展，維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展，國務(wù)院出臺(tái)了《國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見(國發(fā)［2014］48 號)》，要求審計(jì)人員依法履行審計(jì)職責(zé)，加大審計(jì)力度，創(chuàng)新審計(jì)方式，提升審計(jì)能力。由此可見，國家對審計(jì)工作的重視和期盼。高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員是我國審計(jì)體系的重要組成部分，是審計(jì)工作實(shí)施的主體及審計(jì)系統(tǒng)的“細(xì)胞”，是審計(jì)整體構(gòu)成系統(tǒng)中“人、法、技”三個(gè)方面中的主體。隨著改革的不斷深入和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的迅猛發(fā)展，高校內(nèi)部審計(jì)工作的地位和作用也日益凸顯，高校主管部門、內(nèi)部各職能部門、學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)層和廣大教職工對審計(jì)工作的期望和要求也越來越高，高校內(nèi)部審計(jì)人員必須具備較強(qiáng)的政治敏銳性、過硬的業(yè)務(wù)素質(zhì)和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)精神。特別是高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的逐步建立，對高校內(nèi)部審計(jì)人員提出了更高的要求，高校內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低，職業(yè)判斷能力和風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，直接影響審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量。為此，提升高校內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)，重新構(gòu)建其知識(shí)體系就顯得尤為重要。筆者認(rèn)為，應(yīng)積極推進(jìn)審計(jì)職業(yè)化建設(shè)，建立健全審計(jì)職業(yè)保障制度體系，以科學(xué)發(fā)展觀為統(tǒng)領(lǐng)，在“免疫系統(tǒng)”理論指導(dǎo)下，通過繼續(xù)教育、專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)和專業(yè)資格考試來強(qiáng)化審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，增強(qiáng)在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估和控制方面的職業(yè)判斷能力。

(三)加快內(nèi)部審計(jì)信息化建設(shè)步伐

隨著高校信息化建設(shè)步伐的快速發(fā)展，構(gòu)建高校內(nèi)部審計(jì)信息化系統(tǒng)勢在必行。筆者認(rèn)為，構(gòu)建高校內(nèi)部審計(jì)信息化系統(tǒng)的總體框架是:以高校信息化基礎(chǔ)設(shè)施和成熟的信息化技術(shù)為基礎(chǔ)，充分利用高校內(nèi)部及高校間信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)及功能，以高校一卡通、內(nèi)部行政辦公系統(tǒng)和內(nèi)部財(cái)務(wù)查詢系統(tǒng)做支撐，建立以內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)、審計(jì)管理信息系統(tǒng)為主要內(nèi)容的內(nèi)部審計(jì)信息化系統(tǒng)平臺(tái)。利用審計(jì)業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)平臺(tái)，構(gòu)建起較為完善的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估體系、內(nèi)部控制評估體系、內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)測體系，用以評估、計(jì)量和測試審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，掌握整體風(fēng)險(xiǎn)狀況，了解風(fēng)險(xiǎn)分布和風(fēng)險(xiǎn)形成的潛在因素，從而降低風(fēng)險(xiǎn)置信區(qū)間和風(fēng)險(xiǎn)水平。

結(jié)語:高校風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)不可能一蹴而就。隨著國家治理能力現(xiàn)代化建設(shè)步伐的推進(jìn)和高校治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整，審計(jì)環(huán)境面臨諸多變化。高校內(nèi)部審計(jì)應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)新形勢、新要求，積極探索審計(jì)新方法，通過開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，抓住現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)關(guān)鍵點(diǎn)，豐富高校內(nèi)審人員的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)和加快內(nèi)部審計(jì)信息化建設(shè)步伐，構(gòu)建學(xué)校辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)防控體系，在工作中始終貫徹“為規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作服務(wù)、為提高教育資金使用效益服務(wù)、為教育改革和發(fā)展服務(wù)”的指導(dǎo)思想，以“強(qiáng)管理、防風(fēng)險(xiǎn)、促發(fā)展”為目標(biāo)，牢記審計(jì)使命，認(rèn)真落實(shí)政府、社會(huì)各界對內(nèi)部審計(jì)提出的新要求，在推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)工作“深化、規(guī)范、提高”上狠下功夫，進(jìn)一步提升教育內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量和水平，全面履行審計(jì)職責(zé)，積極防范學(xué)校辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)，推動(dòng)教育事業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

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責(zé)任編輯:胡曉

作者簡介:文勝澤(1966－)，男，土家族，湖北利川人，高級會(huì)計(jì)師，主要研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)，審計(jì)論與實(shí)務(wù)。

基金項(xiàng)目:湖北省教育審計(jì)學(xué)會(huì)“優(yōu)化教育內(nèi)部審計(jì)環(huán)境的措施和路徑”(項(xiàng)目編號: 4129027)。

收稿日期:2015－08－12

文章編號:1004－941(2015)05－0040－05

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

中圖分類號:F83